I SA/Gd 809/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi A. K.-A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 września 2009 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej odmówił A. K.-A. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od czterech decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2003 r. do lipca 2005 r., wrzesień i grudzień 2005 r. oraz od stycznia do czerwca 2006 r. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazanymi wyżej decyzjami dokonał rozliczenia w podatku od towarów i usług za: grudzień 2003 r. styczeń - grudzień 2004 r., styczeń - lipiec, wrzesień i grudzień 2005 r., styczeń - czerwiec 2006 r. w sposób odmienny niż to wykazała podatniczka w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7 oraz orzekł o obowiązku dokonania zapłaty podatku za lipiec 2005r.i kwiecień 2006 r. Decyzje te zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi podatniczki w dniu 23 lipca 2009 r. Termin do złożenia odwołania upłynął zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.), zwanej dalej O.p., w dniu 6 sierpnia 2009 r. W dniu 7 sierpnia 2009 r. w urzędzie pocztowym złożone zostało odwołanie od powyższych decyzji, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. W uzasadnieniu wniosku strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wskazała, że obszerność materiału i wielowątkowość oraz skomplikowanie sprawy wymagało współpracy całego zespołu, przeglądu orzecznictwa sądów administracyjnych oraz ETS, które trwało wiele dni. W dniu 6 sierpnia 2009 r. w trakcie pracy nad odwołaniem od w/w decyzji organu I instancji nastąpiła awaria komputera, która uniemożliwiła dalsze korzystanie zarówno ze sprzętu jak i z danych w nim zgromadzonych. W dalszej kolejności strona opisała komunikaty, jakie pojawiały się na ekranie monitora oraz czynności, jakie zostały podjęte w celu uruchomienia sprzętu i odzyskania danych, jak również co mogło być przyczyną przedmiotowej awarii. Doradca podatkowy zaznaczył, iż odwołania, nad którymi pracował nie zostały zarchiwizowane, co jednak nie było skutkiem braku staranności czy zaniedbania. Najprawdopodobniejszą przyczyną awarii nie był błąd ludzki, ale wadliwość sprzętowo-programowa. We wniosku podkreślono dalej, że utraconej treści odwołania nie dało się odtworzyć od podstaw nawet przy udziale wszystkich pracowników i współpracowników. Dotychczas zaangażowani współpracownicy musieli odtworzyć treść swoich wytycznych, a dopiero na tej podstawie upoważniony do reprezentowania strony pełnomocnik mógł sporządzić odwołanie. Pełnomocnik podkreślił, że nie może sobie pozwolić na składanie niepełnych i ułomnych pism procesowych. Odwołanie zostało połowicznie odzyskane w dniu 7 sierpnia 2009 r. w godzinach porannych, a dzięki pracy całego zespołu udało się odtworzyć dokument w całości w godzinach popołudniowych i od razu został wydrukowany oraz nadany listem poleconym. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej odmówił podatniczce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowych wydanych przez organ kontroli skarbowej. Powołując się na treść art. 162 § 1 O.p. organ wskazał, że w myśl tego przepisu, w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Powyższa regulacja nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Organ podatkowy dodał, że w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania, winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria. W rozpatrywanej zaś sprawie jedyną wskazaną w uzasadnieniu wniosku przyczyną, która była powodem niedochowania terminu do wniesienia odwołania, była utrata przez doradcę podatkowego - w ostatnim dniu upływu terminu do wniesienia odwołania - treści odwołania w wyniku awarii sprzętu komputerowego. Zdaniem organu, mimo iż wystąpienie awarii sprzętu komputerowego jest sytuacją nieprzewidywalną, to jednak okoliczność ta nie powodowała, że doradca podatkowy nie mógł wywiązać się z ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Również takie okoliczności, jak posiadane zabezpieczenie sprzętowe, szeroko opisane próby odzyskania danych nie mogą być równoznaczne z uprawdopodobnieniem braku zawinienia w uchybieniu terminu. Przy dołożeniu należytej staranności o sprawy klienta, biorąc pod uwagę, iż utrata treści odwołania nastąpiła w ostatnim dniu upływu terminu, a doradca podatkowy znał przedmiotowa sprawę, miał możliwość złożenia odwołania w przewidzianym przez prawo terminie. Możliwym bowiem było sporządzenie odwołania w sposób odręczny i skrócony, a następnie nadania go na poczcie. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 O.p. przez błędne przyjęcie, że podatnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi, naruszenie art. 121 § 1 O.p. oraz niezastosowanie art. 122 O.p. W uzasadnieniu strona ponownie podniosła, że awaria komputera w ostatnim dniu upływu terminu do wniesienia odwołania uniemożliwiła wydrukowanie tego odwołania i nadania w wymaganym przez ustawę terminie. Awaria ta pozbawiła też pełnomocnika dostępu do bazy aktów prawnych i orzecznictwa. Strona podkreśliła obszerność materiału dowodowego, obszerność wydanych decyzji, a także fakt, że organ potrzebował roku na ich wydanie. W tej sytuacji nie można wymagać od strony sporządzenia w kilka godzin odwołania "odręcznego i skróconego" i nadania go jeszcze przed północą w mieście oddalonym od W. o kilkadziesiąt kilometrów. Zdaniem strony awaria komputera jest siłą wyższą zwalniającą z obowiązków ustawowych. Strona zarzuciła też, że organy stosują prawo z dużą wyrozumiałością dla siebie, a ze skrajną bezwzględnością dla strony. Organ rozpatrywał wniosek prawie półtora miesiąca, organ pierwszej instancji przekroczył czas kontroli skarbowej u podatniczki o 17 miesięcy, a decyzje wydał nie po dwóch, lecz po dwunastu miesiącach po zakończeniu kontroli. W świetle tych wielomiesięcznych okresów zwłoki albo opóźnień organów państwa niespełna 19-godzinne opóźnienie we wniesieniu odwołania wynikłe z przyczyny zewnętrznej, nagłej i niezależnej od pełnomocnika uzasadnia przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wymaga tego konstytucyjna zasada równości wobec prawa. Przywrócenie tego terminu jest też wymagane ze względu na ważny interes społeczny. Postępowanie podatkowe wobec podatniczki jest elementem sprawy poruszanej ostatnio w mediach, która wzbudziła w opinii publicznej spore kontrowersje. Wyjaśnienie wszystkich zarzutów jest więc społecznie pożyteczne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powyższy zakres kognicji Sądu wyznacza przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: p.p.s.a. Kontrola sądowoadministracyjna, sprowadza się tym samym do zbadania, czy organy w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W ramach powyższej kontroli Sąd może bowiem wyeliminować z obrotu prawnego akt administracyjny jedynie wówczas, gdy narusza on prawo: bądź materialne i miało to wpływ na wynik sprawy, bądź procesowe - w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). W wyniku kontroli zakreślonej powyższymi przepisami prawa stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostawało to, że strona skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, nie była bowiem kwestionowana skuteczność doręczenia tych decyzji pełnomocnikowi strony. W sprawie nie było też sporne, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożony został z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do oceny, czy strona skarżąca uprawdopodobniła brak swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania, a w rezultacie, czy zasadnie organ drugiej instancji odmówił stronie przywrócenia terminu do jego wniesienia. Termin do wniesienia odwołania, określony przepisem art. 223 § 1 i 2 pkt 1 O.p. jest terminem procesowym albowiem określa on termin do dokonania czynności procesowej - wniesienia odwołania. Gdy czynność procesowa nie została przez stronę dokonana w terminie, wówczas zachodzi uchybienie terminu w postępowaniu podatkowym, co powoduje jej bezskuteczność prawną. Przepisy przewidują jednak instytucję procesową, której celem jest ochrona strony przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania określonej czynności procesowej, tzw. instytucję przywrócenia terminu. Reguluje ją przepis art. 162 § 1 O.p. stanowiąc, że w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Analizując zaskarżone postanowienie przez pryzmat powołanych wyżej przepisów prawa, stwierdzić należy, że organ ten dokonał właściwych ustaleń faktycznych w sprawie i prawidłowo przeprowadził subsumpcję ustalonych okoliczności faktycznych do przepisów obowiązującego prawa. Nie można w szczególności podzielić zarzutów dotyczących naruszenia art. 121 § 1 i 122 O.p. Strona upatrywała naruszenia tych przepisów w tym, że organ odmawiając stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z powodu 19- godzinnego opóźnienia nie wziął pod uwagę, że zarówno organ odwoławczy, jak i organ pierwszej instancji prowadząc postępowanie dopuściły się zwłoki i opóźnień (jak podnosiła strona Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrywał wniosek o przywrócenie terminu prawie półtora miesiąca, organ pierwszej instancji przekroczył zaś czas kontroli skarbowej u podatniczki o 17 miesięcy, a decyzje wydał nie po dwóch, lecz po dwunastu miesiącach po zakończeniu kontroli.). Wbrew jednak zarzutom strony niedotrzymywanie przez organy podatkowe terminów i przedłużanie postępowania nie może usprawiedliwiać niedotrzymywania terminów procesowych także przez stronę. Nie są to okoliczności istotne z punktu widzenia przesłanek, o których mowa w art. 162 § 1 O.p., który wyznacza zakres postępowania wyjaśniającego toczącego się z wniosku strony o przywrócenie terminu. Podobnie zainteresowanie opinii publicznej, jak i ważkość sprawy z punktu widzenia jej społecznego znaczenia, nie są taką przesłanką. Przedmiotem tego postępowania jest ustalenie jedynie tego, czy strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu. Oczywiście, niedotrzymywanie przez organy państwa terminów załatwiania spraw może rodzić pewne skutki, np. na gruncie odpowiedzialności dyscyplinarnej bądź odszkodowawczej, jednakże nie mieści się w katalogu przesłanek uzasadniających przywrócenie stronie terminu do dokonania określonej czynności procesowej. Organ drugiej instancji zważył na przyczyny uchybienia terminu wskazane przez stronę skarżącą i przy zastosowaniu właściwych przepisów prawa ocenił je jako nieuprawdopodabniające braku winy w złożeniu odwołania po terminie. Z treści powołanych wyżej przepisów prawa wynika bowiem, że przywrócenie terminu uzależnione jest w szczególności od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy w uchybieniu terminu. Na stronie spoczywa ciężar wykazania w stopniu graniczącym z pewnością, że istotnie zaistniała taka przeszkoda faktyczna, która wykluczyła możność terminowego dokonania czynności procesowej. Dla oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy należy odwołać się do obiektywnych mierników staranności. Dlatego zgodzić należy się z organem, że wówczas można mówić o braku winy, gdy nawet przy użyciu przez stronę największego w określonym stanie faktycznym wysiłku, nie była ona w stanie przezwyciężyć przeszkody, która uniemożliwiła jej dokonanie czynności w terminie. Stanowisko to, jak słusznie zauważył organ, znajduje swoje już ugruntowane odzwierciedlenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1997 r., sygn. III SA 1581/95 i z dnia 18 sierpnia 2000 r., sygn. III SA 1716/99). Ponadto zauważyć należy, że przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji (wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2006 r., sygn. I FSK 374/06). Przy czym nie tylko wina podatnika, lecz również innych osób, w tym pełnomocnika, gdy pełnomocnik reprezentuje stronę w postępowaniu, czy pracownika, wyłącza możliwość przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, bowiem zaniedbania osób, którymi posłużyła się strona obciążają stronę, w efekcie czego nie można uznać, że nie ponosi ona winy w uchybieniu terminu (wyrok NSA z dnia 12.04.2002r. sygn. akt I SA/Gd 1676/97). Ponadto w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania, winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria (wyrok NSA z dnia 11.08.1999r., sygn. akt I SA/Gd 745/98). Przede wszystkim stwierdzić trzeba, że to na stronie, która uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Aby uprawdopodobnić brak swojej winy, winna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna. Strona jako przyczynę uchybienia terminu wskazała awarię komputera w ostatnim dniu terminu do wniesienia odwołania, co spowodowało utratę danych niezbędnych do sporządzenia odwołania i jego wysłania. Nie negując tego, że awaria komputera jest przyczyną zewnętrzną i niedającą się przewidzieć, jak też niezależną od strony (nawet jeśli wystąpiła wskutek błędu ludzkiego), to jednak nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie było realnej, obiektywnej możliwości złożenia odwołania w terminie. Słusznie wskazał organ, że pełnomocnik strony mógł sporządzić pisemne, choćby skrótowe jedynie odwołanie, wszczynając postępowanie odwoławcze, a następnie, po usunięciu awarii, odwołanie to uzupełnić składając kolejne pismo procesowe zawierające szeroką argumentację odnoszącą się do wszelkich kwestii uznanych przez stronę za sporne. W procedurze administracyjnej nie ma instytucji prekluzji dowodowej i strona w toku całego postępowania odwoławczego może składać nowe zarzuty oraz wnioski dowodowe. Oczekiwanie więc na odzyskanie całej treści odwołania kosztem upływu terminu do jego wniesienia nie było uzasadnione potrzebą obrony praw strony i nie może być traktowane jako usprawiedliwiające uchybienie temu terminowi. Należyta staranność wymagała w tym wypadku złożenia pisemnego, skróconego odwołania, co z jednej strony zainicjowałoby postępowanie odwoławcze, a z drugiej nie pozbawiłoby strony prawa do podnoszenia dalszych zarzutów. W ocenie Sądu, mając na uwadze powołane wcześniej poglądy doktryny, utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych, podniesione przez skarżącą okoliczności nie uprawdopodabniają braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania, tym samym nie spełniła on wszystkich przewidzianych przepisami prawa przesłanek, które obligowałyby organ do przywrócenia terminu. Powoływany przez skarżącą wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2005 r., III SA/Wa 1663/05, niepublik., dotyczył sytuacji, w której przepisy wymagały złożenia podania (wniosku o dofinansowanie) w formie elektronicznej i okazało się to niemożliwe z przyczyn technicznych. Na gruncie takiego stanu faktycznego Sąd ten uznał, że udokumentowana próba przekazania wniosku o dofinansowanie w wymaganej formie i w ustawowym terminie, zakończona niepowodzeniem z przyczyn technicznych i niezależnych od pracodawcy, np. błędu w programie SOD, albo leżących po stronie operatora łączy teleinformacyjnych, powinna być traktowana jako zachowanie terminu do złożenia tego wniosku. Tymczasem w niniejszej sprawie nie było żadnych przeszkód czy to prawnych, czy faktycznych, aby odwołanie zostało złożone w formie pisemnej. Stąd też awaria komputera obiektywnie nie uniemożliwiała dokonania powyższej czynności procesowej w wymaganym przez prawo terminie. Z tych przyczyn Sąd uznał, że zasadnie organ drugiej instancji odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, jako że przytoczona przez nią argumentacja nie wskazuje na istnienie niezawinionej przyczyny uchybienia terminu. Okoliczności faktyczne sprawy nie wskazują bowiem na to, że strona skarżąca użyła możliwie największego wysiłku umożliwiającego zachowanie terminu do wniesienia odwołania. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wydając zaskarżone postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył prawa, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.