I SA/Gd 993/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nałożenie kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 280 (dwieście osiemdziesiąt 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], działając na podstawie art. 216, art. 262 § 1 pkt 1, § 5, § 5a i § 6 oraz art. 263 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; z późn. zm.), nałożył na Panią J. B. karę porządkową w wysokości 1.500,00 zł za niestawienie się osobiście bez uzasadnionej przyczyny na prawidłowe wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 2 maja 2007 r. Wyżej wymienione wezwanie wystosowane zostało w związku z toczącym się postępowaniem podatkowym za 2002 r. w sprawie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych, stosownie do treści postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...]. Pismem z dnia 21 czerwca 2007 r. Pani J. B., działając przez pełnomocnika, złożyła zażalenie na powyższe postanowienie. Zarzucając naruszenie art. 262 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa wniosła o jego uchylenie. W treści zażalenia pełnomocnik podniósł, iż strona nie została osobiście wezwana celem złożenia zeznań, a jedynie został zawiadomiony jej pełnomocnik. W ocenie pełnomocnika Pani J. B. doręczenia w trakcie postępowania podatkowego mogą być dokonywane pełnomocnikowi, jednakże wezwanie do osobistego stawiennictwa winno być doręczone jemu samemu. Z samego charakteru tej czynności w postępowaniu podatkowym wynika, że strona winna być o niej osobiście poinformowana, gdyż pełnomocnik nie może jej oświadczeń zastąpić. W dniu 22 maja 2007 r. pełnomocnik nie miał możliwości stawić się wraz z Panią J. B. wobec licznych spraw sądowych. Jednocześnie podniesiono, iż wobec niezawiadomienia podatniczki przez organ podatkowy nie miała ona żadnej wiedzy o konieczności stawienia się w terminie zakreślonym przez organ podatkowy. Ponadto pełnomocnik strony wskazał, iż nałożona kara porządkowa jest bardzo wysoka. Dyrektor Izby Skarbowej [...] postanowieniem nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy zauważył, iż ustawa – Ordynacja podatkowa w art. 262 § 1 pkt 1 wprowadziła sankcję administracyjną w postaci kary porządkowej. Ukaranie karą porządkową strony, pełnomocnika strony, świadka lub biegłego jest między innymi następstwem niestawienia się osobiście bez uzasadnionej przyczyny na prawidłowe wezwanie organu podatkowego. Kara porządkowa nałożona przez organ podatkowy jest środkiem dyscyplinującym uczestników postępowania podatkowego. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy, w związku z toczącym się postępowaniem podatkowym, pismem z dnia 2 maja 2007 r. wezwał Panią J. B. do osobistego stawiennictwa w dniu 22 maja 2007 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego [...] w celu przesłuchania w charakterze strony, dostarczenia zaświadczenia wystawionego przez "A" S.A. potwierdzającego terminy i wysokości spłaty kredytu zaciągniętego w dniu 14 sierpnia 1998 r. na zakup samochodu marki [...] oraz dostarczenia oryginału umowy pożyczki kwoty 110.000,00 zł z dnia 11 września 1996 r. Powyższe wezwanie nastąpiło na podstawie art. 155 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa i spełniało zdaniem organu odwoławczego wymogi, określone w art. 159 ww. ustawy. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdza, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystosował prawidłowe wezwanie i zasadnie skierował je, w myśl art. 145 § 2 ww. ustawy na adres pełnomocnika strony [...] – zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem z dnia 18 grudnia 2006 r. Powyższe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 10 maja 2007 r. Wyznaczony termin do osobistego stawienia się Pani J. B. w Urzędzie Skarbowym [...] upływał 22 maja 2007 r. Pani J. B. nie spełniła wymogu osobistego stawiennictwa w wyznaczonym terminie (ani terminie późniejszym do dnia wydania zaskarżonego postanowienia) mimo prawidłowo sporządzonego oraz doręczonego przez organ podatkowy wezwania. Ponadto zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej kara porządkowa została nałożona zaskarżonym postanowieniem w granicach sankcji określonej wyżej wymienionym przepisem art. 262 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w zażaleniu organ odwoławczy stwierdza, iż pełnomocnik, od jego wejścia do postępowania, traktowany jest co do doręczenia pism jako podmiot podstawowy, taki sam jak strona, gdyby działała samodzielnie, co wynika z treści art. 145 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa (zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi). Z tego powodu skutek prawny doręczenia powstaje po dokonaniu tej czynności wobec pełnomocnika, a doręczenie takiego samego pisma stronie, ma skutek wyłącznie informacyjny. Nadaje to pełnomocnikowi strony pierwszoplanową rolę procesową; doręczenie przesyłki pełnomocnikowi strony pociąga za sobą bowiem wszystkie skutki procesowe doręczenia pisma stronie. W świetle powyższych wyjaśnień zdaniem organu odwoławczego sposób kontaktowania się pełnomocnika z jego mandatem, m.in. w zakresie przekazywania treści pism, nie podlega ocenie organów podatkowych i pozostaje bez wpływu na prawidłowość wydania zaskarżonego postanowienia. Tym samym za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut niezawiadomienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] podatniczki o obowiązku osobistego stawiennictwa. Organ zauważył, iż w przypadku zastępstwa bezpośredniego, jakim jest pełnomocnictwo, w stosunkach zewnętrznych (względem osób trzecich) działania i zaniechania pełnomocnika obciążają stronę tak, jakby to ona dopuściła się tych zaniedbań osobiście. Zastępstwo bezpośrednie cechuje się bowiem tym, że pełnomocnik działa w imieniu mocodawcy, a skutki jego działania dotyczą bezpośrednio sfery praw i obowiązków dającego zlecenie. Końcowo ponownie podkreślono, iż przedmiotowym wezwaniem wezwano do osobistego stawiennictwa w siedzibie organu podatkowego pierwszej instancji Panią J. B., nie zaś jej pełnomocnika. Pani J. B., reprezentowana przez pełnomocnika w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...], wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z uwagi na wydanie powyższych postanowień z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 145 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 247 § 1 pkt 3 i art. 155 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, przejawiającym się w przyjęciu, że wezwanie do osobistego stawiennictwa podatnika celem złożenia zeznań w charakterze strony winno być doręczone jedynie jego pełnomocnikowi. Ewentualnie wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z uwagi na wydanie powyższych postanowień z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, co miało wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 145 § 2 i art. 155 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, przejawiającym się w zawiadomieniu o terminie stawiennictwa na termin przesłuchania w charakterze strony jedynie jej pełnomocnika bez jednoczesnego zawiadomienia samej strony o terminie tej czynności. Ponadto strona skarżąca wniosła o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia do czasu rozpoznania niniejszej skargi i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W treści skargi strona skarżąca ponownie podniosła, iż wezwanie do stawienia się na terminie przesłuchania winno być skierowane do strony osobiście, zaś pełnomocnik jedynie o jego treści winien zostać zawiadomiony. W ocenie strony skarżącej inną kwestią jest bowiem obowiązek informowania pełnomocnika strony o poszczególnych czynnościach postępowania i doręczania mu pism w tym postępowaniu, inną zaś obowiązek wezwania strony do uczestnictwa w czynnościach wymagających jej osobistego udziału. Dyrektor Izby Skarbowej [...] w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W ustalonym niespornie stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. W rozważanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie: czy w sytuacji, gdy strona w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustanowiła pełnomocnika – wezwanie podatnika do osobistego stawiennictwa celem przesłuchania w charakterze strony winno być wysłane pełnomocnikowi (jak twierdzą organy), czy też winno być wysłane bezpośrednio podatnikowi (jak twierdzi skarżąca). Aby odpowiedzieć na powyższe pytanie w pierwszej kolejności należy zauważyć i doręczanie pism oraz wezwania – są to dwie odrębna kwestie procesowe. Doręczanie pism uregulowano w art. 144 do 154 "c" w rozdz. 5 Ordynacji podatkowej (Doręczenia). Wezwania uregulowano w art. 155 do 160 w rozdz. 6 Ordynacji podatkowej (Wezwania). Stosownie do treści art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej – jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W tym zakresie organy trafnie wywodzą, że pełnomocnik, od jego wejścia do postępowania, traktowany jest co do doręczenia pism jako podmiot podstawowy, taki sam jak strona, gdyby działała samodzielnie. Z tego powodu skutek prawny doręczenia pisma powstaje po dokonaniu tej czynności wobec pełnomocnika; nadaje to pełnomocnikowi strony pierwszoplanową rolę procesową. W rozważanej sprawie jednakże przedmiotem doręczenia nie było pismo w rozumieniu cytowanego wyżej art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej – a wezwanie podatnika do osobistego stawiennictwa, celem przesłuchania w charakterze strony, w trybie art. 155 § 1 cyt.w. ustawy – Ordynacja podatkowa, stosownie do którego organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonywania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Nie budzi przy tym wątpliwości tak stron jak i sądu, iż przedmiotowe wezwanie, spełniało wymogi określone w art. 159 Ordynacji podatkowej. Z literalnej wykładni cyt.w. art. 155 § 1 wynika, iż wezwanie, o którym mowa w ww. przepisie, to czynność procesowa, cechująca się nałożeniem na określony podmiot obowiązku, którego niewykonanie jest sankcjonowane poprzez kary porządkowe (art. 262 Ordynacji podatkowej). Wezwanie – wiąże się zatem z władczą ingerencją w prawa osób wezwanych. A skoro tak, to wezwanie podatnika celem przesłuchania go w charakterze strony organ podatkowy obowiązany jest doręczyć bezpośrednio podatnikowi – gdyż to podatnik może ponieść konsekwencje w postaci ukarania go karą porządkową, gdy nie stawi się osobiście bez uzasadnionej przyczyny na prawidłowe wezwanie organu – stosownie do treści art. 262 Ordynacji podatkowej. Natomiast ustanowionego w sprawie pełnomocnika organ podatkowy zawiadamia jedynie o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania podatnika w charakterze strony. Skoro w rozważanej sprawie wezwanie do osobistego stawiennictwa skarżącej – celem przesłuchania jej w charakterze strony zostało przesłane pełnomocnikowi – zamiast bezpośrednio stronie skarżącej, brak było podstaw do nałożenia na skarżącą kary porządkowej. Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit "c", art. 200, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w wyroku.