I SA/Gd 933/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Asesor WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi M.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania i uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku akcyzowego 1. oddala skargę; 2. zasądza od Skarbu Państwa – kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - na rzecz adwokata J. W. kwotę 292,80 ( dwieście dziewięćdziesiąt dwa 80/100) złote tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny. W dniu 7 lipca 2005 r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek M. i J. G. o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 441 zł, pobranego w związku z dokonanym w dniu 6 lipca 2004 r. nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Opel Astra. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. W następstwie rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...]Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy wskazał, iż z akt sprawy wynika, że samochód zakupiono w dniu 6 lipca 2004 r., natomiast jego badanie techniczne przeprowadzone zostało w dniu 5 lipca 2004 r., a zatem konieczne jest wyjaśnienie tej niezgodności. W dniu 12 stycznia 2006 r. organ pierwszej instancji przesłuchał w charakterze strony M. G., który wyjaśnił, iż samochód Opel Astra został nabyty w M. w dniu 6 lipca 2004 r. za cenę 300 Euro. Samochód pierwszy raz zobaczył tydzień wcześniej na giełdzie w K. Umówił się z osobą sprzedającą samochód, że przywiezie pojazd do M., aby przeprowadzić przegląd techniczny. Pojazd przeszedł przegląd pozytywnie i w dnu następnym została podpisana umowa. M. G. zeznał, że nie sprawdził danych osobowych sprzedającego i nie wie czy zakupił samochód od C. H. Przesłuchany w tym samym dniu J. G. zeznał, że samochód był zakupiony w Polsce, ale nie wie gdzie, gdyż zakupu dokonał jego syn M. G., który po zakupie dał mu umowę do podpisania. Umowę podpisał w M. Mając na względzie powyższe ustalenia postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia J. i M. G. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2004 r. z tytułu nabycia wyrobu akcyzowego, od którego nie odprowadzono podatku akcyzowego w należnej wysokości. Jednocześnie decyzją z dnia [...]Naczelnik Urzędu Celnego umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Opel Astra. Decyzją wydaną w tym samym dniu Naczelnik Urzędu Celnego określił M. i J. G. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2004 r. z tytułu nabycia wyrobu akcyzowego, od którego nie została opłacona akcyza w należnej wysokości w kwocie 3.164 zł. W następstwie wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej wydał w dniu [...]decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Pismem z dnia 22 marca 2007 r. M. G. wystąpił do Dyrektora Izby Celnej z wnioskiem o wznowienie postępowania i uchylenie decyzji z dnia [...]utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2004 r. Wskazując na podstawę wznowienia postępowania skarżący powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanego w sprawie C-313/05. Postanowieniem z dnia [...]Dyrektor Izby Celnej wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia decyzji dotychczasowej w całości z uwagi na brak zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej zwana "Ordynacja podatkowa"). Od przedmiotowej decyzji M. G. wniósł odwołanie zarzucając jej naruszenie art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej, poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przyjął, że nie zaistniała żadna z przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym także wskazana przez stronę przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 tej ustawy, albowiem powołane przez M. G. orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczy kwestii podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Tymczasem, jak wynika z dokonanych ustaleń, w przedmiotowej sprawie nie wystąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu, lecz nabycie na terytorium kraju. Z zeznań J. G. wynika bowiem, że samochód został zakupiony przez jego syna M. G. na giełdzie samochodowej w K., a umowa została podpisała w M. Jak natomiast zeznał M.G., samochód Opel Astra został nabyty w M. za cenę 300 Euro, przy czym kwota 150 Euro przypadała na koszty poniesione przez sprzedawcę, który sprowadził samochód z Niemiec. Jednocześnie Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że strony postępowania nie ujawniły danych osobowych sprzedawcy, a co za tym idzie uniemożliwiły opodatkowanie zarówno nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak i sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją. W toku prowadzonego postępowania nie udało się również ustalić obywatelstwa i danych osobowych tej osoby. Tym samym, wobec bierności strony organ podatkowy nie był władny ustalić osoby, która dokonała przywozu samochodu Opel Astra, a która zarazem jest nabywcą wewnątrzwspólnotowym. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, z uwagi na brak możliwości ustalenia danych osobowych osoby, która dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu oraz odsprzedaży tego pojazdu przed pierwszą rejestracją w kraju, powstała nowa sytuacja prawna, w której to na stronach ciążył obowiązek uiszczenia podatku za nabyty towar. Organ odwoławczy przyjął, że ciążący na podatniku obowiązek podatkowy powstał w dniu 6 lipca 2004 r., kiedy to wszedł on w posiadanie przedmiotowego samochodu. Jednocześnie zaznaczył, że stosowanie stawki jakiej domagał się skarżący tj. 3,1 % może mieć miejsce w odniesieniu do obrotu krajowego dopiero od dnia 1 grudnia 2006 r., tj. od dnia wejścia w życie nowelizacji przepisów o podatku akcyzowym. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, M. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wznowienie postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż rozstrzygnięcie zostało oparte na przepisach nie znajdujących zastosowania w przedmiotowej sprawie. Zaznaczył, że organ błędnie przyjął, iż w sprawie nie było wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu. Skoro samochód został nabyty w kraju, to poprzedzać je musiało nabycie wewnątrzwspólnotowe, a w konsekwencji obowiązek podatkowy powstałby od tego nabycia. Cytując treść art. 4 ustawy o podatku akcyzowym podatnik zaznaczył, że jeżeli nabywający wewnątrzwspólnotowo pojazd nie zapłaci podatku akcyzowego, to należy mu określić wysokość akcyzy od tego nabycia, a nie od nabycia w kraju. Zdaniem skarżącego, w związku z nieuiszczeniem akcyzy przez nabywcę wewnątrzwspólnotowego, organ nie podjął niezbędnych kroków w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nie zwrócił się do tego nabywcy celem obciążenia go należnym podatkiem. Ponadto podkreślił, że organ podatkowy w sposób nierówny traktuje podatników, albowiem wobec skarżącego stosuje stawkę podatku w wysokości 65%, podczas gdy stawka dla nabycia wewnątrzwspólnotowego wynosi 3,1%. Wskazał także, że organy podatkowe niezasadnie domagają się zapłaty akcyzy, albowiem jej zapłata winna nastąpić dopiero po zarejestrowaniu pojazdu, na co wskazuje art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Powołując się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 18 stycznia 2007 r. skonstatował, że powinien zostać obciążony stawką podatku w wysokości 3,1% lub w ogóle zostać zwolniony z zapłaty akcyzy, albowiem nabycie samochodu nastąpiło w kraju. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w całej rozciągłości podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym rozstrzygnięciu wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej w dalszej części "P.p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, a zatem skargę należało oddalić. Przede wszystkim należy podkreślić, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej i poprzedzająca ją decyzja tego organu z dnia [...]wydane zostały w ramach trybu nadzwyczajnego służącemu wzruszeniu decyzji ostatecznej z dnia [...]. Zawarta w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji stanowi, iż w przypadku rozstrzygnięć, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, stają się one ostateczne. Celem tej regulacji jest zapewnienie bezpieczeństwa obrotu prawnego, przy czym ustawodawca dopuszcza możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie możliwe wyeliminowanie wadliwych rozstrzygnięć. Służą temu celowi tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, do których należy m.in. wznowienie postępowania. Podkreślić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. W wyroku z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 278/06 (publ. LEX nr 307527) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej". Przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: 1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa; 3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132; 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu; 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu; 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji; 8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny; 9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 11) orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Z art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. W rozpatrywanej sprawie, skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]określającą J. i M. G. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2004 r. z tytułu nabycia wyrobu akcyzowego, od którego nie została opłacona akcyza w należnej wysokości w kwocie 3.164 zł. Powołując się na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. wydane w sprawie C-313/05 skarżący uznał, iż daje ono podstawę do wznowienia postępowania i wzruszenia powyższych decyzji. Dyrektor Izby Celnej odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...], gdyż nie stwierdził zaistnienia żadnej z przesłanek wznowienia wynikających z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, ze szczególnym uwzględnieniem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Rację ma Dyrektor Izby Celnej, iż wskazane przez skarżącego orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nie ma wpływu na treść wydanej decyzji. Orzeczenie to dotyczy bowiem podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, natomiast decyzja, której uchylenia domaga się skarżący wydana została w przedmiocie nie zapłaconego podatku akcyzowego od zakupu na terenie kraju. Dokonana przez ETS w wyroku C–313/05 Brzeziński wykładnia przepisów prawa wspólnotowego prowadzi do wniosku, że co do zasady opodatkowanie akcyzą używanych samochodów pochodzących z innych państw członkowskich wedle stawki rosnącej wraz z wiekiem pojazdu, jest prima facie niezgodne z art. 90 ust. 1 TWE, ponieważ kwota "rezydualnego" podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego wcześniej w kraju, wraz z deprecjacją tej wartości (postępującą z wiekiem) proporcjonalnie również maleje (a nie rośnie). Za niezasadne uznał Sąd zarzuty naruszenia przepisów art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej, statuujących zasadę prawdy obiektywnej i zasadę przekonywania. W ocenie Sądu, organy podjęły wszelkie działania mające na celu dokładne wyjaśnienie sprawy, a w swoich rozstrzygnięciach wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwieniu sprawy. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę. O kosztach orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 250 P.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) i § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).