I SA/Gd 87/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 maja 2021 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia 27 listopada 2020 r., sygn. akt SKO [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do sierpnia oraz za grudzień 2016 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 4.051 ( cztery tysiące pięćdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dnia 17 marca 2020 r. "A" Sp. z o.o. s.k. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 14.445 zł w podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące: styczeń - sierpień i grudzień 2016 r. wraz z korektą deklaracji za ten okres. We wniosku wskazano, że skorygowano stawkę opodatkowania hal garażowych znajdujących się pod budynkami mieszkalnymi O. nr [...],[...],[...] i [...]. Uprzednio błędnie zastosowano stawkę przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy powinna być zastosowana stawka dla budynków pozostałych. Wójt Gminy decyzją z dnia 26 czerwca 2020 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty, wskazując, ze w ewidencji gruntów i budynków hale garażowe ujęto jako budynki transportu i łączności (klasyfikacja KŚT), a nadto wyodrębniono je jako oddzielne od budynków mieszkalnych nieruchomości (odrębne księgi wieczyste). Zdaniem organu pierwszej instancji, nieruchomości te jako pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy zostały prawidłowo opodatkowane stawką podwyższoną. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła "A" Sp. z o.o., zarzucając naruszenie: - art. 122, 180 § 1, 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie, jakoby hale garażowe znajdowały się w "budynku transportu i łączności" zamiast stanowić części składowe budynków mieszkalnych, - art. 5 ust 1 pkt 2 lit b w zw. z art. 1a ust 1 pkt 3 i art. 1a ust. 2a pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez bezpodstawne przyjęcie, że do hal garażowych zastosowanie mają stawki podatkowe właściwe dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 27 listopada 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił pogląd, że o zastosowaniu stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje fakt posiadania tej nieruchomości przez przedsiębiorcę, jakim jest strona skarżąca. Decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżyła Spółka. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 2a pkt 1 ustawy - poprzez bezpodstawne zastosowanie do hal garażowych stanowiących współwłasność strony stawki podatku właściwej dla budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 144 § 5 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Podstawę orzekania w niniejszej sprawie stanowią przepisy ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej O.p.). Zgodnie z brzmieniem art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, zaś uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w myśl art. 75 § 1 O.p. jeżeli podatnik kwestionuje wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Z kolei w art. 75 § 3 O.p. przewidziano, że jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne (art. 75 § 4 O.p.). Natomiast w sytuacji gdy, organ wydaje decyzję stwierdzającą nadpłatę określa w niej wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego, a w zakresie, w jakim wniosek jest niezasadny, odmawia stwierdzenia nadpłaty (art. 75 §4a O.p.). Jak wynika z akt sprawy wnioskiem z dnia 17 marca 2020 r. skarżąca zwróciła się o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za miesiące styczeń- sierpień i grudzień 2016 wraz z korektą deklaracji za ten okres. We wniosku Spółka argumentowała, że nieprawidłowo zadeklarowała do opodatkowania z zastosowaniem stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej hal garażowych stanowiących części składowe budynków mieszkalnych, pod którymi się znajdują. W halach, jak bowiem wskazano, nie prowadzono działalności gospodarczej, nie były objęte umowami najmu, ale ujęto je w księgach handlowych Spółki jako wyroby gotowe, przeznaczone do sprzedaży. W sprawie nie było kwestionowane, że spółka jest współwłaścicielem budynków mieszkalnych położonych w R. przy ul. B. [...],[...],[...] i [...]. W budynkach tych znajdują się lokale niemieszkalne - wielostanowiskowe hale garażowe, również będące przedmiotem współwłasności skarżącej. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zastosowanie na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.o.p.l.) do hal garażowych stawek właściwych dla budynków pozostałych (jak chce skarżąca) bądź przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.o.p.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wynika stąd jednoznacznie, że przedmiotem opodatkowania może być zarówno sam budynek jak i część tego budynku. Częścią jest między innymi będąca przedmiotem odrębnej własności (stanowiąca odrębną nieruchomość lokalową) hala garażowa (jak to ma miejsce w niniejszej sprawie) czy poszczególne miejsca postojowe w hali garażowej, usytuowane w podziemiach budynku mieszkalnego. W związku z tym, może ona być odrębnym od samego budynku, w którym się znajduje, przedmiotem opodatkowania według stawek odnoszących się do funkcji użytkowej (niemieszkalnej), którą spełnia. Prawidłowy, w ocenie Sądu jest pogląd, że o przymiocie wyodrębnienia danej nieruchomości nie stanowi jej faktyczne, fizyczne oddzielenie, ale stan prawny jej dotyczący. Garaż wielostanowiskowy (miejsce postojowe) posadowiony w budynku mieszkalnym może stanowić jego część i podlegać opodatkowaniu właściwemu dla budynków mieszkalnych. Jeżeli jednak wolą jego właścicieli zostanie on wyodrębniony z pozostałej części nieruchomości, to mimo braku jakichkolwiek działań faktycznych, stanie się w świetle prawa odrębną nieruchomością, którą właściciele mogą swobodnie obracać, niezależnie od "nieruchomości pierwotnej". O takim wyodrębnieniu świadczy objęcie garażu wielostanowiskowego odrębną od budynku mieszkalnego księgą wieczystą, a tym samym nadanie mu statusu niezależnej i samoistnej nieruchomości, której byt prawny nie jest związany z budynkiem mieszkalnym, ale stanowi oddzielny przedmiot obrotu cywilnego. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżąca jest współwłaścicielem lokali niemieszkalnych - hal garażowych dla których prowadzone są księgi wieczyste nr [...] oraz [...], nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny wraz z udziałem w gruncie, ujęty w księdze wieczystej nr [...]. Nie ulega zatem wątpliwości, że w sensie prawnym hale garażowe skarżącej nie stanowią części składowych budynku mieszkalnego, na co słusznie zwrócił uwagę organ. Sąd podzielił pogląd wyrażony w sprawie I SA/Gd 148/20, w którym wskazano, że "stanowiące własność przedsiębiorcy lokale niemieszkalne mieszczące się w budynku mieszkalnym, nie dzielą losu tego budynku lecz stanowią odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta uzasadnia opodatkowanie tych lokali (lokali użytkowych, hal garażowych) stosownie do ich charakteru. W takiej sytuacji, gdy lokale te zostały wyodrębnione jako lokale o innym niż mieszkalne przeznaczeniu, stanowiące odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzielą losu budynku lub jego części (mieszkalnego lub pozostałego)". Odnosząc się do kwestii zastosowania stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.o.p.l.), to zważyć należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem w szczególności budynków mieszkalnych. Przytoczona treść przepisu wiąże zdaniem organu, sposób opodatkowania nieruchomości z faktem posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W wyroku z dnia 4 marca 2021 r. w sprawie III FSK 895/21 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że" związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowie, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może ograniczać się tylko do wykazania posiadania tych nieruchomości. Biorąc powyższe pod uwagę, za zasadny należy uznać kluczowy dla omawianej kwestii zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą uzasadnia jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą". Respektując powyższy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez wadliwą wykładnię tego przepisu. Mając to na uwadze Sąd uznał, że konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu poczynienia ustaleń faktycznych pod kątem związku posiadanej przez spółkę nieruchomości z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Powyższe prowadzi do wniosku, że niezbędne jest uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) p.p.s.a.. Orzeczenie o kosztach znajduje oparcie w art. 200 i 205 p.p.s.a..