I SA/Gd 793/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w z dnia 2 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej oddala skargę. W dniu 17 stycznia 2013 r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek K.M. z dnia 15 stycznia 2013 r. o "wstrzymanie egzekucji decyzji nr [...] z dnia 9 lipca 2012 r. i zawieszenie jej na okres dwóch lat, tj. do dnia 31 grudnia 2014 r." W uzasadnieniu podatnik opisał swoją trudną sytuację finansową. Pismem z dnia 21 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał stronę do doprecyzowania powyższego wniosku. W odpowiedzi, pismem z dnia 28 stycznia 2013 r., strona wyjaśniła, iż wnosi o przyznanie w postaci odroczenia terminu płatności do dnia 31 grudnia 2014 r. w odniesieniu do zaległości objętych decyzją o rozłożeniu na raty. Decyzją z dnia 25 lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił odroczenia terminu płatności rat wynikających z decyzji nr [...] z dnia 4 maja 2011 r., zmienionej decyzją nr [...] z dnia 9 lipca 2012 r., do dnia 31 grudnia 2014 r. Pismem z dnia 14 marca 2013 r. strona odwołała się od powyższej decyzji, wnosząc o przyznanie wnioskowanej ulgi, jednocześnie zarzucając jej naruszenie przepisu art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia 27 maja 2013 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 25 lutego 2013 r., którą odmówiono odroczenia terminu płatności rat wynikających z decyzji nr [...] z dnia 4 maja 2011 r. zmienionej decyzją nr [...] z dnia 9 lipca 2012r., do dnia 31 grudnia 2014 r. Pismem z dnia 3 czerwca 2013 r. strona ponownie zaapelowała o przychylenie się do wniosku. Skarżący K.M. pismem z dnia 21 czerwca 2013 r. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 maja 2013 r. wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Wyrokiem z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 901/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzająca ją decyzją organu pierwszej instancji, stwierdzając, że wniosek skarżącego powinien zostać rozpatrzony w trybie art. 253a Ordynacji podatkowej jako wniosek o zmianę decyzji ostatecznej. Organy błędnie zatem wniosek ten rozpatrzyły na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, co skutkowało uchyleniem obu wydanych decyzji. Decyzją z dnia 31 stycznia 2014 r., wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik urzędu Celnego odmówił zmiany decyzji nr [...] z dnia 4 maja 2011 r. zmienionej decyzją nr [...] z dnia 9 lipca 2012 r., w przedmiocie odroczenia terminów płatności rat. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z zaleceniami Sądu wniosek skarżącego rozpatrzony został na podstawie art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p., stanowiącego, że decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Poza sporem w niniejszej sprawie jest kwestia nabycia przez stronę prawa w związku z wydaniem w dniu 9 lipca 2012 r. decyzji (dogodniejsza forma spłaty zadłużenia podatkowego) oraz brak przepisów szczególnych, które sprzeciwiałyby się zmianie ww. decyzji. W ocenie skarżącego, za uwzględnieniem jego żądania przemawia ważny interes podatnika oraz interes publiczny, przejawiające się w tym, że wobec trudnej sytuacji finansowej skarżącego jedyną możliwością uregulowania zaległości jest odroczenie terminu jej płatności do dnia 31 grudnia 2014 r. Skarżący argumentował, że ulga w spłacie winna zostać mu przyznana z uwagi na złą sytuację finansową firmy, związaną z decyzjami określającymi zobowiązania podatkowe. Jak wskazano we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r., przychody z prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej wyniosły w 2011 r. 131.000 zł a w 2012 r. kształtowały się na poziomie 99.000 zł. Skarżący zwiększył kredyt z 1.500.000 zł do 2.150.000 zł. Skarżący wskazał także, że na przestrzeni 2012 r. w regionie firmy konkurencyjne zaniżały marże handlowe i sytuacja taka miała trwać przynajmniej do końca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, że decyzją z dnia 4 maja 2011 r. rozłożył zaległość podatnika na 90 rat miesięcznych. Podejmując tę decyzję założono, że przez ten bardzo długi, jak na warunki gospodarcze, okres , podatnik będzie w stanie terminowo regulować należności wynikające z poszczególnych rat. Uwzględniono, że majątek podatnika nie wystarczy na jednorazowe pokrycie całej kwoty zobowiązania, niemniej jednak uznano, że kondycja finansowa podatnika jest na tyle dobra, że będzie on mógł spłacać raty. Ustalając okres spłaty rat – 90 miesięcy – organ miał na uwadze, że w ten sposób wysokość raty nie skonsumuje całego zysku przedsiębiorcy. Ponadto decyzją z dnia 9 lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 253 § 4 w zw. z art. 253a O.p., na wniosek podatnika, zmienił ww. decyzję z dnia 4 maja 2011 r. w części dotyczącej wysokości kwoty należności głównej wraz z odsetkami rozkładanej na raty oraz rat pozostałych do spłaty. W rezultacie do spłaty pozostawało łącznie 1.737.421 zł. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego, argumenty podniesione przez podatnika we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. nie są wystarczające dla jego uwzględnienia i zmiany decyzji ostatecznej. Organ przyznał, że sytuacja finansowa podatnika jest trudna, brak jednak przesłanek wskazujących, że za rok kondycja finansowa podatnika będzie znacznie lepsza od aktualnej, zmieni się polityka cenowa koncernów paliwowych czy uwarunkowania rynkowe pozwolą na podniesienie marży. Zastosowanie kolejnej ulgi płatniczej poprzez zmianę decyzji ostatecznej z dnia 9 lipca 2012 r. stanowiłoby de facto przeniesienie ryzyka towarzyszącego działalności gospodarczej na budżet państwa. Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z dnia 2 maja 2014 r. utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy, podzielając w pełni ustalenia faktyczne i argumentację prawną przemawiającą za odmową uwzględnienia wniosku podatnika. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku K.M. wniósł o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 253a O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że za zmianą decyzji ostatecznej rozkładającej na raty zaległość podatkową nie przemawiają interes publiczny oraz ważny interes podatnika, a także art. 120, art. 121 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. poprzez nierozważenie całokształtu materiału dowodowego oraz przekroczenie granic jego swobodnej oceny i uznanie, że brak jest przesłanek do uwzględnienia wniosku strony w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej, jak również nieprzeprowadzenie dowodów mających na celu ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że za uwzględnieniem wniosku podatnika o zmianę decyzji ostatecznej i odroczenie terminu płatności rat przemawia zarówno interes publiczny jak i ważny interes podatnika. Skarżący chce uregulować w całości zaległości podatkowe wraz z odsetkami i opłatą prolongacyjną, tak aby Skarb Państwa nie poniósł uszczerbku. W interesie społecznym jest uzyskanie przez Skarb Państwa zaległości podatkowej zrekompensowanej jeżeli chodzi o termin płatności odsetkami i opłata prolongacyjną a z drugiej strony umożliwieniem stronie dalszego funkcjonowania przy zapewnieniu stabilizacji sytuacji finansowej. Przedstawiając argumenty mające wykazać istnienie ważnego interesu podatnika skarżący powołał się na ogólnoświatowy kryzys i trudną sytuację przedsiębiorstw branży paliwowej, fakt zadłużenia w bankach, konieczność posiadania środków na bieżącą obsługę działalności, a także na pokrycie kosztów zatrudnienia pracowników, będących nierzadko jedynymi żywicielami swoich rodzin. Wskazał też, że podjął działania naprawcze (reedukacja zatrudnienia, likwidacja punktów handlowych, zintensyfikowanie działalności reklamowej i promocyjnej), dzięki czemu odnotował dodatni wynik finansowy za 2013 rok. W okresie od czerwca 2013 r. skarżący regularnie spłacał kredyt obrotowy w wysokości 400.000 zł (rata miesięczna w wysokości 20.000 zł), spłata tego kredytu ma nastąpić do dnia 30 czerwca 2015 r. W 2013 roku skarżący dokonał też spłaty kredytu w wysokości 250.000 zł. Tak więc do czerwca 2015 r., pozostanie skarżącemu do spłaty tylko kredyt odnawialny w rachunku bieżącym w wysokości 1.500.000 zł, co z kolei umożliwi normalną gospodarkę finansową i spłaty rat wynikających z decyzji o rozłożeniu na raty w podatku akcyzowym. Organ podejmując zaskarżoną decyzję nie zbadał powyższych okoliczności, naruszając tym samym art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że skarga jest bezzasadna. Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o przepis art. 253a § 1 O.p., stanowiący, że decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Zgodnie z art. 253a § 2 O.p. przepisy art. 253 § 3 i § 4 O.p. stosuje się odpowiednio. W związku z tym odesłaniem, w przypadkach wymienionych w art. 253a § 1 O.p. właściwy organ wydaje decyzję w sprawie uchylenia lub zmiany dotychczasowej decyzji. Przesłankami wzruszenia na podstawie art. 253a § 1 O.p. decyzji z dnia 4 maja 2011 r., zmienionej decyzją z dnia 9 lipca 2012 r., w której rozłożono na raty zaległość podatkową w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2005 r., jest brak przepisów szczególnych sprzeciwiających się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji, a także istnienie "interesu publicznego" lub "ważnego interesu strony". Wykładnia logiczna art. 253a § 1 O.p. pozwala na przyjęcie, iż jako "ważny interes strony" należy uznać sytuację wystąpienia znacznych trudności finansowych podmiotu gospodarczego uniemożliwiających spłatę w określonym terminie ustalonych w drodze decyzji podatkowej rat. Natomiast pojęcie "interesu publicznego" jest pojęciem wielowymiarowym. Z tego też powodu można uznać, iż w "interesie publicznym" jest dążenie do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwej, ale też w interesie publicznym leży dbanie o interes państwa, pewność obrotu prawnego i gospodarczego oraz stabilność stosunków w sferze finansów, w tym finansów publicznych. Postępowanie oparte na niniejszej regulacji dotyczącej ostatecznych decyzji na podstawie których strony nabyły prawo rozumiane jako przyznanie uprawnienia lub określenie granic obowiązku (nakazu lub zakazu) jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego przedmiotem nie jest merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, lecz weryfikacja wydanej już decyzji ostatecznej z punktu widzenia interesu publicznego lub ważnego interesu strony (por. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 1997 r. sygn. akt III SA 854/96, Temida (CD), Gdańsk 2002). Przedmiotem oceny w takim postępowaniu jest zatem istnienie przesłanek związanych z występowaniem tych dwu okoliczności. Innymi słowy, w tym postępowaniu przedmiotem postępowania nie są zarzuty badane w trybie odwoławczym, ale tylko dwie wyżej wymienione podstawy. Wskazać też należy, że zgodnie z art. 128 O.p. uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w wypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Wskazany przepis wyraża fundamentalną dla postępowania podatkowego zasadę trwałości decyzji organów podatkowych. Uruchomienie któregoś z nadzwyczajnych trybów postępowania przewidzianych w Ordynacji podatkowej dla weryfikacji decyzji ostatecznych, może być skutecznie przeprowadzone jedynie w granicach zakreślonych przepisami wybranego (zastosowanego) trybu. Sformułowanie w art. 253a O.p., że decyzja ostateczna na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, oznacza, iż decyzja taka ma charakter uznaniowy. Nawet więc w sytuacji, gdy za zmianą lub uchyleniem decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes strony, organ podatkowy może, ale nie musi wzruszyć decyzji ostatecznej. Uznanie administracyjne jest bowiem konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstałej sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Inaczej mówiąc, prawem do dokonania zmiany lub uchylenia rozstrzygnięcia dysponuje organ wydający decyzję na zasadzie uznania administracyjnego. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru wskazanymi w wyżej przywołanych przepisach. W świetle ukształtowanej w doktrynie prawa i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy pozytywnego dla wnioskodawcy. Podkreślenia wymaga, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny okoliczności, ale w możliwości negatywnego dla strony postępowania rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu, iż występują przewidziane w przepisach prawa przesłanki przemawiające za zmianą ostatecznej decyzji. Warto także wskazać, iż sądowa kontrola legalności wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się wyłącznie do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes strony lub ważny interes publiczny uzasadniający zmianę decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawa oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r., SA/Sz 1031/98, Temida (CD), Gdańsk 2001, odnoszący się do zmiany lub uchylenia decyzji, na podstawie których podatnik nie nabył prawa - art. 253 § 1 O.p. Prezentowane w ww. orzeczeniu poglądy dotyczą również możliwości zmiany decyzji ostatecznej w rozpatrywanej sprawie.). Rozpoznając niniejszą sprawę w tak zakreślonych ramach, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja w żadnej mierze nie wykraczała poza ramy uznania administracyjnego i podjęta została po przeprowadzeniu dokładnego postępowania dowodowego. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie była weryfikacja ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 4 maja 2011 r., w której organ ten przychylając się do wniosku skarżącego rozłożył na raty zaległości podatkowe w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę, na 90 rat miesięcznych. Termin płatności pierwszej raty przypadał na dzień 23 maja 2011r., natomiast ostatniej w dniu 16 września 2018 r. Łącznie do spłacenia pozostawała kwota 2.236.051,00 zł. Podejmując wskazaną decyzję organ wziął pod uwagę, że jednorazowa egzekucja może spowodować likwidację działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Ustalając wysokość rat i okres spłaty organ uwzględnił przy tym konieczność pozostawienia podatnikowi części zysku zapewniającego mu możliwość kontynuowania działalności. Następnie decyzją z dnia 9 lipca 2012 r. organ podatkowy pierwszej instancji zmienił powyższą decyzję w części dotyczącej wysokości kwoty należności głównej i odsetek. Do spłaty pozostała łącznie kwota 1.737.421 zł. Organ uznał, że spełniona została przesłanka ważnego interesu strony, a rodzaj wnioskowanej zmiany spowodował zmniejszenie wysokości ulgi płatniczej przyznanej decyzją pierwotną. Wnioskiem z dnia 15 stycznia 2013 r. skarżący zwrócił się o zmianę decyzji ratalnej poprzez odroczenie terminu płatności kolejnych rat na okres dwóch lat, tj. do dnia 31 grudnia 2014 r. podnosząc, że jego sytuacja finansowa jest bardzo zła, ale w perspektywie dwóch lat ulegnie poprawie. We wniosku tym jednak skarżący nie wskazał na żadne nowe okoliczności, które nie zostałyby wzięte pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o rozłożeniu zaległości podatkowej na raty. Z uzasadnienia decyzji ratalnej wynikało bowiem, iż organom podatkowym była znana trudna sytuacja finansowa skarżącego. Właśnie ta sytuacja stała się podstawą uwzględnienia wniosku skarżącego o rozłożenie zaległości podatkowej na raty. Skarżący nie zaskarżył ani decyzji z dnia 4 maja 2011 r., ani zmieniającej ją decyzji z dnia 9 lipca 2012 r., można więc wnosić, że zgodził się z ustalonym harmonogramem spłat ratalnych. W niniejszym postępowaniu skarżący nie wykazał, że jego sytuacja finansowa pogorszyła się znacząco w stosunku do stanu faktycznego będącego podstawą wydania decyzji ratalnej oraz nie wyjaśnił, dlaczego od września 2013 r. nie spłacał kolejnych rat, których wysokość została w ostatecznej decyzji dostosowana do jego możliwości płatniczych, mimo że jak sam twierdzi w skardze, wprowadzony program naprawczy w jego przedsiębiorstwie pozwolił mu na poprawienie wyników finansowych i spłacanie rat kredytu. W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że konieczność spłaty zobowiązań cywilnoprawnych nie korzysta z pierwszeństwa zaspokojenia przed zobowiązaniami publicznoprawnymi. Nie leży też w interesie publicznym ciągłe, cykliczne przyznawanie ulg w spłacie zaległości podatkowych temu samemu przedsiębiorcy, który nie realizuje swych zobowiązań mimo wcześniej przyznanych ulg. Skoro skarżący zaprzestał spłacania rat zgodnie z ustalonym harmonogramem, mimo że jak sam przyznaje, w 2013 roku sytuacja jego firmy uległa poprawie, to trudno uznać, że ważny interes strony lub ważny interes publiczny przemawia za przyznaniem mu kolejnej ulgi w spłacie zobowiązań wobec Skarbu Państwa, w postaci odroczenia terminu płatności kolejnych rat. Słusznie organ wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że nie jest rolą organów podatkowych przejmowanie odpowiedzialności za działalność gospodarczą podatnika. Skarżący otrzymał już pomoc ze strony Skarbu Państwa w postaci rozłożenia zaległości podatkowej na raty, których wysokość została dostosowana do jego możliwości płatniczych, przyznanie mu dalszych ulg wymagałoby szczególnego uzasadnienia, którego skarżący nie przedstawił. Zarzuty skarżącego w zakresie naruszenia przepisów prawa procesowego są bezzasadne. Organy podatkowe obu instancji orzekające w niniejszej sprawie zgodnie z art. 120 O.p. działały w granicach i na podstawie przepisów prawa oraz dostatecznie wyjaśniły stan faktyczny sprawy. Organy mając na uwadze przedmiot postępowania jakim jest zmiana decyzji ostatecznej zbadały i opisały zarówno wystąpienie przesłanek ustawowych z art. 253a O.p. i jak i całokształt sytuacji w jakiej znalazł się skarżący. Organ odwoławczy szczegółowo przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy i odniósł się do argumentów strony, takich jak spadek marży, polityka cenowa stosowana na rynku paliw, zadłużenie wobec banków, niska rentowność, zagrożenie likwidacją działalności i redukcją etatów, pogorszenie sytuacji finansowej i możliwość spłaty zaległości w okresie późniejszym - zasadnie uznając, iż argumenty te są zbyt ogólne i niewystarczające do stwierdzenia konieczności zmiany decyzji ostatecznej. Prawidłowo organ wskazał też, że argumenty te nie dawały gwarancji spłaty ustalonych rat zaległości w nowych wskazanych przez stronę terminach ani też gwarancji polepszenia się sytuacji finansowej skarżącego. Zdaniem Sądu argumentacja przedstawiona przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie, nie przekraczała granic zasady swobodnej oceny dowodów a tym samym brak jest dostatecznych podstaw, aby ocenę tę podważyć. Na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r, skarżący zarzucił dodatkowo pominięcie przez organy przy podejmowaniu rozstrzygnięcia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt SK 14/12. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny orzekł, że § 6 ust. 5 w związku z § 5 pkt 1, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., oraz z § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego w zakresie, w jakim dotyczy przypadków nieświadomego przyjęcia przez sprzedającego oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe zawierającego nieprawdziwe dane, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 oraz art. 31 ust. 3 konstytucji. Zarzut skarżącego nie może zostać uwzględniony z dwóch powodów: po pierwsze, wyrok Trybunału Konstytucyjnego wydany został po wydaniu zaskarżonej decyzji, oczywiste jest więc zatem, że Dyrektor Izby Celnej nie mógł ustosunkować się do jego treści; po drugie, wyrok ten może mieć znaczenie dla ewentualnego wznowienia postępowania w sprawie określenia skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, ale nie w postępowaniu dotyczącym zmiany na podstawie art. 253a O.p. decyzji w przedmiocie przyznania skarżącemu ulgi w spłacie tego zobowiązania. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.