I SA/Gd 8/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Marek Kraus, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 21 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi G. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 22 listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenie postępowania oddala skargę. UZASADNIENIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 221 § 1 i art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), dalej jako "O.p.", po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez G.Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] 2019 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania wznowieniowego na żądanie Strony w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nr [...] z dnia [...] 2018 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2017 r. nr orzekającą o odpowiedzialności podatkowej G.Ż. jako byłego Prezesa Zarządu "A" sp. z o.o. solidarnie z ww. Spółką za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r., w kwocie 1.392.017,04 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 779.606,- zł, marzec 2012 r. w kwocie 258.060,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 135.520,- zł i koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 139.822,62 zł oraz umarzającą z urzędu prowadzone wobec G.Ż. postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności z J.N. za powyższe zaległości, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Powyższe rozstrzygnięcia zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy: Decyzją z dnia [...] 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej G.Ż. jako byłego członka zarządu "A" sp. z o.o. wraz ze Spółką całym swoim majątkiem za zaległości tej Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 i marzec 2012 oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego powstałe w związku z egzekucją oraz umorzył z urzędu prowadzone wobec G.Ż. postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z J.N. za powyższe zaległości. Po rozpatrzeniu sprawy w związku z wniesieniem przez G.Ż. odwołania od powyższego rozstrzygnięcia decyzją z dnia [...] 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Od ww. decyzji G.Ż. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 24 lipca 2018 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 398/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na ww. decyzję. Pismem z dnia 17 października 2018 r. G.Ż. wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku. Pismem z dnia 7 sierpnia 2019 r. G.Ż. złożył wniosek o wznowienie postępowania w ww. sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Postanowieniem z dnia [...] 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] 2018 r. Zaś postanowieniem z dnia [...] 2019 r. zawiesił ww. wznowione postępowanie. Na postanowienie z dnia [...] 2019 r,. Strona złożyła zażalenie. Postanowieniem z dnia [...] 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Organu I instancji. Dyrektor po przedstawienie stany faktycznego sprawy powołał się na art. 201 § 1 pkt 2 O.p. wskazując, że orzecznictwie przyjmuje się, że przez pojęcie "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, które ze swej istoty należy do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. W uwagi na zakaz dwutorowości postępowania, ewentualne postępowanie nadzwyczajne może toczyć się dopiero po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego. Prowadzenie równolegle dwóch postępowań w jednej sprawie przez sąd i organ administracyjny jest niedopuszczalne. Tym samym prawidłowo Organ I instancji zawiesił postępowanie wznowione w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora z dnia [...] 2018 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika US z dnia [...] 2017 r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej Strony jako byłego Prezesa Zarządu Spółki solidarnie z ww. tą Spółką. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżący zarzucił ww. postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. oraz art. 201 § 1 pkt 2 O.p., art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Podnosząc powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora oraz poprzedzającego je postanowienia Organu I instancji. W uzasadnieniu skargi wskazano, że wynik postępowania kasacyjnego ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 lipca 2018 r. nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zdaniem Skarżącego, zawieszenie postępowania powoduje nadmierne przedłużenie terminu zakończenia wznowionego postępowania podatkowego. W jego ocenie, wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 8 maja 2019 r., sygn. C-712/17 ma wpływ na decyzję ostateczną Dyrektora z dnia [...] 2018 r. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wskazał, że prowadzona przez sąd administracyjny kontrola decyzji ostatecznej nie stoi na przeszkodzie prawu do skorzystania przez stronę postępowania administracyjnego do złożenia wniosku i uruchomienia postępowania zmierzającego do wznowienia postępowania. Jednakże ze względu na realizowaną przez sąd administracyjny kontrolę określonego rozstrzygnięcia, nie jest możliwe jedynie prowadzenie przez organ postępowania wznowieniowego i dlatego po uwzględnieniu wniosku o wznowienie postępowania musi ono zostać zawieszone aż do czasu prawomocnego zakończenia kontroli sądowej. Dyrektor wskazał, że organ może korygować ostateczne rozstrzygnięcie w dopuszczonych przepisami formach, wyłącznie do czasu złożenia skargi na to rozstrzygnięcie i podjęcia przez sąd jego kontroli. Z uwagi zatem na zakaz dwutorowości postępowania, postępowanie nadzwyczajne może toczyć się dopiero po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga G.Ż. podlega oddaleniu, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W niniejszej sprawie spór dotyczył wykładni art. 201 § 1 pkt 2 O.p., stosownie do którego organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Różnice stanowisk Organu i Skarżącego dotyczyły tego, czy istnieje obowiązek zawieszenia postępowania, wszczętego wskutek wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jeżeli decyzja ta została uprzednio zaskarżona do sądu administracyjnego, a postępowanie sądowoadministracyjne znajduje się w fazie odwoławczej (kasacyjnej). W pierwszej kolejności zauważyć należy, że zbieg administracyjnego (podatkowego) postępowania nadzwyczajnego oraz postępowania sądowoadministracyjnego może mieć dwie różne postacie. Decyzja ostateczna, która podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego, może być równocześnie wzruszana w drodze środków nadzwyczajnych, tzn. wznowienia postępowania albo stwierdzenia jej nieważności. W pierwszym z możliwych przypadków, gdy postępowanie nadzwyczajne przed organami podatkowymi zostanie zainicjowane jako pierwsze, a dopiero później zostanie – wskutek wniesienia skargi – zainicjowane postępowanie sądowe, kolizja obu postępowań została wprost rozstrzygnięta w przepisach prawa. W myśl art. 124 § 1 pkt 6 i art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a." w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Niniejsza sprawa dotyczy sytuacji odwrotnej, gdy postępowanie sądowe zostało wszczęte jako pierwsze, a dopiero później zainicjowano nadzwyczajne postępowanie przed organami podatkowymi (wznowiono postępowanie). Dodatkowo w przedmiotowej sprawie postępowanie sądowe znajduje się w fazie odwoławczej, co dało Skarżącemu podstawę do sformułowania kolejnych argumentów przeciwko zasadności zawieszenia postępowania wznowionego. Zaznaczyć wypada, że możliwość samego zainicjowania podatkowego postępowania nadzwyczajnego w czasie, gdy sprawa dotycząca tej samej decyzji toczy się przed sądem administracyjnym nie budzi wątpliwości. Nie sposób odmówić stronie złożenia skutecznego wniosku o wznowienie postępowania, a to z uwagi na ograniczenia 240 § 2 O.p. Dodatkowo zakres kontroli, sprawowanej przez sąd administracyjny oraz przez organ, rozpatrujący sprawę we wznowionym postępowaniu nie są tożsame. Sąd administracyjny ma obowiązek wziąć z urzędu pod uwagę zagadnienia, dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), jednakże muszą one być naruszeniami prawa (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2018 r., II FSK 2654/18 oraz z dnia 25 listopada 2005 r., I FSK 306/05). Wyklucza to co do zasady uwzględnienie okoliczności, które pojawiły się po chwili wydania decyzji ostatecznej. Dodatkowo, z uwagi na treść art. 241 § 2 pkt 1 – 4 O.p. pewnych okoliczności nie może uwzględnić bez wyraźnego żądania strony. Z kolei postępowanie wznowione nie jest tożsame z postępowaniem zwykłym, a organ w nim orzekający przede wszystkim ma obowiązek zbadania, czy zaistniały przesłanki wznowienia (art. 243 § 2 O.p.). Możliwość wznowienia postępowania podatkowego mimo uprzedniego wszczęcia postępowania sądowoadministracyjnego nie jest równoznaczna z możliwością zakończenia postępowania wznowionego poprzez wydanie jednej z decyzji, wskazanych w treści art. 245 § 1 i § 2 O.p. Oznacza jedynie, że można rozpatrzyć sam wniosek o wznowienie, tj. wydać postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.) albo decyzję o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.). W ocenie Sądu sposób rozstrzygnięcia kolizji obu wskazanych postępowań należy rozwiązywać zgodnie ze wskazaniami, wynikającymi z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2017 r., II GPS 1/17. Zapadła ona na gruncie identycznego w treści przepisu art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. Stosownie do wskazanej uchwały, w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego można wszcząć postępowanie administracyjne w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania w sprawie kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia, jednakże organ administracji publicznej obowiązany jest zawiesić to postępowanie na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. Jak zaznaczył Naczelny Sąd Administracyjny na wstępie wskazanej uchwały, orzeczenia wykazane w uzasadnieniu wniosku Prezesa NSA (przedstawiającym zagadnienie prawne) jako podstawa istnienia rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych odnoszą się nie tylko do stosowania przepisów k.p.a., ale również do tożsamego w istocie zagadnienia prawnego powstałego na gruncie stosowania przepisów Ordynacji podatkowej. Mamy więc w tym przypadku do czynienia z sytuacją, gdy analogiczne zagadnienie występuje wprawdzie w świetle przepisów różnych aktów prawnych, ale wykładnia dokonana na podstawie jednego z tych aktów ma znaczenie dla wykładni dokonanej na gruncie drugiego aktu prawnego. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nie budzącą wątpliwości konieczność wyeliminowania niekorzystnego zbiegu uprawnień do weryfikacji ostatecznych decyzji w trybie postępowania sądowego oraz w trybie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego (podatkowego). Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro w art. 56 p.p.s.a. ustawodawca wskazał, że w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu do czasu ich zakończenia, to należy a contrario przyjąć, iż nie ma podstaw do zawieszenia postępowania sądowego w sytuacji, gdy administracyjne postępowanie w trybie nadzwyczajnym zostało uruchomione po wniesieniu skargi. Jeżeli nie ma podstaw do zawieszenia postępowania przed sądem administracyjnym, a sprawa nie może być rozstrzygana jednocześnie w postępowaniu administracyjnym i sądowym, to organ administracji ma obowiązek zawiesić administracyjne postępowanie nadzwyczajne do czasu prawomocnego zakończenia sprawy zawisłej przed sądem administracyjnym. Powyższa uchwała nie ma w niniejszej sprawie mocy wiążącej, jako że podjęta została na podstawie innego niż art. 240 O.p. przepisu prawa. Niemniej Sąd w całości podziela zaprezentowane w niej stanowisko i uznaje je za własne ze wskazanych wyżej przyczyn, a także z uwagi na fakt, że przepisy identycznej treści, normujące bardzo zbliżone do siebie postępowania, nie powinny być interpretowane w sposób zasadniczo odmienny. Prawidłowo zatem Organ podatkowy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaistniała obligatoryjna przesłanka zawieszenia postępowania o jakiej mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Sąd nie stwierdził przy tym, aby zaskarżone postanowienie zostało wydane z uchybieniem treści przepisu art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 O.p. Wskazywane przepisy wymagają, aby uzasadnienie rozstrzygnięcia zawierało uzasadnienie faktyczne polegające na wskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz uzasadnienie prawne tj. przytoczenie przepisów prawa wraz z wyjaśnieniem ich znaczenia w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. Sąd uznał, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest na tyle czytelne i wyczerpujące, że nie ma wątpliwości co do tego jakich dokonano ustaleń faktycznych. Organ przytoczył nadto przepisy prawa materialnego i procesowego, które stanowiły podstawę wydania postanowienia, a więc wyczerpał dyspozycję przytoczonych wyżej przepisów. Brak akceptacji Strony dla zaprezentowanego przez organ stanowiska nie świadczy o naruszeniu wskazywanych przepisów. Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę, uznając ją za niezasadną.