II SA/Gd 613/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz Sędziowie: Sędzia WSA Mariola Jaroszewska (spr.) Asesor WSA Magdalena Dobek-Rak Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Pobojewski po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2017 r. w Gdańsku na rozprawie sprawy ze skargi O. K. i W. K. na decyzję Wojewody z dnia 18 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odszkodowania za nieruchomość zajętą pod drogę oddala skargę. Decyzją z 16 stycznia 2006 r. Wójt Gminy zatwierdził projekt podziału nieruchomości oznaczonej jako działka nr [..], położonej w gminie W., obręb Ż., będącej współwłasnością W. K., O.K. i J. S., m.in. na działkę nr [..], stanowiącą drogę. Przedmiotowa decyzja stała się ostateczna 31 stycznia 2006 r. W piśmie z 10 maja 2016 r. W. K. i O. K., po bezskutecznych próbach ustalenia wysokości odszkodowania w drodze negocjacji prowadzonych z Zarządem Powiatu, wnieśli o ustalenie odszkodowania w trybie administracyjnym za działkę nr [..]. Pismem z 2 czerwca 2016 r. Starosta zawiadomił strony o wszczęciu postępowania administracyjnego w przedmiotowej sprawie. Dnia 20 lipca 2016 r. rzeczoznawca majątkowy S. G. sporządziła operat szacunkowy, w którym oszacowała wartość rynkową działki nr [..] na kwotę 225.370 zł. Decyzją z 2 listopada 2016 r. Starosta orzekł o ustaleniu odszkodowania za prawo własności działki nr [..] w łącznej wysokości 225.370 zł i przyznał kwotę 88.345,04 zł na rzecz O. K. a kwotę 91.950,96 zł na rzecz W. K. (pkt 2) oraz zobowiązał Zarząd Powiatu do wypłaty ww. kwot. W. K. i O. K. wnieśli odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia, zarzucając Starości, że kwota przyznanego odszkodowania nie zawiera podatku od towarów i usług. Wojewoda, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257), zwanej dalej k.p.a.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 935) oraz art. 9a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.), zwanej dalej u.g.n., decyzją z 18 lipca 2017 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i ustalił odszkodowanie w kwocie 180.296 zł za udziały w łącznej wysokości 800/1000 części w prawie własności nieruchomości oznaczonej jako działka nr [..], z czego kwotę 88.345,04 zł przyznał O. K. a kwotę 91.950,96 zł – W.K. oraz zobowiązał Zarząd Powiatu do wypłaty przyznanego odszkodowania jednorazowo w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna. W uzasadnieniu Wojewoda wskazał, że wydzielona działka nr [..] przeznaczona jest pod drogę publiczną, zatem w sprawie zastosowanie miał art. 98 ust. 1 u.g.n., który reguluje nabycie przez podmioty publicznoprawne działek wydzielonych pod drogi publiczne. Wojewoda uznał, że przesłanki wskazane w tym przepisie zostały spełnione. Jako że odwołujący się nie zgodzili się na wysokość odszkodowania zaproponowaną przez Starostę należało zastosować art.98 ust. 3 u.g.n., w świetle którego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości. Wyjaśnił przy tym, że z art. 134 u.g.n. jasno wynika, że podstawą ustalenia odszkodowania jest wartość rynkowa nieruchomości. Tym samym brak jest podstaw prawnych do określania kwoty odszkodowania z tytułu przejścia prawa własności nieruchomości z mocy prawa jako kwoty brutto czy netto. Wojewoda wskazał, że stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym w wyroku NSA z 12 maja 2015 r., sygn. akt I OSK 1402/13, którego obszerny fragment przywołał. Wojewoda stwierdził, że operat szacunkowy został sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego zgodnie z przepisami zawartymi w u.g.n. oraz rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. nr 207, poz. 2109 ze zm.). Wartość całej nieruchomości, która obejmuje także wartość nasadzeń, została określona w prawidłowej wysokości, tj. w kwocie 225.370 zł. Natomiast za nieprawidłowe Wojewoda uznał ustalenie przez organ pierwszej instancji odszkodowania za całą nieruchomość w sytuacji, gdy postępowanie dotyczyło odszkodowania jedynie za udziały w prawie jej własności – wniosek o odszkodowanie za utratę tego prawa złożyło bowiem tylko dwóch współwłaścicieli. Skargę na powyższą decyzję wnieśli O. K. i W. K., żądając uchylenia w całości decyzji organów obu instancji i zasądzenia zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili naruszenie następujących przepisów zarówno prawa materialnego, jak i procesowego: 1/ art. 128 ust. 1, art. 134 ust. 1 i art. 151 ust. 1 w związku z art. 98 ust. 3 u.g.n., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że wartość przyznanego odszkodowania nie powinna być powiększona o należny podatek od towarów i usług (jest kwotą brutto, zawierającą w sobie kwotę należnego VAT), w sytuacji, gdy z treści operatu szacunkowego wynika, że ustalona w nim przez biegłą wartość rynkowa nieruchomości jest wartością netto (nie zawierającą w sobie kwoty należnego VAT), a skarżący, którzy zostali pozbawieni prawa własności nieruchomości, są jednocześnie podatnikami tego podatku, co powoduje, że kwota przyznanego odszkodowania nie odpowiada wartości odjętego prawa w rozumieniu powyższych przepisów; 2/ art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej u.p.t.u., poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji nieuwzględnienie, że wywłaszczenie nieruchomości za odszkodowaniem, tj. dostawa towarów z nakazu władzy publicznej podlega opodatkowaniu VAT, który powinien zostać doliczony do kwoty odszkodowania, co doprowadziło do przyznania skarżącym odszkodowania w kwocie zaniżonej, czyli niezawierającej tego podatku w obowiązującej stawce; 3/ art. 21 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez jego niewłaściwą wykładnię prowadzącą do uznania, że zgodna z Konstytucją RP jest sytuacja, w której pomimo ustalenia w operacie wartości rynkowej nieruchomości w kwocie netto (bez należnego VAT), organ decyduje o przyznaniu kwoty odszkodowania jako kwoty brutto, co powoduje, że w takim przypadku skarżący, zobligowani do zapłaty VAT na podstawie odrębnych przepisów, nie otrzymują kwoty stanowiącej odpowiednik wartości nieruchomości, a w rezultacie nie uzyskują słusznego odszkodowania w rozumieniu powyższego przepisu; 4/ art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez jego niewłaściwą wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że zgodna z Konstytucją RP jest sytuacja, w której wartość rynkowa tej samej nieruchomości różni się w zależności od tego, czy wywłaszczana nieruchomość należy do właściciela będącego podmiotem zobowiązanym do zapłaty z tego tytułu VAT, czy do właściciela, który takiego obowiązku nie ma, w przypadku, kiedy na gruncie zarówno u.g.n. jak i u.p.t.u. brak jest podstaw prawnych do różnicowania sytuacji prawnej właścicieli wywłaszczanych nieruchomości w zakresie wysokości odszkodowania w zależności od ich statusu podatkowego; 5/ art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 78 § 1 w związku z art. 7 k.p.a., poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2016 r., znak [..], wydanej przez Ministra Finansów, a w związku z tym wydanie decyzji bez przeprowadzenia dowodu na okoliczność mającą istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; 6/ naruszenie art. 107 § 3 w zw. z art. 8 § 1 i art. 11 k.p.a., poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przyczyn, z powodu których organ całkowicie pominął przedłożoną przez skarżących Interpretację wskazującą, że w związku z przyznanym odszkodowaniem za udziały w wywłaszczonej nieruchomości, będą zobligowani do zapłaty VAT; 7/ art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 w związku z art. 7 i art. 8 § 1 k.p.a., poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, brak wszechstronnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz dokonania dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło w konsekwencji do błędnego przyjęcia, że wartość przyznanego odszkodowania nie powinna być powiększona o należny podatek od towarów i usług (jest kwotą brutto, zawierającą w sobie kwotę należnego VAT), w sytuacji, gdy z treści operatu wynika, że ustalona przez biegłego wartość rynkowa nieruchomości jest wartością netto (niezawierającą VAT). W uzasadnieniu skargi szerzej rozwinięto postawione zarzuty, powołując się też na orzecznictwo NSA, które miałoby potwierdzać tezę o obowiązku ustalenia wysokości przedmiotowego odszkodowania powiększonego o podatek VAT. W odpowiedzi na skargę Wojewoda wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny, w konsekwencji sąd akceptując ustalenia faktyczne dokonane przez organ odwoławczy dokonał kontroli zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zbadał, czy organy administracji, orzekając w sprawie, nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Przechodząc do oceny legalności zaskarżonej decyzji, wskazać należy, że przedmiotem skargi jest tylko i wyłącznie kwestia dodania do kwoty ustalonego odszkodowania podatku od towarów i usług. Poza zakresem skargi i sporu w niniejszej sprawie – dotyczącej legalności decyzji ustalającej odszkodowanie za nieruchomość wywłaszczoną, przejętą pod drogę, pozostają wszelkie kwestie związane z tym czy, kiedy i w jakiej wysokości powstało zobowiązanie z tytułu wskazanego podatku. Zaznaczyć należy, że skarżący nie kwestionują ustalenia dotyczącego wartości nieruchomości. Sąd kontrolując legalność decyzji Wojewody we wszystkich aspektach stwierdza, że w zakresie ustalenia wartości nieruchomości, w żadnym razie nie ma podstaw do podważania legalności zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Starosty. Prawidłowo jako podstawę ustalenia odszkodowania przyjęto operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego. Wydanie decyzji zostało poprzedzone wszechstronnym postępowaniem, w trakcie którego została przeprowadzona rozprawa administracyjna, a skarżący zapoznali się z całym materiałem dowodowym, w szczególności z treścią operatu szacunkowego. Ustalenie odszkodowania za nieruchomość skarżących przejętą pod budowę drogi publicznej odbyło się w trybie art. 134 u.g.n., który ma kluczowe znaczenie dla ustalenia wysokości odszkodowania. Zgodnie z art. 134 ust. 1 u.g.n. podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi, z zastrzeżeniem art. 135, wartość rynkowa nieruchomości. W myśl art. 151 u.g.n. wartość rynkową nieruchomości stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku. We wskazanych przepisach, ani w żadnych innych nie ma mowy o tym, że do kwoty odszkodowania z tytułu wywłaszczenia (przejęcia z mocy prawa) dodaje się kwotę należnych podatków oraz danin. W tym zakresie powołana regulacja jest jednoznaczna. Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można m. in. w § 11 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego, który przesądza o tym, że przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości w podejściu dochodowym nie uwzględnia się amortyzacji, kredytu i jego kosztów, podatku dochodowego oraz innych opłat i podatków związanych ze sprzedażą nieruchomości. Wprawdzie powyższy przepis dotyczy podejścia dochodowego, a nie porównawczego, która to metoda ma zastosowanie w niniejszej sprawie, jednakże zarówno podejście dochodowe jak i porównawcze prowadzi do określenia wartości rynkowej, a zatem podstawowe zasady ich stosowania muszą być jednakowe. Skoro w podejściu dochodowym podstawą określania wartości są dochody wskazane na m. in. na podstawie czynszów i wydatków operacyjnych, których poziom przyjmujemy bez podatku od towarów i usług, to analogicznie w podejściu porównawczym "ceny transakcyjne" stanowiące podstawę określania wartości rynkowej nie powinny zawierać tego podatku. W świetle powołanych przepisów odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość odpowiadać powinno wartości rynkowej objętej wywłaszczeniem nieruchomości. Zaznaczyć trzeba, że odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości ma za zadanie zrekompensowanie wartości utraconego przez jej właściciela prawa, a nie zrekompensowanie całości szkody powstałej na skutek wywłaszczenia nieruchomości. Skoro ustalenie wysokości odszkodowania następuje w oparciu o zasady określone w przepisach ustawy o gospodarce nieruchomościami, a przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości powiększenia należnego odszkodowania o dodatkowe składniki nieprzewidziane w ustawie, w tym również o podatek od towarów i usług, to brak jest podstawy prawnej do konstruowania normy prawa materialnego nakładającej na organ ustalający wysokość odszkodowania taki obowiązek (zob. wyrok NSA z dnia 12 maja 2015 r., sygn. akt I OSK 1402/13, dostępny w CBOSA na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Dlatego Sąd nie podziela zarzutu skargi, że wysokość odszkodowania powinna być powiększona o podatek od towarów i usług. Ewentualny obowiązek zapłaty przez skarżących podatku od towarów i usług z tytułu odszkodowania nie ma wpływu na wartość rynkową nieruchomości. Z tego powodu wartość rynkowa nieruchomości nie rośnie. Wtórne w stosunku do ustalonego odszkodowania obowiązki publicznoprawne skarżących związane z podatkiem nie mogą przekładać się na ocenę odszkodowania w kategoriach słuszności, jeśli jego wysokość odzwierciedla wartość rynkową utraconego prawa. Nie jest w tym kontekście zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 21 ust. 2 Konstytucji RP. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podziela pogląd wyrażony w powołanym wyroku NSA z dnia 12 maja 2015 r., sygn. akt I OSK 1402/13. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w nim, że Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie zajmował się pojęciem "słusznego odszkodowania". I tak, w wyroku z dnia 8 maja 1990 r., K 1/90 (publ. OTK 1990, nr 1, poz. 2) Trybunał stwierdził, że odszkodowanie słuszne, to odszkodowanie sprawiedliwe, czyli ekwiwalentne. Natomiast w późniejszym wyroku, z dnia 20 lipca 2004 r., SK 11/02 (publ. OTK ZU-A 2004, nr 7, poz. 66) Trybunał stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia "słusznego odszkodowania", które jest związane z wartością wywłaszczanej nieruchomości. Podkreślił Trybunał jako znamienne, że prawodawca konstytucyjny nie posłużył się określeniem "pełne odszkodowanie", lecz zastosował termin "słuszne", który ma bardziej elastyczny charakter. W ocenie Trybunału mogą istnieć sytuacje szczególne, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Ze względu na wartości znajdujące wyraz w Konstytucji dla ustalenia znaczenia tego pojęcia należy również uwzględnić kontekst następstw ustalenia odszkodowania dla budżetu państwa. Wywłaszczenie bowiem – jak wywodził Trybunał – następuje na cele publiczne tzn. ze względu na dobro wspólne. Z tych przyczyn odszkodowanie w pełni ekwiwalentne może nie odpowiadać zasadzie słuszności natomiast odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne może być uznane za odszkodowanie słuszne. Odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości, jak to już zostało wyjaśnione, ma za zadanie rekompensować wartość utraconego prawa, a nie szkody wskutek wywłaszczenia nieruchomości. Podatek od towarów i usług nie jest elementem wartości nieruchomości. Powstanie zobowiązania podatkowego, w oparciu o odrębne od ustawy o gospodarce nieruchomościami przepisy, jest zdarzeniem następczym w stosunku do uzyskania odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość. Uznanie, że wartość rynkowa nieruchomości, o której mowa w art. 134 ust. 1 u.g.n. rozumiana być musi jednolicie dla wszystkich podmiotów wywłaszczonych, a więc bez względu na obowiązujący niektóre z tych podmiotów podatek od towarów i usług nie narusza zasad konstytucyjnych zawartych w art. 21 ust. 2 Konstytucji RP. Z tych też przyczyn, zdaniem sądu, niezasadny jest zarzut naruszenia zasady równości wynikającej z art. 32 Konstytucji RP, tak jak to upatrują skarżący, gdyż wartość nieruchomości wywłaszczonej ustalana jest tak samo dla wszystkich podmiotów, którym odjęto własność, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 21 ust. 2 Konstytucji, którą następnie realizują przepisy art. 128, art. 134 i in. u.g.n. Obowiązek podatkowy, który ma charakter indywidualny, zdaniem sądu nie jest cechą różnicującą dla ustalenia wartości wywłaszczonego prawa dokonywanego w sposób, o którym mowa w powołanych przepisach. Do tej kwestii odniósł się też NSA w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 170/11 (dostępny w CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono akceptując stanowisko sądu wojewódzkiego, że "wszystkie podmioty, będące podatnikiem VAT, są w takiej samej sytuacji, a ci którzy tym podatkiem nie są objęci, po prostu go nie płacą". Skład orzekający w sprawie nie podziela też stanowiska, które przywołali skarżący podając wyroki NSA, w których opowiedziano się za ustaleniem odszkodowania z uwzględnieniem wysokości podatku od towarów i usług, który uiścić muszą skarżący. Zwłaszcza, co należy podkreślić, że kontrolowana sprawa nie dotyczy kwestii, czy skarżący są zobowiązani do uiszczenia podatku od towarów i usług ani wymiaru tego podatku. Żadne z powołanych przez skarżących orzeczeń nie dotykało kwestii ustalenia wartości wywłaszczonej nieruchomości na podstawie przepisów u.g.n. Wskazać przy tym należy przykłady odmiennej interpretacji zastosowanych przepisów zawarte w wyrokach NSA: z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 170/11 i I OSK 990/11; z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I OSK 1904/11; z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 289/14; z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 2859/12; dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Co do zasady w przywołanych w niniejszym uzasadnieniu orzeczeniach NSA przyjmuje się, że odszkodowanie (ustalone stosownie do wartości wywłaszczonej nieruchomości) oraz podatek VAT są odrębnymi instytucjami prawa materialnego, między którymi jest tylko taki związek, że w razie spełnienia przesłanek określonych w u.p.t.u. następuje opodatkowanie wywłaszczonego podatkiem od przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Z tego dalej wywodzi się, że podatek VAT jest wydarzeniem następczym w stosunku do ustalenia, na podstawie decyzji właściwego organu, odszkodowania za nieruchomość wywłaszczoną. Zwraca się też uwagę, że o ile ustawodawca przewiduje uwzględnienie w kwocie zapłaty oznaczonego podatku, to czyni to w wyraźnym, niebudzącym wątpliwości przepisie prawa powszechnie obowiązującego, np. przy kosztach zastępstwa procesowego w ramach pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Bezspornie poza zakresem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie pozostają wszelkie kwestie związane z tym, czy, kiedy i w jakiej wysokości powstało zobowiązanie podatkowe. Tym samym w świetle przedstawionych rozważań obojętna prawnie jest przywoływana w skardze indywidualna interpretacja podatkowa Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2016 r. (zob. w aktach administracyjnych organu pierwszej instancji), wydana na wniosek O. K. Jednocześnie zarzuty skargi odnośnie naruszenia przepisów u.p.t.u. są też chybione, ponieważ rozstrzygające niniejszą sprawę organy administracji publicznej nie miały obowiązku stosowania tej ustawy. W takim też zakresie chybione są zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewodę art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 78 § 1 w związku z art. 7 k.p.a., ponieważ dla potrzeb kontrolowanej sprawy obowiązek podatkowy ciążący na skarżących nie ma rozstrzygającego znaczenia. Również zarzuty dotyczące wadliwości uzasadnienia tj. naruszenia art. 107 § 3 oraz art. 11 k.p.a. należy uznać za chybione. Wojewoda w sposób dostateczny, przekonujący i wyczerpujący uzasadnił swoje stanowisko, przede wszystkim koncentrując się na ocenie zebranego materiału dowodowego obejmującego najistotniejszy dowód w sprawie jakim był operat w kontekście przywołanych przepisów u.g.n., niekwestionowany przez skarżących, ale też odniósł się do zarzutów odwołania dotyczących wyłącznie, jak w skardze, kwestii ubruttowienia ustalonego odszkodowania. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku skargę jako niezasadną oddalił.