I SA/Gd 907/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 24 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi H. U. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 11 maja 2023 r., nr SKO.463.15.2023 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 11 maja 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku, po rozpatrzeniu zażalenia H. U., utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Bytowa z dnia 20 marca 2023 r., w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 14 marca 2023r. w kwocie 254,04zł. na poczet zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W uzasadnieniu SKO wskazało, że zgodnie z art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022r. poz. 2651) jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Jednocześnie SKO podało, że Skarżący nie uregulował w latach 2016-2020 szeregu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wpłata dokonana przez niego w takiej sytuacji została prawidłowo rozdysponowana proporcjonalnie na poczet zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oraz odsetek. Przesądzają o tym przywołane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do zarzutu przedawnienia, podniesionego w zażaleniu, SKO stwierdziło, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Postępowanie egzekucyjne, podczas którego dokonano szeregu czynności, prowadzone było do 29 kwietnia 2021r. Zarzut powyższy zatem nie jest zasadny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku H. U. wniósł o uchylenie postanowienia SKO oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że w postanowieniu organu I instancji w oparciu o art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej błędnie podano, iż dokonując opłaty za gospodarowanie odpadami nie wskazał na poczet którego zobowiązania została opłata dokonana. Skarżący podniósł nadto, że skoro tytuł wykonawczy o nr SW7.346.2017 z dnia 23 maja 2017 r. przerwał bieg przedawnienia, to w tym przypadku termin przedawnienia biegł na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny przez okres 5 lat tzn. nowy termin przedawnienia biegł od 24 maja 2017 roku. Na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe łącznie z odsetkami za zwłokę wygasa z mocy prawa natomiast organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty art. 59 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Na tej podstawie Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w ww. trybie. Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane z naruszeniem prawa, co skutkuje koniecznością wyeliminowania go z obrotu prawnego. Oceniając działanie organów podatkowych, w pierwszej kolejności wskazać trzeba na charakter orzeczenia będącego przedmiotem skargi oraz kontroli sądowej. Zgodnie z przepisem art. 62 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Ponadto stosownie do art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie z zastrzeżeniem § 4a. Wcześniej, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r., art. 62 § 1 o.p. stanowił, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, z zastrzeżeniem § 2, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W wyniku wspomnianej zmiany w sposób istotny doszło do rozszerzenia uprawnień organów w zakresie, w jakim mają one prawo do zaliczania wpłaty niezależnie od tytułu, który został wskazany przez podatnika. Ustawodawca rozróżnił bowiem zobowiązania niewymagalne (takie, których termin płatności nie upłynął) od zobowiązań wymagalnych (a zatem takich, których termin płatności upłynął). Zobowiązania niewymagalne, a zatem bieżące, objęte są zdaniem pierwszym przepisu. Natomiast w odniesieniu do zobowiązań wymagalnych, w przypadku dokonanej wpłaty, obowiązkiem organu jest zaliczenie wpłaty na poczet najstarszej zaległości podatkowej w danym podatku (w przypadku jego wskazania) albo na najstarszą zaległość podatkową we wszystkich podatkach, jeżeli podatnik nie ma zaległości wymagalnych w danym podatku, bądź też nie wskaże jakiego podatku dotyczy wpłata. Ustawodawca odszedł zatem od generalnej zasady, że to podatnik mający zaległości podatkowe decyduje, na jaką zaległość dokonuje wpłaty. Postanowienie wydane na podstawie art. 62 § 1 o.p. ma charakter deklaratoryjny. Dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych według zasad określonych w o.p. W judykaturze podkreśla się, że postanowienie to jest aktem formalnym, informującym o fakcie dokonania wpłaty i sposobie jej rozliczenia, natomiast nie przesądza o istnieniu zobowiązania podatkowego (np. wyrok WSA w Gliwicach z 25 lipca 2023 r., I SA/Gl 701/21; i powołane tam orzecznictwo; wyrok ten oraz orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej (...)). Nie budzi wątpliwości, że wpłata może być zaliczona wyłącznie na istniejącą zaległość podatkową. Fundamentalne znaczenie w rozpoznawanej sprawie ma zatem ustalenie, czy zaległości na poczet których zaliczono dokonaną przez Skarżącego wpłatę nie uległy przedawnieniu. SKO w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, uznając za niezasadny podniesiony w zażaleniu zarzut przedawnienia, wskazało, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Postępowanie egzekucyjne, podczas którego dokonano szeregu czynności, prowadzone było do 29 kwietnia 2021r. W tym miejscu należy przypomnieć, że w myśl art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynika jaki konkretny środek egzekucyjny, o którym Skarżący został powiadomiony został zastosowany. Jednocześnie w aktach sprawy znajduje opis przebiegu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 23 maja 2017 r. wraz z pismem przewodnim z dnia 6 kwietnia 2023 r. W piśmie tym organ egzekucyjny wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego nie zastosowano skutecznego środka egzekucyjnego przerywającego bieg terminu przedawnienia. SKO pominęło tę informację i wskazało, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego do dnia 29 kwietnia 2021 r. dokonano szeregu czynności, a zatem dochodzone należności nie uległy przedawnieniu. W ponownym postępowaniu SKO odnosząc się do podniesionego w zażaleniu zarzutu przedawnienia uwzględni treść pełnej informacji dotyczącej przebiegu prowadzonego postępowania egzekucyjnego przedstawionej przez organ egzekucyjny (łącznie z pismem przewodnim z dnia 6 kwietnia 2023 r.). W przypadku ewentualnych wątpliwości organ odwoławczy będzie mógł uzupełnić materiał dowodowy w zakresie potwierdzenia, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia dochodzonych należności. Mając powyższe na względzie Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.