II SA/Gd 464/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Krzysztofowicz Sędzia WSA Mariola Jaroszewska Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Pobojewski po rozpoznaniu w dniu 4 października 2017 r. w Gdańsku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zaległości z tytułu opłaty produktowej oddala skargę. Decyzją z 31 maja 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Marszałka Województwa z 21 lipca 2015r., o ustaleniu A. wysokości zaległości z tytułu opłaty produktowej przez wprowadzającego produkty w opakowaniach w wysokości 17.657zł (słownie: siedemnaście tysięcy sześćset pięćdziesiąt siedem zł). W uzasadnieniu decyzji Marszałek Województwa wskazał, że zgodnie z art.37 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2013r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 1863 ze zm.), w przypadku gdy wprowadzający produkty w opakowaniach oraz organizacja odzysku opakowań, pomimo ciążącego obowiązku, nie wnieśli opłaty produktowej albo wnieśli opłatę niższą od należnej, marszałek województwa ustala, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty produktowej. Jak stanowi z kolei art.37 ust.3 tejże ustawy, termin uiszczenia opłat, o których mowa w ust. 1 i 2, wynosi 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca ich wysokość stała się ostateczna. Podkreślił organ odwoławczy, że obowiązek wniesienia opłaty produktowej wynika z następujących przepisów ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi: - art.17 ust. 1 - który stanowi, że wprowadzający produkty w opakowaniach jest obowiązany zapewniać odzysk, w tym recykling odpadów opakowaniowych takiego samego rodzaju jak odpady opakowaniowe powstałe z tego samego rodzaju opakowań jak opakowania, w których wprowadził produkty, z uwzględnieniem art.18 (przepis ten dotyczy odpadów opakowaniowych po środkach niebezpiecznych); - art.20 ust. 1 - który stanowi, że wprowadzający produkty w opakowaniach jest obowiązany do dnia 31 grudnia 2014r. oraz w latach następnych osiągnąć docelowy poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych co najmniej w wysokości określonej w załączniku nr 1 do ustawy, z wyłączeniem wprowadzającego produkty w opakowaniach wielomateriałowych lub środki niebezpieczne w opakowaniach, w tym środki ochrony roślin, który należy do porozumienia, o którym mowa w art. 25 (porozumienie organizacji samorządu gospodarczego z marszałkiem województwa w zakresie utworzenia i utrzymania systemu zbierania, transportu, odzysku lub unieszkodliwiania odpadów opakowaniowych powstałych z opakowań wielomateriałowych albo z opakowań po środkach niebezpiecznych); - art. 20 ust.2 - który stanowi, że poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych w danym roku kalendarzowym stanowi wyrażona w procentach wartość ilorazu masy odpadów opakowaniowych poddanych odpowiednio odzyskowi lub recyklingowi w tym roku oraz masy wprowadzonych do obrotu opakowań w poprzednim roku kalendarzowym; - art. 34 ust. 1 - który stanowi, że rozliczenie wykonania obowiązku określonego w art. 17 ust. 1 następuje na koniec roku kalendarzowego; - art. 34 ust.2 - który stanowi, że wprowadzający produkty w opakowaniach oraz organizacja odzysku opakowań, którzy nie wykonali obowiązku określonego w art.17 ust. 1, są obowiązani wnieść opłatę produktową obliczoną oddzielnie w przypadku nieosiągnięcia wymaganego poziomu:1)recyklingu, w tym recyklingu dla wszystkich opakowań razem; 2)odzysku; - art. 34 ust.3 - który stanowi, że podstawę obliczenia opłaty produktowej stanowi masa w kilogramach opakowań danego rodzaju, w których produkty zostały wprowadzone do obrotu; -art. 34 ust.4 - który stanowi, że sposób obliczania opłaty produktowej określa załącznik nr 2 do ustawy. Kolegium przywołało w związku z tym treść tegoż załącznika nr 2: 1. Wysokość należnej opłaty produktowej z tytułu niewykonania obowiązku recyklingu odpadów opakowaniowych powstałych z opakowań wymienionych w poz. 2-7 w załączniku nr 1 do ustawy należy obliczać według wzoru: OPrec. = M x [(Prec.-OR) : 100%] x SO gdzie: OPrec. - oznacza wysokość należnej opłaty produktowej w zł, M - oznacza masę w kg opakowań danego rodzaju, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, Prec. - oznacza wymagany poziom recyklingu w %, OR - oznacza osiągnięty poziom recyklingu odpadów opakowaniowych obliczony jako iloraz masy faktycznie poddanych recyklingowi i masy wprowadzonych do obrotu opakowań, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, wyrażony w %, SO - oznacza stawkę opłaty produktowej w zł za kg, określoną w przepisach wydanych na podstawie art. 35 ust. 2. Jeżeli Prec. - OR ma wartość ujemną, jako należną opłatę produktową wpisuje się wartość "0". 2. Wysokość należnej opłaty produktowej z tytułu niewykonania obowiązku odzysku odpadów opakowaniowych powstałych z opakowań wymienionych w poz. 1 w załączniku nr 1 do ustawy należy obliczać według wzoru: OPodz. = [(M1 + SO1 + M2 + SO2 + ... + M8 + SO8) : Mcałkowita] X (Podzysku x Mcałkowita – Modzyskana) gdzie: OPodz. - oznacza wysokość należnej opłaty produktowej w zł, Mz indeksem liczbowym - oznacza masę w kg opakowań danego rodzaju, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, przy czym: M1 - dotyczy opakowań z tworzyw sztucznych, M2 - dotyczy opakowań z aluminium, M3 - dotyczy opakowań ze stali, w tym z blachy stalowej, M4 - dotyczy opakowań z papieru i tektury, M5 - dotyczy opakowań ze szkła, M6 - dotyczy opakowań z drewna, M7 - dotyczy opakowań wielomateriałowych, M8 - dotyczy pozostałych opakowań, SOz indeksem liczbowym - oznacza stawkę opłaty produktowej w zł za kg, określoną w przepisach wydanych na podstawie art. 35 ust. 2, przy czym: SO1 - dotyczy opakowań z tworzyw sztucznych, SO2 - dotyczy opakowań z aluminium, SO3 - dotyczy opakowań ze stali, w tym z blachy stalowej, SO4 - dotyczy opakowań z papieru i tektury, SO5 - dotyczy opakowań ze szkła, SO6 - dotyczy opakowań z drewna, SO7 - dotyczy opakowań wielomateriałowych, SO8 - dotyczy pozostałych opakowań, Podzysku - oznacza wyrażony ułamkiem dziesiętnym wymagany w danym roku kalendarzowym poziom odzysku, Mcałkowita - oznacza sumę mas w kg wszystkich rodzajów opakowań wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach, Modzyskana - oznacza sumę mas w kg wszystkich rodzajów odpadów opakowaniowych poddanych odzyskowi. 3. Wysokość należnej opłaty produktowej z tytułu niewykonania obowiązku recyklingu w odniesieniu do sumy opakowań wymienionych w poz. 1 w załączniku nr 1 do ustawy należy obliczać według wzoru: OPrec. = [(M1 + SO1 + M2 + SO2 + ... + M8 + SO8) : Mcałkowita] x (Precklingu x Mcałkowita – Mpoddana recyklingowi) gdzie: OPrec. - oznacza wysokość należnej opłaty produktowej w zł, Mz indeksem liczbowym - oznacza masę w kg opakowań danego rodzaju, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, przy czym: M1 - dotyczy opakowań z tworzyw sztucznych, M2 - dotyczy opakowań z aluminium, M3 - dotyczy opakowań ze stali, w tym z blachy stalowej, M4 - dotyczy opakowań z papieru i tektury, M5 - dotyczy opakowań ze szkła, M6 - dotyczy opakowań z drewna, M7 - dotyczy opakowań wielomateriałowych, M8 - dotyczy pozostałych opakowań, SOz indeksem liczbowym - oznacza stawkę opłaty produktowej w zł za kg, określoną w przepisach wydanych na podstawie art. 35 ust. 2, przy czym: SO1 - dotyczy opakowań z tworzyw sztucznych, SO2 - dotyczy opakowań z aluminium, SO3 - dotyczy opakowań ze stali, w tym z blachy stalowej, SO4 - dotyczy opakowań z papieru i tektury, SO5 - dotyczy opakowań ze szkła, SO6 - dotyczy opakowań z drewna, SO7 - dotyczy opakowań wielomateriałowych, SO8 - dotyczy pozostałych opakowań, Precyklingu - oznacza wyrażony ułamkiem dziesiętnym wymagany w danym roku kalendarzowym poziom recyklingu, Mcałkowita - oznacza sumę mas w kg wszystkich rodzajów opakowań wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach, Mpoddana recyklingowi - oznacza sumę mas w kg wszystkich rodzajów odpadów opakowaniowych poddanych recyklingowi. W uzasadnieniu swojej decyzji organ I instancji podkreślił, że spółka pomimo ciążącego na niej obowiązku, nie dokonała w ustawowo określonym terminie wpłaty opłaty produktowej za rok 2014 stało się to powodem wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zaległości z tytułu opłaty produktowej za rok 2014. Po przeanalizowaniu, złożonego przez spółkę sprawozdania OŚ-OP1 za 2014r., Marszałek podane w nim ilości (masy) uznał za prawidłowe i w oparciu o nie ustalił wysokość opłaty produktowej za rok 2014 w wysokości 21.106zł. Na koncie opłaty produktowej zaksięgowano kwotę 3.449zł. Różnica w kwocie 17.657zł, z powodu braku wpłaty, z dniem 17 marca 2015r. stała się zaległością.". W ocenie Spółki przepis art. 20 ust. 2 zawiera definicję "Poziomu odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych w danym roku kalendarzowym" jednak przepis szczególny w stosunku do przepisu art. 20 ust 2 ustawy, to jest na mocy przepisu art. 34 ust 4 - załącznik nr 2 do ustawy zawiera własną, kompletną definicję "osiągniętego poziomu recyklingu" (przyp. autora odwołania: nie "poziom odzysku i recyklingu" ale "osiągnięty poziom" samego recyklingu) odpadów opakowaniowych", który to poziom - osiągnięty w danym roku -stanowi składową wzoru użytego do obliczenia opłaty produktowej za ten rok. Jako że definicja zmiennej OR, zawarta w załączniku nr 2 - nie odsyła do wartości opakowań wprowadzonych do obrotu w roku poprzedzającym rok, za który naliczana jest opłata - brak jest podstaw do tego, aby te wartości brać pod uwagę przy obliczaniu opłaty produktowej za dany rok kalendarzowy". W rozpatrywanej sprawie Kolegium za sporne uznało to, czy poziom recyklingu odpadów opakowaniowych należy ustalać w oparciu o przesłanki prawne określone w punkcie 1 załącznika nr 2 do tejże ustawy - w związku z czym w obliczeniach uwzględniane są odpady z danego roku kalendarzowego oraz opakowania wprowadzone do obrotu w tym samym roku kalendarzowym (jak uważa Spółka), czy też w oparciu o przesłanki prawne określone w punkcie 1 załącznika nr 2 do tejże ustawy w łączności z przesłankami prawnymi określonymi w art. 20 ust.2 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi - w związku z czym w obliczeniach uwzględniane są odpady z danego roku kalendarzowego oraz opakowania wprowadzone do obrotu w poprzednim roku kalendarzowym (jak uważa organ I instancji). Zdaniem Kolegium prawidłowe jest stanowisko organu I instancji. W ocenie Kolegium punkt 1 załącznika nr 2 do ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi nie może być uznany za odrębną definicję poziomu recyklingu odpadów opakowaniowych - nie może stanowić przepisu szczególnego wobec regulacji z art. 20 ust.2 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi, z tej przyczyny że ów załącznik odnosi się także (tyle że w punkcie drugim) do poziomu odzysku odpadów opakowaniowych. Gdyby przyjąć sposób rozumowania Spółki - załącznik nr 2 do ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi stanowiłby przepis szczególny wobec regulacji z art. 20 ust.2, i regulacja z art. 20 ust.2 - odnosząca się zarówno do poziomu "odzysku" jak i "recyklingu", byłaby zbędna, co przy uwzględnieniu zasady racjonalności ustawodawcy - nie może mieć miejsca. Zdaniem Kolegium sposób rozumowania wskazany przez Spółkę mógłby ewentualnie mieć sens, gdyby załącznik nr 2 do ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi nie odnosiłby się także do poziomu odzysku odpadów opakowaniowych. Skoro tak nie jest, regulacje zawarte w tymże załączniku nr 2 są komplementarne wobec regulacji z art. 20 ust.2, należy je odczytywać w łączności z przesłankami prawnymi określonymi w tymże art. 20 ust.2 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi. Tym bardziej, że ów załącznik nr 2 nie określa - w szczególności w interesującym nas na gruncie niniejszej sprawy punkcie 1 - z którego to roku kalendarzowego odpady uwzględniamy w obliczeniach opłaty produktowej (czy z tego samego co opakowania wprowadzone do obrotu, czy też z poprzedniego), a więc nie określa istotnego elementu, bez którego ustalenie opłaty produktowej nie jest możliwe. Kolegium wyjaśniło przy tym - mając na względzie zawarte w odwołaniu oświadczenie, że "Spółka cofa korektę sprawozdania z dnia 12 czerwca 2015 r. i wnosi o oparcie się na sprawozdaniu złożonym w dniu 31 marca 2015 r." - iż oświadczenie to nie może mieć wpływu na niniejsze postępowanie, albowiem toczy się ono z urzędu, na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi, a spór dotyczy roku bazowego (czy uwzględniamy opakowania wprowadzone do obrotu w roku 2013 /poprzedzającym rok dokonywania recyklingu/, czy też w roku 2014 /rok dokonywania recyklingu/), a Spółka nie kwestionuje danych za rok 2013, który to rok stanowi punkt odniesienia dla sprawy niniejszej. W uzasadnieniu decyzji - w jej ostatniej części organ I instancji przedstawił wyczerpująco działania rachunkowe, służące obliczeniu opłaty produktowej. Zdaniem Kolegium nie budzą one wątpliwości, w związku z czym ustalona wysokość opłaty produktowej jest prawidłowa. Skargę na powyższą decyzję wniosła A. domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. Skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie przepisu art. 34 ust. 4 poprzez nieuzasadnione zastosowanie przepisu art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (dalej "ustawa") do obliczenia wysokości opłaty produktowej należnej za rok 2014. naruszenie przepisu art. 34 ust. 4 i przepisów załącznika nr 1 do ustawy oraz przepisu art. 237 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 poprzez przyjęcie do obliczenia wysokości opłaty produktowej za rok 2014 danych o masie opakowań wprowadzonych do obrotu w roku 2013. naruszenie przepisu art. 6 k.p.a., poprzez przyjęcie jako podstawy prawnej zaskarżonej decyzji dokumentu nie będącego przepisem prawa - to jest "Informacji dotyczącej sposobu obliczenia opłaty produktowej dla opakowań za rok 2014" wydany przez Departament Gospodarki Odpadami Ministerstwa Środowiska z dnia 9 lutego 2015 r. (bez podpisu). naruszenie przepisu art. 7a k.p.a. poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści normy prawnej dotyczącej sposobu obliczania opłaty produktowej za rok 2014 na niekorzyść strony. naruszenie przepisu art. 107 k.p.a. poprzez: brak uzasadnienia faktycznego decyzji - to jest niewskazanie na czym miało polegać nieprawidłowe postępowanie strony skutkujące naliczeniem wyższej niż wskazała strona opłaty produktowej, brak wskazania sposobu naliczenia opłaty produktowej przez organ - to jest brak wykazania różnic w obliczeniu dokonanym przez stronę i przez organ I instancji, brak uzasadnienia prawnego decyzji - poza przywołaniem treści załączników do ustawy -w nieco odmiennej treści niż wynika to z dokumentu opublikowanego na stronach sejmowych, uzasadnienie nie zawiera wskazania podstawy prawnej oraz jej wyjaśnienia, co w przedmiotowej sprawie jest o tyle istotne, że spór dotyczy rozumienia i stosowania przepisu prawa. W uzasadnieniu skargi Spółka zakwestionowała sposób dokonywania obliczeń, a także stosowaną przez orzekające organy interpretację przepisów załącznika nr 2 do ustawy, który dla potrzeb obliczenia opłaty produktowej nie odsyła do wartości masy opakowań wprowadzonych do obrotu w roku 2013 (roku poprzedzającym rok, za który dokonywane są obliczenia opłaty), stanowi o rażącym naruszeniu przez organ przepisów prawa. Zdaniem strony skarżącej, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 34 ust. 4 ustawy, jedynym wyznacznikiem wskazującym na sposób obliczenia opłaty produktowej jest załącznik nr 2 do ustawy, który to załącznik zawiera własne definicje i określenia, które mają być stosowane stricte przy obliczaniu przedmiotowej opłaty. Przepis art. 34 ust. 4 ustawy, odsyła do tego załącznika wprost, bez dodatkowych określeń typu "odpowiednio", "z uwzględnieniem przepisu art. ..." itp., nie sposób zatem twierdzić, że przepis art. 20 ust. 2 ustawy jest komplementarny z zawartą w załączniku do ustawy regulacją dotyczącą sposobu obliczania opłaty produktowej. Na potwierdzenie tezy o komplementarności ww. przepisów skarżony organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż załącznik nr 2 do ustawy nie określa, z którego roku odpady uwzględnia się w obliczeniach opłaty produktowej i stąd też wywodzi, że tę lukę należy wypełnić przepisem art. 20 ust. 2 ustawy. W ocenie skarżącej organ dokonał tym samym niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej przepisu zawartego w załączniku nr 2 do ustawy. Skoro bowiem przepis ten nie rozróżnia, że zawarte w nim różne dane pochodzą z różnych okresów, należy przyjąć, że wszystkie te dane winny pochodzić z tego samego okresu (lege non distinguente). Zatem jakakolwiek interpretacja organu administracji w tym zakresie jest niedopuszczalna, w szczególności oparta na dokumentach niestanowiących źródeł prawa. Zwłaszcza, że w oparciu o załącznik dokonuje się obliczenia opłaty za dany rok. Podkreśliła skarżąca, że przepisy załącznika nr 2 do ustawy stanowią przepisy szczególne w stosunku do pozostałych, ogólnych przepisów ustawy i dlatego, w sytuacji gdy definiują określoną zmienną (w przedmiotowej sprawie sporną OR), to należy ją określać w sposób wynikający z treści przepisu szczególnego. Brak jest podstaw do tego, aby na podstawie interpretacji nieznanego autora dookreślać tę zmienną - zmieniając całkowicie jej charakter i powodując nieuprawnioną zwyżkę opłaty. Mając na uwadze brzmienie przepisu odsyłającego do tego załącznika - art. 34 ust 1 ustawy, zgodnie z którym rozliczenie obowiązku określonego w art. 17 ust. 1 ustawy (zapewnienie odzysku, w tym recyklingu odpadów opakowaniowych) następuje na koniec roku kalendarzowego, prawidłowy jest wniosek, że rozliczenie to następuje za dany rok kalendarzowy. Co wynika również z treści załącznika nr 1 do ustawy, który reguluje docelowy poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych, który zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy przedsiębiorca ma osiągać do 31 grudnia każdego roku. Jako że definicja zmiennej OR, zawarta w załączniku nr 2, nie odsyła do wartości opakowań wprowadzonych do obrotu w roku poprzedzającym rok, za który naliczana jest opłata - brak jest podstaw do tego, aby te wartości brać pod uwagę przy obliczaniu opłaty produktowej za dany rok kalendarzowy. Tak też przy obliczaniu opłaty produktowej za rok 2014 postąpiła pierwotnie skarżąca, to jest prosto i zgodnie z brzmieniem załącznika nr 2 do ustawy, przyjęła wartości opakowań wprowadzonych do obrotu w roku 2014. Dodatkowo Spółka wskazała na przepisy przejściowe dotyczące zobowiązań z tytułu opłaty produktowej oraz związanych z nimi obowiązków sprawozdawczych. Przepis art. 73 ust. 1 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi w zakresie obowiązków sprawozdawczych oraz do zobowiązań z tytułu opłaty produktowej odsyła do przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach. W ustawie tej zgodnie z brzmieniem przepisu art. 237 ust. 1 pkt 2 -podmioty, o których mowa w art. 73 i art. 75, obowiązane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy do sporządzania i składania (...) sprawozdań - na podstawie art. 4 ust. 5, art. 10 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej (...) - sporządzają i składają je, za lata 2012-2014, stosując przepisy dotychczasowe (...). Zgodnie z obowiązującym wówczas rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 29 grudnia 2010 r. w sprawie wzoru rocznego sprawozdania o wysokości należnej opłaty produktowej, osiągnięty poziomu odzysku i recyklingu należy wyliczyć na podstawie masy odpadów opakowaniowych podanych w danym roku sprawozdawczym odzyskowi i recyklingowi oraz masy wprowadzonych na rynek krajowy opakowań podlegających obowiązkowi odzysku i recyklingu w danym roku sprawozdawczym. Wielkość ta stanowi rzeczywiście osiągnięty procentowy poziom odzysku i recyklingu odpadów, również w przypadku przekroczenia wymaganego poziomu odzysku i recyklingu. Strona skarżąca prawidłowo zatem w sprawozdaniu z dnia 31 marca 2015 r. obliczyła osiągnięty poziom odzysku i recyklingu, będący podstawą obliczenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty produktowej. Dopiero rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 10 lutego 2016 r. w sprawie wzoru formularza sprawozdania za rok 2015 i za rok 2016 inaczej określa osiągnięty poziom odzysku i recyklingu, uwzględniając dane z poprzedniego roku kalendarzowego. Z ostrożności procesowej wskazała skarżąca na rozbieżności dotyczące zawartych w ww. przepisach norm prawnych. Przepis art. 73 ust. 1 dotyczy obowiązków powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy, w tym do obowiązków sprawozdawczych oraz do zobowiązań z tytułu opłaty produktowej należnej za okres do dnia 31 grudnia 2013 r. i zgodnie z jego brzmieniem obowiązek powstały w roku 2014 należy rozliczać na podstawie znowelizowanej ustawy. Jednakże wobec brzmienia przepisu przejściowego z art. 237 ust. 1 ustawy o odpadach, do której odwołuje się przepis art. 73 ust. 1 ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi, powstaje wątpliwość, który przepis winno się zastosować. Pomocniczo stosując zatem zasadę rozstrzygania wątpliwości co do treści normy prawnej na korzyść strony, w ocenie skarżącej powstałą rozbieżność należy rozstrzygnąć na jej korzyść, stosując przepis art. 237 ust. 1 ustawy o odpadach. Nadto, skarżony organ nie odniósł się w żaden sposób do zarzutów strony dotyczących wykładni funkcjonalnej ustawy. Celem ustawy określonym w art. 1 jest zmniejszenie ilości i szkodliwości dla środowiska wprowadzonych opakowań. Zgodnie z art. 11 ust. 2, wprowadzający opakowania jest także obowiązany ograniczać ilość i negatywne oddziaływanie [...] w taki sposób, aby objętość i masa opakowań były ograniczone do niezbędnego minimum [...]. Tymczasem przyjęty przez organ sposób wyliczenia opłaty powoduje, że premiowane będą przedsiębiorstwa zwiększające masę wprowadzanych do obrotu opakowań, natomiast podmioty (takie jak skarżąca), które ograniczają masę wprowadzanych do obrotu opakowań, karane są za to wysoką opłatą produktową ustalaną na podstawie niedozwolonej interpretacji przepisów prawa. W przedmiotowej sprawie spółka, która znacząco obniżyła ilość wprowadzonych w roku 2014 opakowań w stosunku do roku 2013, została ukarana - w sensie dosłownym, wysoką opłatą produktową nie mającą się nijak do podjętych przez nią skutecznych działań mających na celu odzysk i recykling odpadów opakowaniowych. Za ilości wprowadzone w roku 2013 skarżąca rozliczyła się już z urzędem w deklaracji za rok 2013 - zgodnie z przepisami obowiązującej wówczas ustawy. Niezasadne i niesłuszne jest zatem nakładanie na skarżącą obowiązku ponownego rozliczenia się z tych samych ilości w kolejnym roku. Organ nie odniósł się także do zarzutów skarżącej dotyczących braku uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organu I instancji, wskazując jedynie, iż zawarte w ostatniej części decyzji działania rachunkowe są wyczerpujące. Strona skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem organu, gdyż jak podniosła w odwołaniu od decyzji organu I instancji, Marszałek Województwa nie wskazał, gdzie jego zdaniem skarżąca popełniła błąd dokonując obliczenia opłaty, jak również nie wyjaśnił jak należało to uczynić. Nie wskazał również jak sam dokonał obliczenia i z czego wynika różnica pomiędzy opłatą zapłaconą przez stronę (nienależnie) a opłatą naliczoną przez organ. Uzasadnienie to nie spełnia wymogu uzasadnienia faktycznego i prawnego, o którym mowa w przepisie art. 107 k.p.a.. Jeżeli zaś chodzi o brak uzasadnienia prawnego decyzji, to skarżąca przywołała argumenty opisane przy zarzutach nr 1 i 2, podkreślając jednocześnie brak jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyjętej przez organ (niezgodnej z brzmieniem przepisu) interpretacji prawa, na którym organ oparł się naliczając opłatę. Spółka oświadczyła, że cofa korektę sprawozdania z dnia 12 czerwca 2015 r. i wnosi o oparcie się na sprawozdaniu złożonym w dniu 31 marca 2015 r. Skutkiem tego do zwrotu na rzecz spółki pozostaje kwota 3.466 zł. Dodatkowo skarżąca nadmieniła, iż wskutek zastosowania nieprawidłowej, ale oczekiwanej przez urząd interpretacji prawa obliczenia wskazują na kwotę 3.466 zł, a nie jak to wynika z zaskarżonej decyzji na kwotę 21.123,00 zł. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało swoje stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Przedmiotem zaskarżenia jest w niniejszej sprawie decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 31 maja 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję Marszałka Województwa z 21 lipca 2015 r., o ustaleniu A. wysokości zaległości z tytułu opłaty produktowej za 2014 r. Podstawę prawną wzmiankowanych decyzji stanowi art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2013r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 1863 ze zm.) – zwana dalej "ustawą", zgodnie z którym w przypadku gdy wprowadzający produkty w opakowaniach oraz organizacja odzysku opakowań, pomimo ciążącego obowiązku, nie wnieśli opłaty produktowej albo wnieśli opłatę niższą od należnej, marszałek województwa ustala, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu, opłaty produktowej. Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 ustawy wprowadzający produkty w opakowaniach jest obowiązany zapewniać odzysk, w tym recykling odpadów opakowaniowych takiego samego rodzaju jak odpady opakowaniowe powstałe z tego samego rodzaju opakowań jak opakowania, w których wprowadził produkty, z uwzględnieniem art. 18. Z kolei art. 34 ustawy stanowi, że rozliczenie wykonania obowiązku określonego w art. 17 ust. 1 następuje na koniec roku kalendarzowego (ust. 1). Ustęp 2 tego przepisu określa, że wprowadzający produkty w opakowaniach oraz organizacja odzysku opakowań, którzy nie wykonali obowiązku określonego w art. 17 ust. 1, są obowiązani wnieść opłatę produktowa obliczoną oddzielnie w przypadku nieosiągnięcia wymaganego poziomu: 1) recyklingu, w tym recyklingu dla wszystkich opakowań razem; 2) odzysku. Podstawę obliczenia opłaty produktowej stanowi masa w kilogramach opakowań danego rodzaju, w których produkty zostały wprowadzone do obrotu (ust. 3). Sposób obliczania opłaty produktowej określa załącznik nr 2 do ustawy (ust. 4). Określony w załączniku nr 2 do ustawy sposób obliczania opłaty produktowej przedstawiony został wzorem, którego jednym ze składników jest osiągnięty poziom recyklingu odpadów opakowaniowych obliczony jako iloraz masy faktycznie poddanych recyklingowi i masy wprowadzonych do obrotu opakowań, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, wyrażony w % - oznaczony jako OR. Natomiast w art. 20 ust. 2 ustawy wskazano, że poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych w danym roku kalendarzowym stanowi wyrażona w procentach wartość ilorazu masy odpadów opakowaniowych poddanych odpowiednio odzyskowi lub recyklingowi w tym roku oraz masy wprowadzonych do obrotu opakowań w poprzednim roku kalendarzowym. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do tego czy organy orzekające w sprawie, ustalając zaległość Skarżącej z tytułu opłaty produktowej za 2014 r. zasadnie przyjęły dla wyznaczenia wartości OR masę wprowadzonych do obrotu opakowań w roku 2013. W ocenie Sądu zawarta w art. 20 ust. 2 ustawy definicja terminu "poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych w danym roku kalendarzowym" wyraźnie uzależnia jej określenie od masy wprowadzonych do obrotu opakowań w poprzednim roku kalendarzowym. Zatem poziom recyklingu odpadów (OR) za 2014 r. winna stanowić wyrażona w procentach wartość ilorazu masy odpadów opakowaniowych poddanych recyklingowi w 2014 r. oraz masy wprowadzonych do obrotu opakowań w roku 2013. Tak też wartość tą określiły organy orzekające w sprawie. Natomiast przedstawione w załączniku nr 2 do ustawy oznaczenie osiągniętego poziomu recyklingu odpadów opakowaniowych jako ilorazu masy faktycznie poddanych recyklingowi i masy wprowadzonych do obrotu opakowań, w których zostały wprowadzone do obrotu produkty, wyrażony w %, wbrew stanowisku Skarżącej nie może być uznane za definicję szczególną terminu określonego w art. 20 ust. 2 ustawy. Zauważyć bowiem należy, iż oznaczenie OR przedstawione w załączniku nr. 2 w przeciwieństwie do definicji zawartej w art. 20 ust. 2 ustawy nie wskazuje z jakich okresów przyjąć należy masę faktycznie poddanych recyklingowi oraz masę wprowadzonych do obrotu opakowań. Z tego też powodu powyższe oznaczenie nie pozwala na prawidłowe określenie poziomu recyklingu odpadów. Bezspornym jest, że dane przyjęte przez organy do obliczenia wysokości opłaty produktowej za 2014 r. wynikają z korekty sprawozdania Skarżącej OŚ-OP1 za 2014 r., złożonego przy piśmie z dnia 12 czerwca 2015 r. oraz z tożsamego sprawozdania za 2013 r. Bezsporna jest również prawidłowość obliczeń dokonanych przez organy. Natomiast wobec okoliczności, iż w niniejszej sprawie dokonano ustalenia wysokości zaległości z tytułu opłaty produktowej za 2014 r. za spóźnione i bezskuteczne należy uznać zawarte w skardze oświadczenie o cofnięciu korekty sprawozdania z dnia 12 czerwca 2015 r. Z powyższych względów skargę jako niezasadną należało oddalić w całości na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. o czym orzeczono w sentencji wyroku.