III SA/Gd 13/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Kinga Czernis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji w zakresie miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 31 stycznia 2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji z dnia 5 listopada 2012 r. w sprawie odmowy dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 listopada 2007 r. nr [...], na mocy której "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W sprawie zaistniały następujące okoliczności faktyczne i prawne: Wnioskiem z dnia 17 września 2012 r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. (zwana dalej: "spółką", "skarżącą") wystąpiła o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w zakresie w zakresie proponowanego miejsca urządzania gier (lokalizacji). Decyzją z dnia 5 listopada 2012 r. (nr [...]) Dyrektora Izby Celnej, na podstawie art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), odmówił dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]) w zakresie miejsca urządzania gier. W uzasadnieniu organ wskazał, że wprowadzając w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ustawodawca zawarł w przepisach przejściowych m.in. art. 135 ust. 2, zgodnie z którym nie można było dokonać zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych odnośnie zmiany miejsca urządzania gry. W dniu 19 lipca 2012 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał orzeczenie w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 FORTUNA i inni, odnoszące się do niektórych przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w myśl art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L. 204, s. 37) i orzekł, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji, celem notyfikacji, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należało do sądu krajowego. Dla celów niniejszej dyrektywy przyjęto, iż "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z zarzutem bezskuteczności przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak jego notyfikacji, ponieważ nie zawiera on znamion przepisu technicznego. Przepis ten powoduje jedynie ograniczenie możliwości zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych i nie sposób wykazać, że miał on istotny wpływ na obrót czy też stosowanie produktów takich jak automaty do gry. Najistotniejszym był użyty przez Trybunał Sprawiedliwości przymiot istotności wpływu na sprzedaż automatów, który według organu należałoby rozpatrywać biorąc pod uwagę nie tylko rynek krajowy, ale rynek całej Unii Europejskiej. Przepis ten nie zakazuje innych zmian zezwolenia w zakresie modyfikacji lokali, w których znajduje się punkt gier na automatach o niskich wygranych, na przykład w postaci zmiany władającego lokalem jak również nazwy tego lokalu. Kierując się brzmieniem art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych należy przyjąć, że ustawodawca nie wykluczył stosowania instytucji zmiany decyzji ostatecznej udzielającej zezwolenia na urządzenie gier na automatach, niemniej jednak poprzez przepis szczególny (art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych) ograniczył stosowanie tej instytucji. W odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji spółka zarzuciła organowi rażące naruszenie przepisów prawa, tj.: 1. art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędne niezastosowanie tych przepisów; 2. art. 1 pkt 4 w zw. z art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, nieobowiązującego w związku z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego, co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11. C-214/11 i C- 217/11 (Dz. U. UE z 29 września 2012 r.; 2012/ C 295/19). Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej – działając jako organ odwoławczy - decyzją z dnia 31 stycznia 2013 r. (nr [...]), na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy o grach hazardowych, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II GPS 2/09 (ONSAiWSA 2010/1/4) ustalił praktykę orzeczniczą w sprawach dotyczących zmiany miejsca prowadzenia gier stwierdzając, że dopuszczalny jest oparty na przepisie art. 155 Kodeksu postępowania administracyjnego tryb zmiany decyzji, zawierającej zezwolenie na urządzenie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie określenia miejsca prowadzenia tych gier. Rozwiązanie to umożliwiało uproszczony tryb legalnej zmiany miejsca prowadzenia gier, bez potrzeby występowania o nowe zezwolenie, na przykład w sytuacji, gdy dotychczasowe miejsce jej prowadzenia ulegało likwidacji lub zmieniało swe dotychczasowe przeznaczenie. Organ odwoławczy uznał zatem, że wniosek spółki dotyczący zmiany zezwolenia winien zostać rozpatrzony w trybie szczególnym, w oparciu o art. 253a ustawy - Ordynacja podatkowa, który stanowi, że decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Ponadto organ celny zaznaczył, że poprzez fakt pominięcia przez stronę wskazania interesu publicznego, czy też ważnego interesu strony zarówno w treści wniosku, jak i odwołania nie istniały przesłanki do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i ustosunkowania się przez organ odwoławczy do zarzutów odwołania i ponownego wniosku o zmianę decyzji ostatecznej. Także w postępowaniu prowadzonym przed organem pierwszej instancji nie zebrano dowodów wskazujących na zaistnienie ważnego interesu strony i nie poddano analizie przesłanek zastosowania trybu zmiany decyzji ostatecznej. W sprawie nie zaistniały podstawowe przesłanki zastosowania przepisu art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz nie zebrano dowodów potwierdzających lub zaprzeczających ich zaistnieniu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Sp. z o. o. z siedzibą w G. wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r., poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to jest przepisu prawnego nieobowiązującego w zw. z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego - co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Naruszenie tych norm doprowadziło do nieuzasadnionego niezastosowania art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a wydanie decyzji na podstawie nieobowiązującego art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, a więc bez podstawy prawnej, co w konsekwencji skutkowało odmową dokonania zmiany zezwolenia w zakresie lokalizacji punktu gier; - rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez jego zastosowanie, pomimo obowiązywania norm art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowiących wobec normy art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa szczególną podstawę do zmiany zezwolenia. Skarżąca podniosła, że art. 253a ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi regulację ogólną, a ustawodawca w ustawie o grach hazardowych wprowadził art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1, które niewątpliwie stanowią regulacje typu lex specialis. Zdaniem skarżącej nie było podstaw do stosowania normy ogólnej wobec obowiązującej - w tym zakresie - regulacji szczególnej. Pogląd ten koresponduje z aktualną linią orzeczniczą, w świetle której art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34 - co uniemożliwiało jego zastosowanie. Wniosek w zakresie zmiany miejsca urządzania gier powinien zatem zostać rozpatrzony na podstawie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, który umożliwia zmianę obowiązujących zezwoleń. Podniesiona relacja norm art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wobec art. 253a ust. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wymagała rozstrzygnięcia podstawowego w niniejszej sprawie zagadnienia. W ocenie skarżącej przedmiotem sporu była ocena normy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, w zakresie jej technicznego charakteru w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, przy uwzględnieniu wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11 FORTUNA i inni, który dokonywał wykładni prawa unijnego na podstawie pytania prawnego przedstawionego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku postanowieniem z dnia 16 listopada 2010 r. w sprawie sygn. akt III SA/Gd 261/10, czy przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zabraniający zmiany miejsca urządzania gry w drodze zmiany zezwolenia i zmierzający przez to do zakazu wykonywania usługi przy użyciu automatów do gier o niskich wygranych w miejscach innych niż kasyna, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE. Skarżąca odniosła się również do wyroku wydanego w trybie art. 267 TFUE, który jest wiążący dla sądów krajowych (wszystkich instancji) prowadzących postępowanie w sprawie. Skutki wyroku prejudycjalnego sięgają poza "ramy" postępowania w sprawie, w której go wydano i jest wiążący również dla każdego sądu krajowego, pod warunkiem że nie zwróci się on do ETS z własnymi pytaniami dotyczącymi tej samej kwestii, celem uzyskania odmiennej wykładni przesłanek zastosowania regulacji unijnych przez sąd krajowy. Techniczny charakter normy prawnej nienotyfikowanej zgodnie z dyrektywą nr 98/34/WE, eliminuje ją z obrotu prawnego i jako podstawę rozstrzygnięć administracyjnych. Akceptacja takiego stanowiska, całkowicie odpowiadającego utrwalonemu orzecznictwu TSUE, pozwala na postawienie zarzutu naruszenia art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, przez ich niezastosowanie i wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o nieobowiązujący (bezskuteczność bezpośrednia) art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych (przepis "zakazujący"). Ponadto skarżąca powołała się na orzeczenie wydane przez TSUE - interpretację art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, obejmującą zarówno zakwestionowane przepisy art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych traktowanych odrębnie od pozostałych, na zasadzie badania z osobna technicznego charakteru każdego z nich, lecz także łączne rozpoznanie wszystkich powyższych przepisów jako spójnej regulacji prawnej, która także jako całość ma charakter przepisu technicznego. W rozumieniu dyrektywy 98/34/WE pojęcie "przepisu technicznego" ma charakter autonomiczny. Nie jest to więc pojęcie równoznaczne z rozumieniem przepisu prawnego, jedynie jako podstawowej i samodzielnej jednostki redakcyjnej tekstu prawnego, a więc pojedynczego zapisu zawartego w akcie prawa stanowionego. Choć w polskim tłumaczeniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE znajduje się sformułowanie "przepis techniczny", to już w wersji anglojęzycznej tego przepisu funkcjonuje zapis "technical regulation", co wprost wskazuje, że tak rozumiana "regulacja techniczna" nie musi się wcale ograniczać do pojedynczych zapisów w kwestionowanym tekście prawnym, lecz może obejmować szersze jego fragmenty. W świetle powoływanego wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., niezbędnym byłoby rozpoznawanie art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 - przy uwzględnieniu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jako pewnej zbiorczej regulacji prawnej, która - gdy zostanie ustalony jej istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, traktowanych jako produkt - stanowić będzie przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Powyższe ujęcie świadczy w sposób wyraźny o traktowaniu kilku zakazów, wyznaczanych przecież różnymi przepisami (w rozumieniu odrębnych jednostek redakcyjnych ustawy o grach hazardowych), jako jednorodnej regulacji prawnej o charakterze zakazującym, której jednolitość wynika z jednolitego skutku jaki powoduje - wpływu na obrót automatami niskohazardowymi, a który to skutek jest zarazem podstawowym wyznacznikiem technicznego charakteru tejże regulacji. Również sposób udzielenia przez Trybunał odpowiedzi – jednej na trzy zadane pytania Sądu krajowego, jednoznacznie przemawia za rozważaniem wpływu na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, jaki wywierają art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych łącznie, nie zaś każdy z tych przepisów z osobna. W przedmiotowym postępowaniu, zasadnym zabiegiem myślowym było zatem ustalenie, że skoro produkt - automat o niskich wygranych, wykorzystuje się wyłącznie do jednego rodzaju działalności (urządzania gier o niskich wygranych w punktach gier), do której prowadzenia niezbędne było posiadanie właściwego zezwolenia (udzielanego na czas określony), to w sytuacji, gdy wyklucza się możliwość wydawania nowych zezwoleń na tą działalność oraz przedłużania wcześniej wydanych, bez zapewnienia prawnej możliwości wykorzystania produktu do innej działalności lub na podstawie innego niż zezwolenie aktu prawnego albo w ogóle bez zezwolenia, to w konsekwencji używanie produktu będzie stopniowo ograniczane, a z czasem zupełnie ustanie. Ponieważ zaś niemożliwym będzie prowadzenie z użyciem produktu jedynej dopuszczalnej prawnie działalności gospodarczej, to produkt nie będzie również sprzedawany, gdyż stanie się zwyczajnie niepotrzebny (brak popytu). Skarżąca wskazała, że aktualnie obowiązujące regulacje prawne i administracyjne w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych dopuszczają zmianę miejsc urządzania gier losowych urządzanych na podstawie zezwolenia (np. w zakresie zakładów wzajemnych), analogicznie jak w poprzednim stanie prawnym na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Skoro więc zakaz z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest bezskuteczny, wszelkie zasady dotyczące zmiany zezwoleń zawarte w art. art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy na podstawie jej art. 135 ust. 1 miały zastosowanie także do zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wyrokiem z dnia 27 czerwca 2013 r. (sygn. akt III SA/Gd 260/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę spółki. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych ma charakter techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34. Skoro przepis ten nie został notyfikowany Komisji Europejskiej wbrew obowiązkowi wynikającemu z tej dyrektywy, to nie może być stosowany wobec jednostek. Ponieważ wyłączną przeszkodą, uniemożliwiającą orzeczenie o zmianie miejsca prowadzenia gry na automatach o niskich wygranych jest art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to uznanie go za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i zaniechanie jego stosowania powoduje, że wniosek powinien zostać rozstrzygnięty na podstawie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Ten przepis stanowi, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, przepis ten stanowi samoistną podstawę prawną do orzeczenia o zmianie zezwolenia na prowadzenie gry, której brak było w stanie prawnym poprzedzającym wejście w życie ustawy o grach hazardowych. Pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych uzasadnione było poszukiwanie podstawy prawnej dla orzeczenia o zmianie zezwolenia w przepisie art. 155 k.p.a. Obecnie jednak istnienie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wyklucza tego rodzaju zabieg interpretacyjny. Podkreślił następnie, że orzekanie na całkowicie nowej podstawie prawnej wymaga zachowania gwarancji dwuinstancyjności określonej w art. 127 ustawy – Ordynacja podatkowa. Dlatego należało uznać za prawidłowe orzeczenie przez organ odwoławczy o uchyleniu decyzji wydanej w pierwszej instancji w sytuacji, gdy podstawą orzeczenia był bezwzględny zakaz orzekania o zmianie miejsca prowadzenia i urządzania gry wynikający z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych – wykluczający całkowicie możliwość rozważania okoliczności faktycznych mogących mieć wpływ na uznanie administracyjne w ramach stosowania art. 135 ust. 1 tej ustawy. Dyrektor Izby Celnej zaskarżył opisany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2013 r. skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Organ zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 3 § 1 w zw. art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) poprzez nierozważenie wszystkich argumentów przedstawionych przez organ oraz wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku; 2) art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez przekroczenie zakresu kontroli decyzji; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że ten ostatni przepis nie znajduje zastosowania oraz sformułowanie wadliwych wskazówek dla organu, co do dalszego postępowania. Organ celny postawił również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 1 pkt 4 i 11 w zw. z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w świetle wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. poprzez ich błędną wykładnię polegająca na uznaniu, że przepis art. 135 ust. 2 ustawy podlegał notyfikacji Komisji w trybie przepisu art. 8 ust. 1 dyrektywy, a wobec jej braku przepis ten nie mógł być stosowany w stosunku do podmiotów gospodarczych i innych jednostek przez organy administracji publicznej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2412/15) uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2013 r. W ocenie Sądu drugiej instancji nastąpiło naruszenie art. 1 pkt 11 w związku z pkt 4 tego artykułu dyrektywy nr 98/34/WE i art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, przez przyjęcie, że w świetle tej dyrektywy przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych należy uznać za podlegający notyfikacji przepis techniczny. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już niejednokrotnie co do tego, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych, w tym art. 135 ust. 2, nie mają charakteru technicznego i w związku z tym mogą być stosowane (np. wyrok NSA z dnia 21 października 2015 r., II GSK 1629/15). W ocenie Sądu za nietechnicznym charakterem przepisów ustawy o grach hazardowych przemawiają argumenty trojakiego rodzaju: 1) dotyczące istoty przepisów przejściowych, które tak jak w ustawie o grach hazardowych zapewniają zachowanie, przez pewien czas po wejściu w życie nowej ustawy, dotychczasowych korzystniejszych zasad prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Nie można im zatem przypisać skutku w postaci istotnego wpływu (ograniczenia) sprzedaży automatów, ponieważ takie skutki mogą wynikać z przepisów merytorycznych ustawy, np. art. 14 ust. 1 czy art. 15 ust. 1 i 4; 2) przepisy przejściowe dotyczą "starych" zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i mają związek z wprowadzaną nową ustawą zmianą reglamentowania takiej działalności z zezwoleń na koncesje na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ustawy); w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości spotkać można tezę, że przepisy dotyczące tego rodzaju ograniczeń podmiotowych działalności gospodarczej, w postaci zezwoleń i koncesji nie mają charakteru przepisów technicznych (wyrok w sprawie CIA Security International SA; C - 194/94 z dnia 30 kwietnia 1996 r. w którym Trybunał orzekł, że przepisy techniczne są w rozumieniu dyrektywy 83/189 specyfikacjami określającymi cechy produktów, nie obejmują więc przepisów które określają warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności - pkt 25). W wyroku w sprawie Lindberg (C- 267/03) z dnia 21 kwietnia 2005 r. Trybunał również stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 9 dyrektywy 83/189 (pkt 87 i przytoczone w tej kwestii orzeczenia w sprawach: Canal Satelite Digital (C - 390/99, pkt 45) i van der Burg (C - 278/99, pkt 20). Wynika z tego, że nie ma technicznego charakteru art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Kierując się tym stanowiskiem, nie można przypisać technicznego charakteru przepisom przejściowym, dotyczącym tej samej materii co art. 6 ust. 1 ustawy; 3) wreszcie, próbując wykazać, że przepisy przejściowe mogą w istotny sposób wpływać na sprzedaż lub właściwości automatów do gry o niskich wygranych powoływano się na dane statystyczne, wskazujące na spadek liczby automatów które będą w użyciu po wygaśnięciu ostatnich zezwoleń udzielonych na podstawie "starej" ustawy o grach losowych i zakładach wzajemnych. Wskazywano zatem na skutki, jakie może wywołać stosowanie przepisów merytorycznych nowej ustawy, przypisując je bezzasadnie przepisom przejściowym, które miały, jak powiedziano, na celu utrzymanie przez pewien czas dotychczasowego status quo w dziedzinie prowadzenia działalności z wykorzystaniem tego rodzaju automatów. Błędny jest zatem pogląd, że w rozpatrywanej sprawie wniosek o zmianę zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gry powinien być rozpatrzony na podstawie art. 135 ust. 1, a nie na podstawie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym, jak stanowi art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem w rozpoznawanej wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2412/15). W wyroku tym Sąd stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h." – w tym art. 135 ust. 2, nie mają charakteru technicznego i w związku z tym mogą być stosowane. Wobec tego – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny - Sąd I instancji wyrażając w wyroku oddalającym skargę pogląd, że w rozpatrywanej sprawie wniosek o zmianę zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gry powinien być rozpatrzony na podstawie art. 135 ust. 1, a nie na podstawie art. 135 ust. 2 u.g.h., który zdaniem tegoż Sądu ma charakter techniczny - naruszył przepisy prawa materialnego. W tej sytuacji Sąd I instancji – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny - przy ponownym rozpatrywaniu skargi uwzględni zaprezentowane stanowisko, co do tego, że nie ma żadnych przeszkód prawnych do zastosowania w tej sprawie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Mając powyższe na uwadze kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia prowadzi do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 stycznia 2013 r. uchylająca wydaną przez ten sam organ decyzję z dnia 5 listopada 2012 r. odmawiającą dokonania zmiany w zakresie proponowanego miejsca urządzania gier ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]), na mocy której spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Powodem wydania zaskarżonej decyzji organu odwoławczego było przekonanie organów celnych, że podstawą rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wydanego pod rządami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j.: Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.), jest art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h.". W myśl art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Stosownie natomiast do art. 253a § 1 o.p. decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Mając bowiem na uwadze powołane przepisy organ odwoławczy uznał, że – skoro ani we wniosku, ani w treści odwołania – skarżąca nie wskazała interesu publicznego czy też ważnego interesu strony, związanego ze zmianą miejsca urządzania gier, to sprawa wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie i zebrania dowodów przez organ I instancji, a następnie dopiero – po ich przeanalizowaniu – wydania decyzji w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej. W tej sytuacji na podstawie art. 233 § 2 o.p. organ odwoławczy dokonał kasacji pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia i orzekł o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Stanowisko organu II instancji jest błędne i z tego powodu rozpoznając ponownie przedmiotową sprawę zgodnie z oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2412/15), Sąd uchylił decyzję organu II instancji. Przyjąć należy, że skoro art. 135 ust. 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego, to fakt braku jego notyfikacji Komisji Europejskiej nie mógł skutkować sankcją bezskuteczności stosowania tego przepisu. W konsekwencji należało przyjąć, że obowiązywanie w systemie prawa art. 135 ust. 2 u.g.h. – jako przepisu w sposób szczególny regulującego materię zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych - wyłączało możliwość zastosowania w niniejszej sprawie art. 253a § 1 o.p. Tym samym odpadły podstawy do prowadzenia w tej sprawie postępowania wyjaśniającego przez organ I instancji, co do przesłanek warunkujących zmianę w trybie art. 253a § 1 o.p. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]), na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. W opisanej zatem sytuacji nie było podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 233 § 2 o.p. i wydania decyzji kasacyjnej z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uwzględnił skargę na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. i orzekł o uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 stycznia 2013 r. (nr [...]), gdyż uznał, że została wydana z naruszeniem art. 253a § 1 oraz art. 233 § 2 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej winien uwzględnić dokonaną powyżej ocenę prawną.