I SA/Gd 943/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 listopada 2016 r. sprawy ze skargi V. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę. W dniu 25 listopada 2015r. pan V. L. zwrócił się Naczelnika Urzędu Skarbowego m.in.: z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2015 r. Uzasadniając wniosek wskazał, że bez swojej winy nie brał udziału w postępowaniu, jak również wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne oraz nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Zdaniem wnioskodawcy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na niezapewnieniu stronie możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiałów dowodowych przed wydaniem decyzji. Podniósł ponadto zarzut naruszenia art. 145 § 1 w związku z art. 211 Ordynacji podatkowej poprzez nieskuteczne doręczenie decyzji a także zarzut naruszenia art. 150 § 1 pkt 1, § 1 a, § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym przyjęciu w sprawie fikcji doręczenia pism urzędowych w postępowaniu podatkowym na adres strony, co dotyczy w szczególności zawiadomienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W ocenie wnioskodawcy brak było podstaw do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki A Sp. z o. o., gdyż nie jest członkiem jej Zarządu, a organ podatkowy nie wykazał, że postępowanie egzekucyjne względem Spółki było bezskuteczne. Postanowieniem z dnia 10 grudnia 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wznowił postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności pana V. L. jako byłego członka Zarządu Spółki solidarnie ze Spółką A Sp. z o. o. z siedzibą w Ł. za zaległe zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń – marzec, czerwiec – wrzesień, listopad i grudzień 2010 roku, styczeń – kwiecień i sierpień 2011 roku wraz z odsetkami za zwłokę i powstałe koszty egzekucyjne. Następnie, decyzją z dnia 7 marca 2016 r., Naczelnik odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia 17 lipca 2015 r., uznając że w sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 30 czerwca 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że we wniosku z dnia 25 listopada 2015 r. jako podstawę prawną wznowienia postępowania podatnik wskazał przepisy art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że zawiadomieniem z dnia 12 czerwca 2015r. organ pierwszej instancji poinformował stronę o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w trakcie postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki i wypowiedzenia się w tym zakresie. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zawiadomienia wynika, że przedmiotowa przesyłka została doręczona adresatowi w dniu 18 czerwca 2015 r., jednak strona nie skorzystała z uprawnień wynikających z art. 123 § 1 i 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2015r. wynika natomiast, że decyzja ta została skutecznie doręczona adresatowi w dniu 23 lipca 2015 roku. Odnosząc się do kwestii fikcji doręczenia pism w postępowaniu Dyrektor zauważył, że postanowienie z dnia 27 marca 2015r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności pana V. L. zostało złożone, z powodu niemożności doręczenia pod wskazanym adresem strony, zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym Ł. na okres 14 dni. Adresat został zawiadomiony dwukrotnie o pozostawaniu pisma w Urzędzie Pocztowym. Przesyłkę uznano za doręczoną w trybie zastępczym, zgodnie z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego, skoro ustawodawca przewidział możliwość zastępczego doręczenia przesyłek, to przy zachowaniu wymogów formalnych brak jest podstaw dla kwestionowania takiego sposobu doręczenia. W dalszej kolejności Dyrektor podniósł, że w pismach z dnia 25 maja 2016r. i 22 czerwca 2016r. podatnik wskazał, że wszystkie doręczenia pism w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji z dnia 17 lipca 2015r. są nieskuteczne, gdyż korespondencja była wysyłana na niewłaściwy adres tj.: Ł., ul. [...]. Oświadczył jednocześnie, że od dnia 23 października 2009r. jego miejscem zamieszkania i zameldowania jest adres: Ł., ul. [...]. Ustosunkowując się do powyższego zarzutu Dyrektor stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż zarówno w złożonym w Urzędzie Skarbowym zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-3 z dnia 3 lipca 2006r., jak również we wszystkich pismach procesowych kierowanych do organu podatkowego w związku z prowadzonymi postępowaniami w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności pana V. L. jako byłego członka zarządu Spółki A Sp. z o. o. solidarnie ze Spółką za zaległe zobowiązania pan V. L. wskazywał adres: Ł., ul. [...]. Tym samym organ pierwszej instancji prawidłowo kierował wszelką korespondencję na adres zgłoszony w organie podatkowym i wskazany w pismach strony. Organ odwoławczy podkreślił, że korespondencję kierowaną na adres: Ł., ul. [...] zobowiązany odbierał osobiście. Od decyzji z dnia 17 lipca 2015r. złożył odwołanie wskazując także przedmiotowy adres. Dodatkowo ten sam adres pan L. wskazał we wnioskach o wznowienie postępowania, jak również pod tym adresem odebrał decyzje w zakresie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych będących przedmiotem postępowania odwoławczego. We wszystkich pismach składanych do organu pierwszej instancji pan V. L. posługiwał się adresem: [...] Ł., ul. [...]. Na żadnym etapie postępowania przed tym organem podatnik nie podnosił zarzutu, że adres, na który kierowana była korespondencja nie jest jego adresem zamieszkania. Organ zwrócił także uwagę, że również postanowienie z 10 maja 2016 r. w sprawie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki zawartej w decyzji organu I instancji z dnia 7 marca 2016r. zostało odebrane osobiście przez pana V. L. pod wskazanym adresem, zaś strona składając w dniu 18 maja 2016r. zażalenie na to postanowienie wskazała zarówno w nagłówku pisma, jak i na kopercie jako adres nadawcy: [...] Ł., ul. [...]. Dodatkowo odnosząc się do przedłożonego przy piśmie z dnia 25 maja 2016r. zaświadczenia Wójta Gminy z dnia 1 września 2015r. Dyrektor wskazał, że zaświadczenie potwierdza miejsce zameldowania strony pod adresem: [...] Ł., ul. [...], natomiast strona dopiero w powyższym piśmie z dnia 25 maja 2016r. wskazała na ten adres jako adres do doręczeń. W związku z powyższym Dyrektor doszedł do przekonania, że organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że w sprawie nie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Odnośnie kwestii zaistnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej związanej z faktem, że podatnik nie jest członkiem zarządu Spółki, a organ podatkowy nie wykazał, że prowadzone postępowanie egzekucyjne względem Spółki było bezskuteczne Dyrektor wyjaśnił, iż strona nie ujawniła po wydaniu decyzji informacji odmiennych od podanych przez organ pierwszej instancji w trakcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Naczelnik ustalił, że A Sp. z o.o. została zawiązana na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 października 1993 r. oraz została wpisana do rejestru KRS w dniu 7 września 2005r. wraz z uwidocznieniem pana V. L. jako Prezesa Zarządu Spółki. Z dniem 2 lipca 2015 r. pan V. L. został wykreślony z rejestru KRS z funkcji Prezesa Zarządu. Zatem okres samodzielnego pełnienia przez stronę funkcji Prezesa Zarządu Spółki, obejmuje swoim zakresem terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca, od czerwca do września, listopad i grudzień 2010 roku, od stycznia do kwietnia oraz sierpień 2011 roku. Ponadto w rozpatrywanej sprawie wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki wynikająca z treści art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, która została potwierdzona postanowieniem z 19 sierpnia 2014 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na bezskuteczność. W toku prowadzonego postępowania nie ujawniono ruchomości, nieruchomości, rachunków bankowych ani innych wierzytelności zobowiązanej Spółki, z których można by prowadzić skuteczne postępowanie egzekucyjne. Zgromadzony w sprawie materiał świadczy o bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki. Również strona nie wykazała majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja. Za niezasadny uznał ponadto Dyrektor wniosek o dołączenie do akt sprawy pełnych akt egzekucyjnych z uwagi na fakt, że w aktach sprawy znajdują się materiały dotyczące prowadzonej egzekucji administracyjnej, która okazała się bezskuteczna. Również za nieuzasadniony uznał Dyrektor wniosek o dołączenie do akt sprawy całości akt sprawy karnej prowadzonej przez Sąd Rejonowy G.-P. wobec żony strony - pani A. L. – wyjaśniając, że akta sprawy nie zawierają jakichkolwiek faktur, w tym faktur ze sfałszowanymi podpisami. Reasumując organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji odnośnie braku występowania w niniejszej sprawie przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie podzielił ponadto zarzutów dotyczących naruszenia zasad postępowania podatkowego wskazując, że organ I instancji prowadził postępowanie zgodnie z przepisami prawa, zgromadził kompletny materiał dowodowy, decyzja zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne. W skardze kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan V. L. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego a także o zasądzenie na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1, art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 1, 4 i 5, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1 i § 2, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 192, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 5 i 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie. W ocenie skarżącego organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję przedwcześnie i bezzasadnie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ pominął okoliczność, że skarżący ponownie wystąpił z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia 17 lipca 2015r. i organ ten, postanowieniem z dnia 30 czerwca 2016r., wznowił postępowanie w tej sprawie. Skarżący wskazał, że w piśmie z dnia 22 czerwca 2016r. poinformował Dyrektora, iż po zapoznaniu się z aktami sprawy w dniu 22 czerwca 2016r. stwierdził, że zawierają one faktury ze sfałszowanymi jego podpisami. Wyjaśnił, że od 2005 r. nie wystawiał i nie podpisywał w imieniu Spółki żadnych faktur, zaś faktury znajdujące się w aktach sprawy prawdopodobnie zostały podpisane przez jego żonę A. L., z którą pozostaje w separacji i która została prawomocnie skazana za przestępstwa z art. 286 § 1 Kodeksu karnego. Podniósł przy tym, pomimo wniesienia o dołączenie do akt sprawy całości akt sprawy karnej, która była prowadzona przez Sąd Rejonowy G. – P. w stosunku do pani A. L. z uwagi na fakt, że akta te mogą zawierać dowody świadczące o zasadności odwołania, organ odwoławczy pominął stanowisko skarżącego w tej kwestii. Zdaniem skarżącego w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2015r. wystąpiła kwalifikowana wada postępowania podatkowego stanowiąca podstawę jego wznowienia, określona w przepisie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, gdyż pozbawiono go czynnego udziału w sprawie. Postępowanie podatkowe przeprowadzone w trybie zwykłym zostało nieprawidłowo wszczęte, tzn. postanowienie w przedmiocie jego wszczęcia zostało wysłane na niewłaściwy adres, który nie był adresem zamieszkania skarżącego. Skarżący stwierdził, że wszystkie doręczenia pism w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji z dnia 17 lipca 2015r. są nieskuteczne, gdyż korespondencja była wysyłana na niewłaściwy adres tj. Ł., ul. [...]. Skarżący nie wiedział, że przesyłki są awizowane pod tym adresem i dlatego ich nie podejmował. Skarżący zarzucił także, że organy podatkowe na żadnym etapie sprawy, ani w postępowaniu zwykłym ani nadzwyczajnym, nie dołączyły całości akt egzekucyjnych dotyczących Spółki w celu oceny, czy niezbędne było wydanie decyzji orzekającej odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania Spółki, jak również nie wyjaśniły, czy skarżący rzeczywiście pełnił funkcje w Zarządzie Spółki i zajmował się jej sprawami oraz czy podpisywał dokumenty, które zawierają jego sfałszowane podpisy. Zdaniem skarżącego decyzje organów podatkowych pierwszej i drugiej instancji nie zawierają prawidłowych uzasadnień, co pozbawiło go informacji o przesłankach rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. W niniejszej sprawie dokumenty znajdujące się w aktach administracyjnych potwierdzają, że pan V. L. złożył opatrzone datą 23 listopada 2015 r. odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2015 r., wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego z 17 lipca 2015 r. Organ prawidłowo ustalił, że w uzasadnieniu wniosku o wszczęcie postępowania zostały wskazane prawne podstawy wznowienia określone w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej, co skutkowało wydaniem w dniu 10 grudnia 2015 r. postanowienia o wznowieniu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności pana V. L. za zobowiązania podatkowe spółki A sp. z o.o. Odpis postanowienia wysłanego na adres Ł., ul. [...] został skutecznie doręczony adresatowi w dniu 29 grudnia 2015 r. Kolejne pisma w sprawie – zawiadomienie o zakończeniu postępowania dowodowego oraz postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy zostały wysłane na ten sam adres, ze skutkiem doręczenia zastępczego. Podkreślić należy, że we wniosku o wznowienie postępowania, jak i pozostałych pismach opatrzonych datą 23 listopada 2015 r. skarżący jako adres wskazał Ł., ul. [...]. Również w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 marca 2016 r. o odmowie uchylenia ostatecznej decyzji z 17 lipca 2015 r. pan V. L. wskazał ten sam adres. Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 1 czerwca 2016 r. (k. 53 akt, t. II) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o przekazanie informacji dotyczącej adresu zamieszkania pana V. L. wobec informacji w piśmie kierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w postępowaniu odwoławczym dotyczącym decyzji z 10 maja 2016 r., że wszystkie doręczenia pism w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji z 17 lipca 2015 r. były nieskuteczne, gdyż skarżący od 23 października 2009 r. jest zameldowany w Ł., ul. [...]. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego przedstawił dokumenty rejestracyjne z lat 2003-2006, w szczególności zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3 z 5 lipca 2006 r. potwierdzające wskazanie przez skarżącego jako miejsca zamieszkania Ł., ul. [...]. Podana przez skarżącego informacja o adresie została uwzględniona w niniejszym postępowaniu, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej decyzję zaskarżoną wysłał na adres Ł., ul. [...]. W ocenie Sądu zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Rozpatrzenie zażalenia na postanowienie organu I instancji w przedmiocie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej nie warunkuje rozpoznania sprawy niniejszej. Jedynie marginalnie należy odnotować, że Sąd z urzędu na podstawie akt sprawy sygn. akt I SA/Gd 942/16 ustalił wydanie przez organ II instancji w dniu 8 sierpnia 2016 r. postanowienia o utrzymaniu postanowienia w mocy. W ocenie Sądu organ właściwie ocenił zgłoszoną przez skarżącego przesłankę wznowienia postępowania. W istocie argumenty dotyczące posłużenia się fakturami opatrzonymi sfałszowanymi podpisami mogą być odnoszone wyłącznie do postępowania, w którym faktury były podstawą ustalenia stanu faktycznego. Dokumenty te zostały poddane ocenie w postępowaniu wymiarowym dotyczącym zobowiązania podatkowego A Sp. z o.o. Podstawą prawną orzeczenia w sprawie odpowiedzialności solidarnej pana V. L. za zobowiązania podatkowe spółki był przepis art. 116 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu tym nie dokonywano ponownego wymiaru zobowiązania spółki lub weryfikacji wymiaru, lecz ustalano przesłanki odpowiedzialności skarżącego, również poprzez analizę przesłanek egzoneracyjnych. Z tej przyczyny nie był uzasadniony wniosek o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy karnej dotyczącej postępowania wobec A. L. Wbrew stanowisku skarżącego organy prawidłowo odniosły się do twierdzeń dotyczących niewyjaśnienia jednej z przesłanek odpowiedzialności solidarnej – bezskuteczności postępowania egzekucyjnego wobec spółki. Oczekiwanie dołączenia "całości akt egzekucyjnych" dotyczących spółki nie zostało uwzględnione wobec przeprowadzenia dowodu z dokumentów potwierdzających zakończenie postępowania wobec jego bezskuteczności. Przesłanką wznowienia postepowania nie jest wskazywana przez skarżącego konieczność ponownej oceny w związku z zarzutem dokonania dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie. Twierdzenia o naruszeniu art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej nie podlegają kontroli w trybie nadzwyczajnym. Z tych względów, uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718) skargę oddalił.