II SA/Gd 848/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Górska Sędziowie: Sędzia WSA Mariola Jaroszewska (spr.) Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Izabela Adamowicz po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2018 r. w Gdańsku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w S. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze z dnia 11 października 2017 r., nr [...] w przedmiocie opłaty adiacenckiej oddala skargę. A. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium odwoławczego z dnia 11 października 2017 r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 28 lipca 2017 r. ustalająca opłatę adiacencką z tytułu wzrostu wartości nieruchomości – działki nr [..] w obrębie ewidencyjnym nr 10 Miasta– wskutek jej podziału. SKO ustaliło, że Prezydent Miasta decyzją z dnia 28 lipca 2017 r. ustalił dla A. opłatę adiacencką w związku ze wzrostem wartości nieruchomości spowodowanym jej podziałem, nieruchomości oznaczonej jako działka nr [..] w obrębie ewidencyjnym nr 10 Miasta, będącej własnością Spółki. W wyniku podziału powstało 20 działek o kolejnych numerach od [..] do [..] mających łączną powierzchnię 1,6478 ha. Wydzielone działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego mają funkcję określoną jako teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, tereny komunikacji lub tereny zieleni. Przedmiotową opłatę ustalono w wysokości 22.371,10 zł jako 30% różnicy między wartością nieruchomości po podziale i przed podziałem oraz zobowiązano właściciela nieruchomości do jej uiszczenia w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Spółka zarzuciła brak wszechstronnej oceny materiału dowodowego poprzez pominięcie dokumentów źródłowych zawierających dane co do wartości rynkowej nieruchomości będącej przedmiotem postępowania przed podziałem, w szczególności umowy sprzedaży tej działki na rzecz strony oraz wyceny nieruchomości jako aportu wniesionego do spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, gdzie wartość działki nr [..] przyjęto na kwotę 1.648.000 zł, gdy tymczasem w operacie szacunkowym na potrzeby niniejszej decyzji przyjęto wartość 899.864 zł. W odwołaniu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania z uwagi na brak wzrostu wartości nieruchomości na skutek podziału nieruchomości, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Według odwołującej się organ ten pominął przy rozpoznawaniu sprawy wartość nieruchomości wskazana w akcie notarialnym z dnia 1 kwietnia 2015 r. oraz oparcie rozstrzygnięcia na opinii rzeczoznawcy wykonanej w oparciu o niepełne dane, a także brak dokumentów źródłowych. Rozpatrując odwołanie Kolegium wskazało, że decyzja Prezydenta z dnia 28 lipca 2017 r. została wydana na podstawie przepisów art. 98a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.), które pozwalają w ust. 1 i 1a wójtowi, burmistrzowi albo prezydentowi miasta na ustalenie opłaty adiacenckiej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego jej podziałem. Jak stwierdziło Kolegium przesłankami do ustalenia tej opłaty były: dokonanie podziału nieruchomości na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego (który wniósł opłaty roczne za cały okres użytkowania tego prawa), istnienie - w dniu, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna - obowiązującej uchwały rady gminy określającej stawkę procentową opłaty adiacenckiej (w wysokości do 30 % różnicy wartości nieruchomości), wzrost wartości nieruchomości wynikający z operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego oraz ustalenie przedmiotowej opłaty w terminie 3 lat od dnia, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale stało się prawomocne. Kolegium ustaliło, że podział nieruchomości - działki nr [..] nastąpił na wniosek właściciela A. i został zatwierdzony decyzją Prezydenta Miasta z dnia 3 grudnia 2015 r., która stała się ostateczna dnia 21 grudnia 2015 r. W tym dniu obowiązywała uchwała Rady Miejskiej nr XXII/291/08 z dnia 30 kwietnia 2008 r. określająca stawkę procentową tej opłaty adiacenckiej w wysokości 30% różnicy wartości nieruchomości. Według organu wzrost wartości przedmiotowej nieruchomości spowodowany jej podziałem wynika z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne (wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 1833/07 i wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 września 2014 r. sygn. akt 85/14) wskazało Kolegium, że operat ten jest dowodem w rozumieniu przepisów k.p.a. i jak każdy dowód, podlega swobodnej ocenie organu, co do jego wiarygodności i mocy dowodowej, w kontekście innych złożonych w sprawie dowodów, w tym wypowiedzi i wyjaśnień złożonych w postępowaniu przez strony. Według Kolegium organ pierwszej instancji dokonał wnikliwej oceny operatu szacunkowego z dnia 14 czerwca 2017 r. sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego M. M.-C., stwierdzając, że operat spełnia wymogi określone w ustawie o gospodarce nieruchomościami, a także w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r., nr 207, poz. 2109 ze zm.). Takie stanowisko podzieliło też Kolegium uznając, że operat szacunkowy został sporządzony prawidłowo i stanowi wiarygodny dowód w sprawie. Rzeczoznawca obliczyła wartość nieruchomości podejściem porównawczym, metodą korygowania ceny średniej, a do porównania przyjęła nieruchomości podobne. Opinia biegłego jest spójna i logiczna, a operat odpowiada regułom prawidłowego stosowania danej metody szacowania nieruchomości. Dokonując wyceny nieruchomości rzeczoznawca wziął pod uwagę cechy nieruchomości, które mają wpływ zarówno na podwyższenie jak też obniżenie ich wartości. Rzeczoznawca wskazała podstawy prawne sporządzenia operatu szacunkowego, przedstawiła zastosowany w operacie tok rozumowania i proces dochodzenia do wartości szacowanej nieruchomości oraz wskazała znane jej prawa i zasady funkcjonujące na rynku nieruchomości. Kolegium nie podzieliło zarzutu odwołania kwestionującego operat jako wykonany w oparciu o niepełne dane i brak dokumentów źródłowych. Organ przywołał treść art. 153 u.g.n. dotyczący zastosowania podejścia porównawczego do oszacowania wartości nieruchomości wskazując, że podejście to polega na określeniu wartości nieruchomości przy założeniu, że wartość ta odpowiada cenom, jakie uzyskano za nieruchomości podobne, które były przedmiotem obrotu rynkowego. Błędne byłoby według Kolegium porównywanie wartości nieruchomości przed podziałem do jej wartości określonej według ceny sprzedaży tej działki na rzecz strony, gdyż byłoby to porównanie wartości nieruchomości do niej samej. Także niedopuszczalne w ocenie organu odwoławczego byłoby uwzględnienie przez rzeczoznawcę w procesie szacowania wartości nieruchomości jej wartości jako aportu wniesionego do spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, o czym świadczyć ma protokół ze zgromadzenia wspólników, kopia w formie aktu notarialnego rep. A nr [..] z dnia 1 kwietnia 2015 r. dołączona do odwołania. Według Kolegium wniesienie nieruchomości jako aportu nie jest bowiem transakcją, o jakiej mowa w art. 151 ust. 1 u.g.n., według którego wartość rynkową nieruchomości stanowi najbardziej prawdopodobna cena możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych przy użyciu następujących założeń: 1) strony umowy były od siebie niezależne, nie działały w sytuacji przymusowej oraz miały stanowczy zamiar zawarcia umowy, 2) upłynął czas niezbędny do wyeksponowania nieruchomości na rynku i do wynegocjowania warunków umowy". W przypadku aportu nie można bowiem o niezależności stron, gdyż nieruchomość jako aport wniósł do spółki jeden z współwłaścicieli, ani o wyeksponowaniu nieruchomości na rynku, gdyż nie była to transakcja rynkowa. Rzeczoznawca majątkowa odniosła się szczegółowo do zarzutu Spółki w piśmie z dnia 25 sierpnia 2017 r., którego kopię Kolegium przesłało do odwołującej się. W skardze na decyzję Kolegium skarżąca Spółka zarzuciła: 1/ Naruszenie przepisów postępowania przez obrazę przepisów art. 138 § 1 k.p.a. w związku z art. 7 k.p.a. w związku z art. 77 k.p.a., polegająca na braku wszechstronnego zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, sprowadzające się do: - niedostatecznego rozważenia przy dokonywaniu ustaleń dokumentów źródłowych zawierających dane co do wartości rynkowej nieruchomości przed podziałem stanowiącej działkę nr [..], a w szczególności umowy sprzedaży tej działki na rzecz strony a także wyceny nieruchomości jako aportu wniesionego do spółki na podwyższenie kapitału zakładowego (protokół ze zgromadzenia wspólników z dnia 1 kwietnia 2015 r.), gdzie wartość działki nr [..] sprzed podziału stanowiła kwotę 1.648.000 i od tej wartości został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych. W operacie szacunkowym przyjęto natomiast wartość 899.864 zł. Organy administracji publicznej powinny więc z urzędu wystąpić do Urzędu Skarbowego w S., celem ustalenia podstawy opodatkowania, a tym samym wartości nieruchomości sprzed podziału. Organ administracji nie może bezkrytycznie opierać się na jednym z dowodów, t.j. operacie szacunkowym przy jednoczesnym pominięciu innych dowodów, które dają podstawy do wyciągnięcia odmiennych wniosków, - przyjęcia prawidłowości ustaleń operatu szacunkowego stanowiącego kluczowy dowód w sprawie, gdzie pominięto czynność wniesienia aportu jako transakcję, uznając, że nie daje ona podstaw do ustaleń ceny rynkowej, w szczególności, gdzie wartość działki nr [..] sprzed podziału stanowiła kwotę 1.648.000 zł, a rzeczoznawca winien zbadać wszelkie możliwe dokumenty i okoliczności. Z tego zarzutu skarżąca wywodzi, że wobec kwestionowania sposobu ustalenia wartości przez rzeczoznawcę oraz zarzutów strony skarżącej - celem uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości należy powołać innego rzeczoznawcę, który wypowie się odnośnie tych okoliczności. Zdaniem skarżącej Spółki mając na względzie ugruntowane orzecznictwo biegła powinna uwzględnić w swym operacie cenę wynikającą ze zbycia w postaci wniesienia aportu do spółki i następnie wydać opinię. 2/ Naruszenie przepisów postępowania poprzez obrazę art. 98a ust. 1 i 2 w związku z art. 151 i art. 155 u.g.n. oraz art. 84 k.p.a. w związku z § 55 i § 56 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego oraz art. 155 u.g.n., gdzie wartość rynkową nieruchomości stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych, a operat szacunkowy powinien opierać się na wszelkich dostępnych dokumentach w tym decyzjach i innych dokumentach, będących podstawą wpisu do ksiąg wieczystych; ustalenie wartości aportu jako wkładu niepieniężnego do spółki i przeniesienie własności nieruchomości na spółkę stanowi transakcję, a cena transakcyjna ma kluczowe znaczenie dla operatu, tym bardziej, że dotyczy tej samej nieruchomości. Pominięcie przez biegłego czynności prawnej - transakcji odnoszącej się do opiniowanej nieruchomości zubaża materiał dowodowy i sprawia, że ustalenia organu - bezkrytyczne wobec operatu szacunkowego - są dla strony krzywdzące. Biegły poza tym nie odnosi się zasadniczo do wartości wskazanej przy aporcie, co powinno zostać uzupełnione. Według Spółki należy uzupełnić w sposób znaczący postępowanie dowodowe w sprawie, dlatego konieczne jest zwrócenie sprawy do organu pierwszej instancji. Spółka w skardze wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do jej ponownego rozpoznania oraz nakazanie organowi uzupełnienia postępowania o dokumenty źródłowe z Urzędu Skarbowego dotyczące zadeklarowanej wartości nieruchomości na potrzeby ustalenia wartości podatku od czynności cywilnoprawnych, zobowiązanie powołanego w sprawie rzeczoznawcy do odniesienia się do tego, czy czynność prawna wniesienia aportu i przeniesienia własności nieruchomości będącej przedmiotem opinii jest zdarzeniem gospodarczym wpływającym na ustalenie ceny tynkowej oraz opracowanie opinii z uwzględnieniem tego elementu, powołanie innego rzeczoznawcy celem odniesienia się do zarzutów skarżącej, w szczególności kwestii wartości nieruchomości według aportu. Dodatkowo wniesiono o zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie decyzji wskazując sposób załatwienia sprawy, względnie umorzenie postępowania z uwagi na brak wzrostu wartości nieruchomości na skutek podziału nieruchomości, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymująca dotychczasową argumentację zajętą w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje. Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Rozpoznając skargę sąd miał również na względzie treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."), według którego sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przeprowadzona przez sąd kontrola zaskarżonego aktu ujawniła, że skarga nie jest zasadna, albowiem organy obu instancji administracyjnych orzekających w rozpoznawanej sprawie nie dopuściły się uchybień zarówno przepisom postępowania administracyjnego, ani przepisom materialnoprawnym, które miałyby wpływ na wynik sprawy. Na skutek skargi wniesionej przez A. sądowej kontroli pod względem legalności poddano decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta ustalającą skarżącej opłatę adiacencką z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w związku z podziałem. Takiego podziału działki nr [..] i powierzchni 1,6480 ha dokonano na podstawie ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z dnia 3 grudnia 2015 r., wskutek której powstało 20 działek o kolejnych numerach od [..] do [..], o łącznej powierzchni 1,6478 ha, przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, tereny komunikacji lub tereny zieleni. Materialnoprawną podstawę wydanych w sprawie decyzji stanowił art. 98a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.), zwanej dalej u.g.n. Przy czym wskazać trzeba, że na mocy art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz. 1509), do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, stosuje się przepisy u.g.n. w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, z uwzględnieniem ust. 2-4 oraz 6-8. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 3 ustawy zmieniającej do postępowań, o którym mowa w art. 98a u.g.n., wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, przepisy tego artykułu w dotychczasowym brzmieniu będą miały zastosowanie wyłącznie w zakresie terminów i poziomu cen nieruchomości uwzględnianych w procesie wyceny na potrzeby ustalenia opłaty adiacenckiej. Przepis ten wszedł w życie dnia 23 sierpnia 2017 r. (art. 10 pkt 2 ustawy zmieniającej), a więc obowiązywał w dacie wydania zaskarżonej decyzji. Oznacza to, że w niniejszej sprawie, w zakresie terminów związanych z ustaleniem opłaty adiacenckiej na podstawie art. 98a ust. 1 u.g.n. oraz poziomu cen nieruchomości ma zastosowanie treść tego przepisu obowiązująca do 22 sierpnia 2017 r. Zauważyć też trzeba, że w postępowaniach niezakończonych przed wejściem w życie przepisów u,g,n. w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą z 2017 r., prowadzonych na podstawie art. 98a ust. 1 u.g.n., w zakresie zasad określania wartości nieruchomości przy ustalaniu opłaty adiacenckiej będą miały zastosowanie przepisy art. 98a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym po dniu 23 sierpnia 2017 r. (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 grudnia 2017 r., sygn. akt II SA/Ke 806/17, Baza Orzeczeń LEX nr 2435529), a więc ust. 1b dodany na mocy art. 1 pkt 20 ustawy nowelizującej. Niniejsza sprawa została wszczęta w dniu 1 lipca 2016 r., decyzja organu I instancji zapadła w dniu 28 lipca 2017 r., zaś ostateczna decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana w dniu 11 października 2017 r. Przepis będący podstawą orzekania organów stanowi, że jeżeli w wyniku podziału nieruchomości dokonanego na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego, który wniósł opłaty roczne za cały okres użytkowania tego prawa, wzrośnie jej wartość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta może ustalić, w drodze decyzji, opłatę adiacencką z tego tytułu. Wysokość stawki procentowej opłaty adiacenckiej ustala rada gminy, w drodze uchwały, w wysokości nie większej niż 30% różnicy wartości nieruchomości. Wszczęcie postępowania w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej może nastąpić w terminie do 3 lat od dnia, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale stało się prawomocne (art. 98a ust. 1 w brzmieniu sprzed nowelizacji). Dodany nowelizacją do art. 98a ustęp 1b stanowi zaś, że wartość nieruchomości przed podziałem i po podziale określa się według cen na dzień, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale stało się prawomocne. Stan nieruchomości przed podziałem przyjmuje się na dzień wydania decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości, a stan nieruchomości po podziale przyjmuje się na dzień, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale stało się prawomocne, przy czym nie uwzględnia się części składowych nieruchomości. Wartość nieruchomości przyjmuje się jako sumę wartości działek możliwych do samodzielnego zagospodarowania wchodzących w skład nieruchomości podlegającej podziałowi. Jak wynika zatem z przytoczonych przepisów ustalenie opłaty adiacenckiej dopuszczalne jest (z wyjątkami określonymi w art. 98a ust. 1 i ust. 2 ustawy) w przypadku, gdy: 1) dokonano ostatecznego (prawomocnego) geodezyjnego podziału nieruchomości gruntowej na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego, który wniósł opłaty roczne za cały okres trwania użytkowania, 2) w dniu, w którym orzeczenie o podziale stało się ostateczne (prawomocne), obowiązywała uchwała rady gminy ustalająca wysokość stawki procentowej opłaty adiacenckiej, 3) nie upłynął okres trzech lat liczonych od dnia, w którym orzeczenie o podziale stało się ostateczne (prawomocne), 4) podział nieruchomości spowodował wzrost jej wartości rynkowej. Badając wypełnienie wymienionych przesłanek sąd uznał, że w niniejszej sprawie uprawnione było wydanie decyzji ustalającej opłatę adiacencką. Nie ulega bowiem wątpliwości, że decyzją Prezydenta Miasta z dnia 3 grudnia 2015 r. został dokonany podział nieruchomości nr [..] położonej w S., obr. 10 i decyzja ta jest prawomocna od dnia 21 grudnia 2015 r. Ponadto w tej dacie obowiązywała uchwała Rady Miejskiej nr XXII/291/08 z dnia 30 kwietnia 2008 r. w sprawie ustalenia wysokości stawki procentowej opłat adiacenckich na terenie Miasta. Ustalenie przedmiotowej opłaty nastąpiło zaś w terminie 3 lat od dnia, w którym decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale stało się prawomocne (art. 98a ust. 1 w brzmieniu obowiązującym do dnia 22 sierpnia 2017 r. w związku z art. 4 ust. 3 i art. 10 pkt 2 ustawy zmieniającej). Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 25 listopada 2013 r., sygn. akt I OPS 6/13 decyduje przy tym data wydania decyzji ostatecznej przez organ odwoławczy, a nie data doręczenia tej decyzji stronie. Kluczowym warunkiem determinującym ustalenie opłaty adiacenckiej jest natomiast wzrost wartości nieruchomości spowodowany zatwierdzeniem ewidencyjnego podziału. Przy czym słuszny interes strony, tj. właściciela lub użytkownika wieczystego, dopuszcza ustalenie opłaty adiacenckiej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku dokonanego podziału tylko wtedy, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do faktu wzrostu wartości (por. wyrok NSA z dnia 5 października 2007 r., sygn. akt I OSK 1425/06, Legalis). W tym celu wymagane jest, aby wzrost ten był potwierdzony opinią rzeczoznawcy majątkowego, zawierającą analizę rynku wskazującą na większą atrakcyjność rynkową nieruchomości podzielonych na ewidencyjnie wydzielone działki gruntu aniżeli nieruchomości o jednolitym kształcie ewidencyjnym bez wyodrębnionych ewidencyjnie działek gruntu (tak J. Jaworski, A. Prusaczyk, A. Tułodziecki, M. Wolanin, Ustawa o gospodarce nieruchomościami. Komentarz, Warszawa 2013 r., s. 693). W myśl art. 146 ust. 1a u.g.n. ustalenie opłaty adiacenckiej następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości, która przybiera formę operatu szacunkowego stanowiącego główny dowód w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej. Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy nowelizującej, do operatów szacunkowych sporządzonych przed dniem wejścia w życie ustawy i w dniu jej wejścia nadal wykorzystywanych do celu, dla którego zostały sporządzone, stosuje się przepisy dotychczasowe. Opinia biegłego rzeczoznawcy majątkowego w postępowaniu dotyczącym ustalenia wysokości opłaty adiacenckiej jest najistotniejszym dowodem, od którego zależy rozstrzygnięcie sprawy. Oszacowanie wartości nieruchomości wymaga bowiem specjalistycznych umiejętności i powołania biegłego (lub biegłych), którzy – zgodnie z art. 150 ust. 5 oraz art. 156 u.g.n. - określają wartość nieruchomości w formie operatu szacunkowego, z zachowaniem szczególnej procedury wyceny przewidzianej zarówno w przepisach ustawy, jak również w przepisach wykonawczych, a przede wszystkim w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. nr 207, poz. 2109 ze zm.) – dalej w skrócie jako "rozporządzenie". Należy podkreślić, że choć operat sporządzany jest przez rzeczoznawcę majątkowego, który posiada specjalistyczne umiejętności, to jednak podlega ocenie zarówno przez strony postępowania, jak i organy administracji publicznej prowadzące postępowanie, a nawet, w razie konieczności zbadania jego prawidłowości przez zespół oceniający wyznaczony przez organizację zawodową zgodnie z art. 157 u.g.n. Ponieważ to organ administracyjny ostatecznie rozstrzyga sprawę, dlatego też ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu. Zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi orzekającemu wiadomości specjalnych w celu ułatwienia należytej oceny zebranego w sprawie materiału, nie zaś rozstrzygania sprawy za organ administracji. Fakt, iż rzeczoznawca majątkowy z zakresu wyceny nieruchomości jest ekspertem w swojej dziedzinie i dysponuje odpowiednią wiedzą specjalistyczną, nie zwalnia organów administracji od obowiązku samodzielnej oceny wartości dowodowej operatu szacunkowego. W toku każdego postępowania administracyjnego organy administracji publicznej zobowiązane są do działania w oparciu o przepisy obowiązującego prawa i przestrzegania zakreślonych przepisami Kodeksu postępowania administracyjnego standardów procedowania. Przede wszystkim organy winny wyczerpująco zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 77 § 1 k.p.a.) i dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.). Przy czym trzeba mieć na uwadze, że operat rzeczoznawcy majątkowego ma moc prawną opinii biegłego w myśl art. 84 § 1 k.p.a., zatem podlega swobodnej ocenie jako element materiału dowodowego sprawy. Zgodność opinii rzeczoznawcy majątkowego z przepisami prawa jest o tyle istotna, że wpływa ona bezpośrednio na treść decyzji kształtującej prawa i obowiązki stron postępowania. Zatem wartość dowodowa takiej opinii oraz poprawność jej sporządzenia w kontekście obowiązujących przepisów prawa powinna zostać oceniona przez organy orzekające w sprawie, które zobowiązane są przede wszystkim zbadać, czy operat jest jasny, logiczny, spójny, wiarygodny, czy nie zawiera błędów matematycznych, czy zastosowana w nim metoda szacowania odpowiada prawu i została poprawnie wyjaśniona przez rzeczoznawcę, zaś wyciągnięte przez niego wnioski nie są ze sobą sprzeczne. Ocena taka powinna zostać przeprowadzona zgodnie z regułą swobodnej oceny dowodów w świetle art. 80 k.p.a. oraz z poszanowaniem przepisów art. 149-159 u.g.n, normujących zasady określenia wartości nieruchomości oraz przepisów wykonawczych do ustawy w postaci rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego. Jak wynika z akt sprawy, w toku kontrolowanego postępowania na zlecenie organu został sporządzony przez biegłą, posiadającą uprawnienia w zakresie szacowania nieruchomości, operat szacunkowy z dnia 16 czerwca 2017 r. Ponadto, pismem z dnia 25 sierpnia 2017 r. biegła ustosunkowała się do zarzutów Spółki wniesionych pod adresem operatu. Ustalenia w zakresie wartości nieruchomości poczynione w tym operacie oraz ocena tego dokumentu przez organy, jako dowodu mogącego stanowić podstawę rozstrzygnięcia w sprawie, stanowią oś zarzutów rozpoznawanej skargi, tak procesowych jak i materialnych. W szczególności, zdaniem skarżącej Spółki, biegła określając wartość nieruchomości przed podziałem pominęła czynność wniesienia jej jako aportu do spółki oraz wartość kwoty uiszczonej tytułem podatku od dokonanej czynności cywilnoprawnej uznając, że nie jest to transakcja dająca podstawy do ustalenia ceny rynkowej nieruchomości. Tym samym, gromadząc dokumentację wykorzystaną następnie do szacowania nieruchomości, pominięto umowę sprzedaży wycenianego gruntu za rzecz strony. Nieuwzględnienie tych okoliczności miało natomiast według skarżącej kluczowe znaczenie dla wyliczeń poczynionych w operacie, a w konsekwencji na kwotę ustalonej opłaty adiacenckiej. Prowadzi to według Spółki do wniosku, że organ wydał decyzję w oparciu o niepełny materiał dowodowy, gdyż operat nie uwzględniał kluczowych okoliczności i dokumentów. Jednakże w ocenie sądu analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności operatu szacunkowego, dokonana przez organy jest prawidłowa i nie zmienia jej argumentacja podniesiona w skardze. Przede wszystkim nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem, że w procesie wyceny nieruchomości przed jej podziałem biegła powinna była uwzględnić jej wartość jako aportu wniesionego do spółki na podwyższenie kapitału, wynikającą z aktu notarialnego z dnia 1 kwietnia 2015 r. Rep. A nr [..] uchwał Wspólników Spółki w sprawie podwyższenia wkładu przez komandytariusza oraz zmiany umowy spółki. Przepis art. 151 ust. 1 u.g.n., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 września 2017 r. (art. 1 pkt 24 w zw. z art. 10 ustawy nowelizującej), określa kryteria wartości rynkowej wycenianej nieruchomości stanowiąc, ze jest to najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych, przy czym konieczne jest przyjęcie następujących założeń: 1) strony umowy były od siebie niezależne, nie działały w sytuacji przymusowej oraz miały stanowczy zamiar zawarcia umowy; 2) upłynął czas niezbędny do wyeksponowania nieruchomości na rynku i do wynegocjowania warunków umowy. Brzmienie tej regulacji oznacza, że dla określenia wartości nieruchomości niezbędne jest wystąpienie wszystkich czynników łącznie, przy czym od strony funkcjonalnej najważniejsze znaczenie ma możliwość określenia pewnego systemu transakcji, z których wynikałyby określone przedziały, w których kształtują się ceny transakcyjne, na gruncie których można byłoby określić wartość rynkową nieruchomości. Ponadto, zgodnie z § 5 rozporządzenia w sprawie wyceny, źródłem informacji o cenach transakcyjnych nie mogą być informacje o transakcjach, w których wystąpiły szczególne warunki zawarcia transakcji powodujące ustalenie ceny w sposób rażąco odbiegający od przeciętnych cen uzyskiwanych na rynku nieruchomości (ust. 1). Za szczególne warunki transakcji uważa się w szczególności sprzedaż dokonaną w postępowaniu egzekucyjnym, sprzedaż z bonifikatą, sprzedaż z odroczonym terminem zapłaty lub sprzedaż z odroczonym terminem wydania nieruchomości nabywcy (ust. 2). Zdaniem orzekającego sądu, w świetle przywołanych przepisów prawa prawidłowe jest stanowisko organów, że transakcja przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Spółki tytułem aportu na podwyższenie jej kapitału zakładowego nie spełnia wymogów transakcji rynkowej, określonych w art. 151 ust. 1 u.g.n. i z tego względu nie może być przedmiotem analiz w procesie szacowania. Przede wszystkim nie jest to niezależna transakcja rynkowa, gdyż nieruchomość będąca przedmiotem czynności stanowiła własność komandytariusza nabywającej spółki, a więc niewątpliwie podmiotu ściśle z nabywcą powiązanego. Skarżąca Spółka, nabywca nieruchomości, jest bowiem spółką z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową. Oznacza to, że komplementariuszem tak powstałej spółki jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - A. - zaś komandytariuszem osoba fizyczna. Jak wynika z wypisu KRS Spółki oraz aktu notarialnego z dnia 1 kwietnia 2015 r. jednym z komandytariuszy w Spółce jest J.G., uprzedni właściciel nieruchomości nr [..], wniesionej przez niego jako aport. Zgodnie z art. 102 i art. 111 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.; dalej jako "k.s.h.") odpowiedzialność komandytariusza ograniczona jest do wysokości sumy komandytowej, a za zobowiązania spółki komandytowej wobec wierzycieli odpowiada bez ograniczenia komplementariusz. Także komplementariusz, na mocy art. 117 k.s.h. reprezentuje spółkę, zaś komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki (art. 121 ust. 1 k.s.h.) i może ją reprezentować jedynie jako pełnomocnik (art. 118 ust. 1 k.s.h.). Jednocześnie komandytariuszowi przysługują uprawnienia kontrolne w spółce, tj. ma prawo żądać odpisu sprawozdania finansowego za rok obrotowy oraz przeglądać księgi i dokumenty celem sprawdzenia jego rzetelności, a jego zgoda – o ile umowa spółki nie stanowi inaczej – jest wymagana w sprawach przekraczających zakres zwykłych czynności spółki (art. 120 i art. 121 ust. 2 k.s.h.). Treść przywołanych przepisów k.s.h. regulujących stosunki wewnętrzne spółki jasno wskazuje, że między komandytariuszem a spółką zachodzi ścisły związek – majątkowy, kontrolny, funkcjonalny. W konsekwencji transakcja, w której stroną, po której dochodzi do uszczuplenia prawa własności jest komandytariusz spółki, na której rzecz następuje przysporzenie tego prawa, nie spełnia wymogu określonego w art. 151 ust. 1 pkt 1 u.g.n. Strony te łączy bowiem szczególny stosunek mogący sprawić, że poziom ceny nie będzie typowy dla rynku. Nie można też przyjąć, że w takich okolicznościach upłynął czas niezbędny do wyeksponowania nieruchomości na rynku i do wynegocjowania warunków umowy w celu uzyskania jak najlepszej ceny. Z treści protokołu ze Zgromadzenia Wspólników i podjętych uchwał wynika bowiem, że kwestia ceny nieruchomości nie była przedmiotem żadnych negocjacji przez strony, ani nie została poprzedzona analizą rynku uzasadniającą przyjętą cenę. Opłata adiacencka wiąże się natomiast z obiektywnym wzrostem wartości nieruchomości wskutek jej podziału, nie zaś jej wartością stanowiącą wynik uzgodnień bądź ich braku między spółką a jej komandytariuszem. Uwzględnienie, jak chce tego skarżąca, w analizie cenowo - porównawczej transakcji wniesienia nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki, w której wnoszący jest komandytariuszem, stanowiłoby w ocenie Sądu rażące naruszenie przepisów art. 151 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.n. oraz § 5 rozporządzenia w sprawie wyceny. Wobec tego działanie biegłej przy sporządzaniu operatu należy uznać za prawidłowe i zgodne z przepisami prawa. Odnosząc się dalej do zarzutów skargi stwierdzić też trzeba, że w procesie wyceny biegła nie mogłaby uwzględnić także kwoty zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnej dokonanej aktem notarialnym z dnia 1 kwietnia 2015 r. Zwrócić bowiem trzeba uwagę, że rzeczoznawca majątkowy ustala wartość nieruchomości, a nie jej cenę. Skoro ustalając wartość nieruchomości ustala jej wartość rynkową, to czyni to na podstawie czynników rynkowych. W konsekwencji nie budzi w orzecznictwie wątpliwości, że przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości rzeczoznawca majątkowy, jako podstawę wyceny stosuje ceny transakcyjne nie zawierające żadnego podatku uiszczanego od zawieranych transakcji (por. m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II OSK 2746/12, Baza Orzeczeń LEX nr 1496179). Zatem cena transakcyjna, o której mowa we wskazanym art. 151 u.g.n. jest efektem podaży i popytu, i to rynek decyduje o jej wysokości. Zupełnie inną kategorią są podatki stanowiące narzędzie polityki fiskalnej państwa. Rzeczoznawca majątkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania o naliczaniu lub nienaliczaniu podatku, lecz do ustalenia wartości nieruchomości. Wskazuje na to także § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego statuując, że określanie wartości nieruchomości poprzedza się analizą rynku nieruchomości, w szczególności w zakresie uzyskiwanych cen, stawek czynszów oraz warunków zawarcia transakcji. Zgodnie zaś z brzmieniem § 11 rozporządzenia przy obliczaniu dochodów, o których mowa w § 9 i 10, nie uwzględnia się amortyzacji, kredytu i jego kosztów, podatku dochodowego oraz innych opłat i podatków związanych ze sprzedażą nieruchomości. Przyjmując zaś wzór racjonalnego ustawodawcy, który umożliwia rzeczoznawcy majątkowemu dokonanie wyboru podejścia i metody obliczenia wartości nieruchomości, i który przy podejściu dochodowym wyklucza wliczanie podatku przy obliczaniu dochodu, stwierdzić należy, ze nie jest możliwe różnicowanie podejścia porównawczego i dochodowego w zakresie dotyczącym wliczania podatku. Określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym wartość rynkowa przedmiotu wyceny powinna być traktowana jako wartość nieobejmująca podatków i innych opłat (vide: ww. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r.). Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że przy określaniu wartości rynkowej nieruchomości rzeczoznawca majątkowy, jako podstawę wyceny stosuje ceny transakcyjne nie zawierające żadnych podatków, czy też innych opłat. Dlatego też, wbrew stanowisku strony skarżącej, w procesie wyceny biegła nie mogła uwzględnić także kwoty podatku uiszczonego tytułem podatku od czynności cywilnoprawnej umowy spółki podwyższenia kapitału zakładowego. Mając to wszystko na uwadze sąd stwierdził, że prawidłowo w operacie nie przyjęto jako podstawy szacowania czynności wniesienia nieruchomości jako aportu i przyjętej przy tej transakcji wartości gruntu wbrew zarzutom skarżącej. Oznacza to też, że akt notarialny z dnia 1 kwietnia 2015 r., którym czynności tej dokonano, nie stanowił dokumentu, który biegła była obowiązana uwzględnić przy sporządzaniu operatu, jako dokumentu zawierającego dane co do wartości rynkowej nieruchomości wycenianej. Zdaniem Sądu rzeczoznawca w zgodzie z wymogami § 55 i § 56 rozporządzenia w sprawie wyceny nieruchomości umieścił w operacie wszystkie informacje niezbędne przy dokonywaniu wyceny nieruchomości, w tym wskazał podstawy prawne i uwarunkowania dokonanych czynności, rozwiązań merytorycznych, a także przedstawił tok swoich obliczeń oraz wynik końcowy. Rzeczoznawca prawidłowo przedstawił sposób dokonania wyceny nieruchomości, w tym nie uchybił dokonanej analizie i charakterystyce rynku nieruchomości w zakresie dotyczącym celu i sposobu wyceny. Wskazał dokładnie rodzaj określanej wartości, wyjaśnił wybór podejścia, metody i zastosowanych technik szacowania z uwzględnieniem czynników korygujących. Zgromadzone dane wyjściowe zastosował do obliczeń wartości nieruchomości, które przedstawił wraz z wynikiem i jego uzasadnieniem. Operat szacunkowy zawiera zatem dane niezbędne do tego, ażeby ocenić jego rzetelność i adekwatność do okoliczności sprawy. Rzeczoznawca prawidłowo również przeanalizował rynek nieruchomości w celu wyboru nieruchomości podobnych do nieruchomości wycenianej przed i po podziale niezbędnych do zastosowania podejścia porównawczego i metody korygowania ceny średniej. Z tego powodu operat opiera się na prawidłowo zebranych danych dotyczących szacowanej nieruchomości, właściwym doborze nieruchomości podobnych oraz właściwym wychwyceniu cech różniących nieruchomości podobne od nieruchomości wycenianej i właściwym ustaleniu współczynników korygujących. Tak sporządzony operat nie narusza także art. 151 u.g.n. w zakresie pominięcia transakcji przeniesienia własności nieruchomości na rzecz spółki w formie aportu, ani art. 155 tej ustawy w zakresie dokumentacji wykorzystanej w procesie szacowania. Ustalenie wartości nieruchomości po podziale przyjęto prawidłowo jako sumę wartości rynkowej wszystkich działek wydzielonych w podziale, objętych decyzją z dnia 3 grudnia 2015 r. W konsekwencji ustalenie ww. wartości nastąpiło z zachowaniem dyspozycji art. 98a ust. 1b u.g.n., już obowiązującym w dacie orzekania przez organ II instancji. Reasumując, sądowa kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie potwierdziła trafności zarzutów podważających prawidłowość sporządzenia zasadniczego dowodu w sprawie, jakim jest operat szacunkowy. W ocenie sądu jako chybione należy ocenić także zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 7 w związku z art. 77 i art. 80 k.p.a., poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego na podstawie operatu szacunkowego, który w opinii strony obarczony jest błędami. Organy dokonały oceny tego dowodu z uwzględnieniem obowiązujących przepisów postępowania, w szczególności art. 80 k.p.a., a ocena ta doprowadziła do wniosku, że dowód ten nie budzi zastrzeżeń z punktu widzenia fachowości, zgodności z prawem, staranności i przeprowadzonych wyliczeń. W oparciu o taki dowód zasadnym było dokonanie kluczowych ustaleń faktycznych w sprawie, w szczególności w zakresie wysokości wzrostu wartości nieruchomości na skutek jej podziału, poza niespornymi ustaleniami co do tego, że podział nastąpił na wniosek jej właściciela, decyzja podziałowa stała się ostateczna przed wydaniem decyzji w I instancji, a stawka procentowa opłaty adiacenckiej wynosi 30 % wzrostu wartości nieruchomości. i mógł stanowić wiarygodną podstawę ustalenia opłaty adiacenckiej w niniejszej sprawie, albowiem potwierdził wzrost wartości nieruchomości wskutek podziału. Wobec tak poczynionych ustaleń nie budzi wątpliwości, że prawidłowo organy zastosowały w sprawie art. 98a ust. 1 i 2 u.g.n. Mając to na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.