I SA/Gd 9/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie: Sędzia WSA Bogusław Woźniak Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska (spr.) Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie zabezpieczenia należności pieniężnych oddala skargę. Decyzją z dnia 20 kwietnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zabezpieczenia należności pieniężnych na majątku pana A. S. na poczet należności podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy I, II, III kwartał 2006 r., I, II, III, IV kwartał 2007 r., II, III, IV kwartał 2008 r., I, II, III, IV kwartał 2009 r., II, III, IV kwartał 2010 r. w przybliżonej kwocie 1.638.583 zł. W odwołaniu z dnia 5 maja 2011 r. pan A. S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości. Naczelnik Urzędu Skarbowego pięcioma decyzjami z dnia 16 września 2011 r. określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wyżej wskazane okresy. Decyzją z dnia 13 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie odwoławcze. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z treścią art. 33a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia 16 września 2011 r. (doręczonych w dniu 3 października 2011 r.) decyzja z dnia 20 kwietnia 2011 r. wygasła z mocy prawa. W związku z powyższym postępowanie odwoławcze od tej decyzji stało się bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan A. S. wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie interesu prawnego podatnika poprzez odmowę rozpoznania odwołania od decyzji ustanawiającej zabezpieczenie na jego majątku i umorzenie postępowania odwoławczego w sytuacji, gdy w interesie prawnym podatnika jest wydanie merytorycznej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej i ocena zasadności ustanowionego zabezpieczenia. Zarzucono również naruszenie przepisów art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej i art. 78 Konstytucji RP poprzez uznanie, że wydanie decyzji w postępowaniu odwoławczym stało się bezprzedmiotowe w związku z doręczeniem podatnikowi decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, a umorzenie postępowania przez organ wyższego stopnia uniemożliwia merytoryczną kontrolę decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skargi wskazano podniesiono również okoliczność dwukrotnego przedłużania przez organ odwoławczy terminu wydania decyzji, co w konsekwencji pozbawiło stronę możliwości skontrolowania decyzji o zabezpieczeniu przy jednoczesnym naruszeniu zasady dwuinstancyjności. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. W niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo powołał jako podstawę rozstrzygnięcia art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wygaśnięcie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia w związku z doręczeniem decyzji wymiarowych, wbrew stanowisku strony, skutkuje umorzeniem postępowania odwoławczego jako bezprzedmiotowego. Realizacja zasady dwuinstancyjności nie może nastąpić, w sytuacji gdy z przyczyn prawnych utracił byt przedmiot postępowania (art. 33 a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej). W uzasadnieniu uchwały NSA z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 1/11 wyrażono pogląd, że w sytuacji, gdy nie ma już przedmiotu zaskarżenia, gdyż decyzja o zabezpieczeniu wygasła z mocy prawa ze względu na treść art. 33a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czy też wysokości zwrotu, to organ odwoławczy może jedynie umorzyć postępowanie odwoławcze. Wygaśnięcie decyzji powoduje, że postępowanie odwoławcze jest bezprzedmiotowe i należy je umorzyć, skoro nie ma przedmiotu zaskarżenia. Jednym ze skutków wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu jest niemożność rozpoznania odwołania od tej decyzji. Wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania w postępowaniu odwoławczym. Decyzja taka nie funkcjonuje już w obrocie prawnym, nie kształtuje praw i obowiązków strony. W tego rodzaju sytuacji możliwe byłoby jedynie zadeklarowanie, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem prawa. Tymczasem tego rodzaju rozstrzygnięcia nie przewidują przepisy art. 233 Ordynacji podatkowej. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę jest związany treścią niniejszej uchwały, podzielając stanowisko w niej zajęte (art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. po. 270)). Z tych względów, działając na podstawie art. 151 powyżej wskazanej ustawy, orzekł jak w sentencji.