III SA/Gd 150/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant: Starszy asystent sędziego Konrad Milczanowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 6 lutego 2024 r., nr 2201-IGC.4303.1.2024.SL w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru, długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. Agencja celna S. Sp. z o.o., działająca w charakterze przedstawiciela bezpośredniego M. Spółki z o.o. (dalej zwanej także jako: "skarżąca", "spółka" lub "strona") dokonała zgłoszenia w okresie październik-grudzień 2020 r. do procedury dopuszczenia do obrotu towary pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej, nabyte od G. Co. Ltd., tj.: 1. nr [...] z dnia 20 października 2020 r., - towar w pozycji 15 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 22 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktur nr [...]; 2. nr [...] z dnia 21 października 2020 r., - towar w pozycji 12 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 14 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...], [...], [...]; 3. nr [...] z dnia 26 października 2020 r., - towar w pozycji 10 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 12 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 4. nr [...] z dnia 27 października 2020 r., - towar w pozycji 15 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 24 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 5. nr [...] z dnia 2 listopada 2020 r., - towar w pozycji 10 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 13 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 6. nr [...] z dnia 4 listopada 2020 r., - towar w pozycji 9 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 7. nr [...] z dnia16 listopada 2020 r., - towar w pozycji 4 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 8. nr [...] z dnia 18 listopada 2020 r., - towar w pozycji 12 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 9. nr [...] z dnia 19 listopada 2020 r., -towar w pozycji 13 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]; 10. nr [...] z dnia 23 listopada 2020 r., - towar w pozycji 10 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 92 10 00, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, - towar w pozycji 14 sklasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 89, ze stawką celną erga omnes 4,7% i stawką podatku od towarów i usług z tytułu importu 23%, wg faktury nr [...]. Wśród towarów objętych przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi znalazły się m.in.: "obręcz koła + szprychy + przednia piasta", "obręcz koła + szprychy + tylna piasta", "wolnobieg", "zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium (przednia)", "zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium (tylna)". Funkcjonariusze Urzędu Celno-Skarbowego we W. przeprowadzili kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem Unii Europejskiej a państwami trzecimi. Stwierdzili m.in. nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów ujętych w zgłoszeniach celnych: nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...]. Według ustaleń kontrolujących, w stosunku do towaru klasyfikowanego w ww. zgłoszeniach celnych jako "wolnobiegi" winien być zastosowany kod TARIC 8714 93 00 19 (a nie kod TARIC 8714 99 90 89). Natomiast części rowerowe opisane na tłumaczeniach faktur zakupu oraz zgłoszeniach celnych jako "obręcze koła + szprychy + przednia piasta"; "obręcze koła + szprychy + tylna piasta"; "zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium przednia z piastą"; "zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium tylna z piastą" - prawidłowo winny być klasyfikowane do kodu TARIC 8714 99 90 19. Przebieg kontroli i dokonane ustalenia zawarto w Protokole kontroli z dnia 20 stycznia 2023 r. nr [...] Pełnomocnik spółki pismem z dnia 6 lutego 2023r. wniósł zastrzeżenia do ww. protokołu kontroli, w którym zakwestionował zawarte w nim ustalenia organu, m.in. odnoszące się do klasyfikacji taryfowej ww. towaru. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego we W., pismem z dnia 8 lutego 2023 r. odpowiedział na zastrzeżenia, podtrzymując ustalenia przedstawione w Protokole kontroli, po czym zgodnie z właściwością przesłał dokumenty do Urzędu Celno-Skarbowego w G. Następnie Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni pismem z dnia 12 września 2023 r. powiadomił spółkę o zgromadzeniu dowodów dających podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w sprawie zmiany klasyfikacji taryfowej ww. towarów oraz o możliwości przedstawienia swojego stanowiska w sprawie. Decyzją z dnia 3 listopada 2023 r. (nr 328000-COC-3.4303.399-408.2023.KRL) Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni – działając na podstawie art. 22 ust. 7 w zw. z art. 29, art. 48, art. 56 ust. 1 i ust. 2, art. 57, art. 70 ust. 1 i ust. 2, art. 71 ust. 1 lit. e/ pkt (i), art. 77 ust. 1 lit. a/ i ust. 2, art. 85 ust. 1, art. 101, art. 102 ust. 3, art. 103 ust. 3 lit. b/, art. 105 ust. 4, art. 116 ust. 1 lit. a/, ust. 6, art. 117, art. 172 ust. 2, rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 269 z 2013 r. ze zm. – dalej w skrócie "UKC"); art. 13 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L343/1 z 2015 r. ze zm.); art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 5 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 256 z 1987 r. ze zm.); art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2019/1776 z dnia 22 października 2019 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 280/1 z 2019 r. ze zm.); art. 1, art. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. rozszerzającego ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (EWG) nr 2474/93 na rowery pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej oraz stanowiącego o ostatecznym pobraniu rozszerzonego cła w przypadku takiego przywozu zarejestrowanego na mocy rozporządzenia (WE) nr 703/96 (Dz. Urz. WE L 16 z 18.1.1997, s. 55 ze zm.); art. 4a w zw. z art. 2 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/1379 z dnia 28 sierpnia 2019 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozszerzone na przywóz rowerów wysyłanych z Indonezji, z Malezji, ze Sri Lanki, z Tunezji, z Kambodży, z Pakistanu i z Filipin, zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z tych państw, w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia (UE) 2016/1036 (Dz. Urz. UE L 225 z 29.8.2019, s. 1, wersja skonsolidowana z 22.01.2020 r.); art. 68, art. 73 ust. 1, art. 73d ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j.: Dz.U. 2023 poz. 1590 ze zm. – dalej w skrócie "p.c."); art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 i ust. 6, art. 33 ust. 2a, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. la, art. 41 ust. 1 i art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. 2023 r., poz. 1570 ze zm. – dalej "ustawa o VAT") - orzekł o: 1/ klasyfikacji taryfowej towaru zadeklarowanego jako "wolnobieg" we wskazanych zgłoszeniach celnych do kodu TARIC 8714 93 00 19 z kodem dodatkowym 8900 oraz określeniu dla tych towarów stawki celnej erga omnes (A00) w wysokości 4,7 % oraz stawki ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %; 2/ klasyfikacji taryfowej towarów zadeklarowanych jako "obręcze koła + szprychy + przednia piasta"; "obręcze koła + szprychy + tylna piasta"; "zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium przednia z piastą", zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium tylna z piastą", ujętych we wskazanych pozycjach wymienionych zgłoszeń celnych, do kodu TARIC 8714 99 90 19 z kodem dodatkowym 8900 oraz określeniu dla tych towarów stawki celnej erga omnes (A00) w wysokości 4,7 % oraz stawki ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %; 3/ zaksięgowaniu wymaganych kwot należności celnych w łącznej wysokości 150.820,00 zł; 4/ określeniu różnicy między kwotami podatku w prawidłowej wysokości a kwotami podatku wykazanymi we wskazanych zgłoszeniach celnych w wysokości 34.689,00 zł. W uzasadnieniu organ I instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa krajowego i wspólnotowego. W wyniku analizy zebranego materiału dowodowego organ wskazał, że części rowerowe deklarowane do kodu właściwego dla obręczy kół tj. TARIC 8714 92 10 00 były to w rzeczywistości: - rim+spoke+front hub: obręcz koła + szprychy + piasta przednia - czyli części do wspólnego montażu koła rowerowego (bez dętki i opony), a ilość otworów w obręczy odpowiadała ilości otworów w piaście i ilości szprych; - rim+spoke+rear hub: obręcz koła + szprychy + piasta tylna - czyli części do wspólnego montażu koła rowerowego, a ilość otworów w obręczy odpowiadała ilości otworów w piaście i ilości szprych (bez dętki i opony); - integrated aluminium rim/three-knife rim - zintegrowana odlewana obręcz koła (przednia) tj. obręcz koła przedniego, która jest zintegrowana z piastą (bez dętki i opony); - integrated aluminium rear rim/three-knife rear rim - zintegrowana odlewana obręcz koła (tylna) tj. obręcz koła tylnego, która jest zintegrowana z piastą (bez dętki i opony). Organ zaznaczył, że kontrolujący ustalili, iż tego typu towary spółka klasyfikowała do dwóch kodów taryfowych tj. 8714 99 90 19 oraz 8714 92 10 00. Ponadto w zakresie importowanych przez spółkę: obręczy kół, szprych i piast ustalono, że na poszczególnych fakturach zakupu (commercial invoice) ww. towary ujęte są we wspólnych pozycjach z przypisaną do nich ceną jednostkową a towary te importowane są w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym a późniejszy montaż kół z tych elementów realizowany jest przez pracownika spółki w magazynie komponentów (posiadającym jednocześnie stanowiska montażowe) za pomocą prostych urządzeń do montażu. Importowane przez spółkę szprychy były gotowe do montażu tzn. zakrzywione i na jednym końcu zakończone tzw. łebkiem, który przeplata się przez otwory w kołnierzu piasty, a na drugim końcu były nagwintowane co umożliwia ich montaż w obręczy za pomocą nypla. Organ wyjaśnił, że części w postaci: obręczy, szprych i piast zostały ujęte we wspólnych pozycjach towarowych zarówno na fakturach, jak i na dokumentach Packing list. Wymienienie w jednej pozycji faktury trzech różnych elementów (tj. obręczy, szprych i piast) i podanie dla nich jednej określonej ilości (np. 550 szt. w pozycji 30 faktury [...] dołączonej do zgłoszenia [...]), prowadzi do wniosku, iż elementy te nie zostały ujęte łącznie przypadkowo i że elementy te są ze sobą kompatybilne. Można z tego wnioskować, iż elementy te zostały przeznaczone do łącznego wykorzystania, a biorąc pod uwagę specyfikę przedmiotowego towaru można wnioskować, iż z elementów tych istnieje możliwość zmontowania kół rowerowych w ilości określonej w tej pozycji (np. 550 kół rowerowych). Ww. części zostały opisane jako: for ebike use - co wskazuje, iż są one przeznaczone do rowerów wyposażonych w pomocnicze silniki - tzw. rowerów elektrycznych. Rowery wyposażone w pomocnicze silniki ujęte są w ramach pozycji 8711 WTC, natomiast ich części (w tym koła rowerowe) w ramach pozycji 8714 WTC. Poglądowa klasyfikacja części rowerowych została przedstawiona następująco: 8714 Części i akcesoria pojazdów objętych pozycjami od 8711 do 8713 8714 10 - Motocykli (włącznie z motorowerami) 8714 20 00 00 - Wózków dla osób niepełnosprawnych - Pozostałe 8714 91 - - Ramy i widelce oraz ich części 8714 92 - - Obręcze kół i szprychy 8714 92 10 00 - - - Obręcze 8714 92 90 00 - - - Szprychy 8714 93 - - Piasty, inne niż piasty hamujące ("torpedo") oraz koła łańcuchowe wolnych kół 8714 93 - - - koła łańcuchowe wolnych kół 8714 93 00 11 - - - - - Pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub – do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia 8714 93 00 19 - - - - Pozostałe 8714 94 - - Hamulce, włączając piasty hamujące i ich części 8714 95 00 00 - - Siodełka 8714 96 - - Pedały i mechanizm korbowy oraz ich części 8714 99 - - Pozostałe 8714 99 10 - - - Kierownice 8714 99 30 00 - - - Bagażniki 8714 99 50 - - - Przerzutki 8714 99 90 - - - Pozostałe; części - - - - Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez 8714 99 90 11 - - - - - Pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub - do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia 8714 99 90 19 - - - - - Pozostałe 8714 99 90 30 - - - - Sztyce rowerowe, do stosowania w produkcji rowerów (w tym rowerów elektrycznych) 8714 99 90 40 - - - - Wspornik do kierownic rowerowych, stosowany do produkcji rowerów (w tym rowerów elektrycznych) 8714 99 90 89 - - - - Pozostałe Organ I instancji wskazał, że towary opisane na fakturach jako "rim+spoke+front hub/rim+spoke+rear hub" zostały zadeklarowane do kodu TARIC 8714 92 10 00 właściwego dla obręczy kół, podczas gdy w pozycji tej zostały również ujęte inne towary, którym w WTC zostały przypisane inne kody, niż kod zadeklarowany w zgłoszeniu, tj.: szprychy (kod TARIC 8714 92 90 00) oraz przednie/tylne piasty (kod w ramach podpozycji HS 8714 93). Ponadto towary opisane na fakturach jako "integrated aluminium rim/three-knife rim/ integrated aluminium rear rim/three-knife rear rim" zostały również zadeklarowane do ww. kodu TARIC 8714 92 10 00, właściwego dla obręczy kół, podczas gdy oprócz obręczy składały się z ramion łączących obręcz z piastą oraz z piasty. Zdaniem organu zadeklarowanie wszystkich ww. towarów do kodu 8714 92 10 00 WTC było nieprawidłowe. Noty wyjaśniające do pozycji 8714 HS stanowią, iż pozycja ta "obejmuje części i akcesoria używane w motocyklach (włączając mopedy), rowerach wyposażonych w silnik pomocniczy, przyczepach bocznych, rowerach bez silnika albo w wózkach inwalidzkich, z zastrzeżeniem, że części i akcesoria spełniają obydwa następujące warunki: (i) Muszą być możliwe do identyfikacji jako przystosowane wyłącznie albo zasadniczo do wyżej wymienionych pojazdów; oraz (ii) Nie mogą być wyłączone z niniejszej pozycji postanowieniami uwag do sekcji XVII (zobacz odpowiednie Uwagi ogólne Not wyjaśniających). Części i akcesoria objęte niniejszą pozycją to: (•••) (4) Koła i ich części (kołpaki, obręcze, szprychy itp.). (...)". Organ wskazał, że zgodnie z regułą 2a) ORINS wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Następnie, po przytoczeniu not wyjaśniających do CN i przywołaniu orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, organ I instancji wyjaśnił, że w sprawie bezspornym faktem jest, że przedmiotem importu w ww. zgłoszeniach celnych były, m.in. zgłoszone wspólnie oraz ujęte we wspólnych pozycjach faktur handlowych i packing list, części umożliwiające złożenie kół rowerowych tj. obręcze, szprychy i piasty. Zgodnie z powszechnie dostępną wiedzą, typowe (klasyczne szprychowe) koło rowerowe składa się z: piasty, do której są przymocowane łebki szprych. Szprychy łączą piastę z obręczą, poprzez gwintowane mocowania zwane nyplami, które umożliwiają odpowiednie naciągnięcie szprych i przez to wycentrowanie koła. Na obręcz zakłada się zwykle dętkę oraz oponę. W niektórych rodzajach kół zamiast dętek i opon stosuje się opony bezdętkowe. Niektóre rodzaje kół rowerowych nie mają niezależnych szprych i obręczy, jak w przywołanych wyżej klasycznych kołach szprychowych, lecz wykonane są z odlewów karbonowych lub aluminiowych, które tworzą koła pełne albo mające ramiona (tzw. koła zintegrowane). Do montażu kół rowerowych z części tj. z obręczy, szprych i piast nie jest niezbędne zastosowanie specjalistycznych przyrządów i urządzeń, o których spółka wspomina w zastrzeżeniach, gdyż do montażu tak przygotowanych części wystarczą proste urządzenia, a ogólnie dostępne w tym zakresie informacje można odnaleźć w literaturze o tematyce rowerowej bądź w sieci Internet. Organ zauważył też, że w nomenklaturze WTC, w ramach pozycji 8714 koła zostały wymienione z nazwy jako: Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez (brzmienie grupy obejmującej dwa kody TARIC) oraz jako: Koła i ich części (kołpaki, obręcze, szprychy itp.).W przywołanych notach wyjaśniających do pozycji 8714 HS wynika, że koła stanowią artykuł, który może być złożony z części. W związku z tym, organ ocenił, że towarem, o którym mowa w sformułowaniu "Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez" mogą być zarówno kompletne koła wyposażone w dętki, opony i zębatki lub kompletne koła nie wyposażone w dętki, opony, zębatki. Czyli towarem, o którym mowa w ww. sformułowaniu - w przypadku klasycznych kół szprychowych - mogą być koła wykonane z obręczy, szprych i piast (nie wyposażone w dętki, opony, zębatki), natomiast w przypadku kół zintegrowanych - koła wykonane z odlewu metalu zintegrowanego z piastą (nie wyposażone w dętki, opony, zębatki). Organ wskazał, że z takimi właśnie towarami mamy do czynienia w niniejszej sprawie, z tym że w przypadku kół szprychowych przedmiotem importu były wyroby przedstawione w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Dalej organ wskazał, że zgodnie z wyjaśnieniami do reguły 2a) ORINS dla potrzeb zastosowania tej reguły "wyroby przedstawione w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą prostych urządzeń do montażu, bądź za pomocą nitowania lub spawania pod warunkiem, że zastosowano proste operacje montażowe. Dla zastosowania właściwej pozycji WTC decydujące znaczenie ma charakter wyrobu, tj. posiadanie zasadniczych cech wyrobu gotowego lub kompletnego bez względu na to czy znajdowały się w stanie niezmontowanym. W niniejszej sprawie mamy do czynienia m.in. z elementami składowymi (obręczami, szprychami, piastami), z których za pomocą prostych operacji montażowych i prostych urządzeń do montażu może zostać złożony artykuł w postaci koła rowerowego (bez opon, dętek, zębatek). Następnie organ wyjaśnił, że reguła 2a) ORINS pełni rolę pomocniczą, z tego powodu jeśli nomenklatura zawiera zarówno pozycję obejmującą kompletny produkt, np. jak w rozpatrywanym przypadku "Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez" oraz pozycję zawierającą części bądź pozycję zawierającą w swoim brzmieniu nazwę danej części, to te dwie ostatnie wspomniane pozycje odnoszą się tylko do takich części importowanych łącznie, które po ich późniejszym montażu, nie tworzą kompletnego lub niemal kompletnego artykułu. Organ I instancji podniósł, że przedmiotem importu w części pozycji zgłoszeń celnych o: nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] - były części kół rowerowych: obręcze, szprychy i piasty, z których bez konieczności poddawania ich jakiejkolwiek dalszej obróbce, za pomocą prostych operacji montażowych i prostych urządzeń do montażu, możliwe jest złożenie wyrobu posiadającego zasadnicze cechy wyrobu w postaci kompletnego koła rowerowego (bez opon, dętek, zębatek), w związku z czym w myśl reguły 2a) ORINS towar ten należy zaklasyfikować do podpozycji WTC obejmującej koła rowerowe - w tym przypadku w ramach podpozycji ujętej w ramach grupy towarowej właściwej dla: "Pełnych kół z dętkami, oponami i zębatkami lub bez". Mając powyższe na uwadze na podstawie reguł 1, 2a i 6 ORINS, właściwym kodem taryfowym dla obręczy, szprych i piast importowanych wspólnie w ww. zgłoszeniach celnych jest TARIC 8714 99 90 19 - właściwy dla: Części i akcesoriów pojazdów objętych pozycjami od 8711 do 8713; - Pozostałych (innych niż części i akcesoria motocykli oraz innych niż części i akcesoria wózków dla osób niepełnosprawnych); - - Pozostałych (innych niż obręcze kół i szprychy; innych niż piasty inne niż piasty hamujące ("torpedo") oraz koła łańcuchowe wolnych kół; innych niż hamulce, włączając piasty hamujące i ich części; innych niż siodełka; innych niż pedały i mechanizm korbowy oraz ich części); - - - Pozostałych; części (innych niż kierownic, innych niż bagażniki; innych niż przerzutki); - - - - Pełnych kół z dętkami, oponami i zębatkami lub bez; - - - - - Pozostałych (innych niż pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub - do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia). Ponadto organ I instancji zwrócił także uwagę, że przedmiotem importu w części pozycji zgłoszeń celnych o: nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] - były kompletne koła rowerowe, wykonane z odlewu metalu, tworzącego obręcz koła wraz z ramionami, zintegrowanego z piastą, które nie były wyposażone w dętki, opony, zębatki. W związku z powyższym, na podstawie reguł 1 i 6 ORINS, właściwym kodem taryfowym dla zintegrowanych kół rowerowych wykonanych z odlewu metalu zintegrowanego z piastą ww. zgłoszeniach celnych jest TARIC 8714 99 90 19. W związku z tym, wskazany przez spółkę w zastrzeżeniach kod TARIC 8714 99 90 89, nie ma zastosowania, gdyż przeznaczony on jest dla części innych niż te ujęte w podpozycji 8714 99 90 19. Następnie organ wyjaśnił, że pozycjach zgłoszeń celnych o: nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...] - części rowerowe zadeklarowane jako wolnobieg (opisane na fakturach jako freewheel) zostały zadeklarowane nieprawidłowo - jako pozostałe części. W trakcie przeprowadzonych czynności oględzin, w trakcie których została sporządzona dokumentacja fotograficzna kontrolujący potwierdzili, że wybrany do kontroli (przykładowy) wolnobieg to "mechanizm składający się z 7 tarcz zębatych", który zgodnie z ustaleniami zawartymi w protokole kontroli winien być klasyfikowany w ramach kodu TARIC 8714 93 00 19. Mając powyższe na uwadze, na podstawie reguł 1 i 6 ORINS, zgodnie z brzmieniem kodów 8714, 8714 93 00 WTC - wolnobiegi należy klasyfikować do kodu TARIC 8714 93 00 19 właściwego dla pozostałych kół łańcuchowych wolnych kół. Ponadto – jak zauważył organ - zgodnie z ustaleniami kontrolujących zawartymi w ww. protokole kontroli w części zgłoszeń celnych realizowanych na rzecz spółki wolnobiegi deklarowane były do ustalonego kodu TARIC 8714 93 00 19, a wnosząc zastrzeżenia do ww. protokołu spółka nie wniosła uwag co do ustaleń kontroli w zakresie klasyfikacji taryfowej wolnobiegów. W związku z tym, iż dotychczas wolnobiegi zostały zgłoszone w ramach pozycji zgłoszeń celnych, dla których został zadeklarowany kod TARIC 8714 99 90 89, zaszła konieczność umieszczenia wolnobiegów w odrębnych nowo utworzonych pozycjach wybranych zgłoszeń celnych o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]. Dodatkowe koszty, związane z transportem przywożonych towarów/ubezpieczeniem towaru, po utworzeniu nowych pozycji zostały ustalone zgodnie z kryterium masy brutto/wartości przedmiotowych towarów. Organ I instancji wskazał, że w dacie zgłoszeń celnych dla towarów objętych kodem TARIC 8714 93 00 19 oraz kodem TARIC 8714 99 90 19 obowiązywała stawka celna erga omnes w wysokości 4,7 %. Dodatkowo import towarów, pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej klasyfikowanych do tych kodów TARIC podlegał ostatecznemu cłu antydumpingowemu, nałożonemu rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. rozszerzającym ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (EWG) nr 2474/93 na rowery pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej oraz stanowiącym o ostatecznym pobraniu rozszerzonego cła w przypadku takiego przywozu zarejestrowanego na mocy rozporządzenia (WE) nr 703/96 (Dz. Urz. WE L 16 z 18.1.1997, s. 55). W związku z tym, zgodnie z art. 4a tekstu skonsolidowanego, obowiązującego w dacie przyjęcia przedmiotowych zgłoszeń celnych, rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/1379 z dnia 28 sierpnia 2019 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozszerzonego na przywóz rowerów wysyłanych z Indonezji, z Malezji, ze Sri Lanki, z Tunezji, z Kambodży, z Pakistanu i z Filipin, zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z tych państw, w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia (UE) 2016/1036, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2020/45 z dnia 20 stycznia 2020 r. zmieniającym rozporządzenie wykonawcze (UE) 2019/1379 w odniesieniu do rozszerzenia cła antydumpingowego nałożonego na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 (Dz. Urz. UE L 16/7 z 2020 r.) dla towarów objętych kodami TARIC: 8714 93 00 19, 8714 99 90 19, zastosowanie ma dodatkowy kod TARIC 8900 oraz stawka ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %. Organ I instancji wyjaśnił, że powyższe ustalenia mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, a art. 30b ust. 4 stanowi, iż podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia - o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Natomiast zgodnie z art. 33 ust. 2a tej ustawy jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo albo nie została określona w prawidłowej wysokości, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną. Na mocy przepisu art. 41 ust. 1 w zw z art. 146aa ww. ustawy, stawka podatku VAT od importu towaru wynosi 23 %. Różnica między łączną kwotą należności celnych typ A00 oraz typ A30 określoną w decyzji dla poszczególnych pozycji zgłoszeń celnych, a łączną kwotą należności celnych typ A00 i typ A30 wykazaną dotychczas w pozycjach tych zgłoszeń organ przedstawił w tabeli. Biorąc pod uwagę ww. różnice – różnice należności celnych typ A00 zostały zaliczone na poczet należności celnych typ A30 określonych dla tych zgłoszeń w decyzji. Strona wniosła od ww. decyzji odwołanie, w którym wskazała, że posiada inny towar objęty antydumpingiem, tj. pełne koła rowerowe a inny towar objęty procedurą dopuszczenia do obrotu, tj. części rowerowe nie połączone ze sobą – mające inną charakterystykę niż wyrób objęty antydumpingiem a stosowanie pomocniczej reguły klasyfikacji towarowej (2a ORINS) w tym wypadku wypacza ideę stosowania ceł antydumpingowych i jest sprzeczne z art. 1 ust. 1 i 4 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/1036 w sprawie ochrony przez przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkiem UE. Dowodem potwierdzającym ten stan rzeczy jest zarówno protokół z kontroli, treść faktur załączonych do zgłoszeń celnych, jak również załączona opinia rzeczoznawcy. W związku z tym skarżąca wniosła o wydanie decyzji klasyfikującej obręcze kół, szprychy i piasty do odrębnych pozycji. Do odwołania załączono dokumenty w postaci: opinii rzeczoznawcy nr [...] oraz dokumenty zakupu części rowerowych od różnych dostawców na terenie Chin. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 - zwanej dalej w skrócie: "o.p."), art. 73 ust. 1 p.c. oraz art. 34 ust. 4 ustawy o VAT – decyzją z dnia 6 lutego 2024 r. (nr 2201-IGC.4303.1.2024.SL) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że w myśl art. 56 ust. 1 UKC podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Wspólna Taryfa Celna obejmuje w pierwszym rzędzie Nomenklaturę Scaloną towarów określono w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87. Nomenklatura Scalona to spis towarów i odpowiadających im kodów cyfrowych - zestandaryzowany pod względem nazewnictwa i logicznie usystematyzowany, w ramach dwudziestu jeden sekcji (I-XXI), dzielących się na działy (1- 99). Przyjęta w Unii Europejskiej Nomenklatura Scalona posługuje się ośmiocyfrowymi kodami, które stanowią rozbudowanie sześciocyfrowych kodów Systemu Zharmonizowanego, przyjętego w dniu 14 czerwca 1983 r., na mocy Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Zgodnie zaś z przepisem art. 57 ust. 1 UKC "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej (WTC) polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. Komisja na podstawie art. 12 ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz z przypisanymi do poszczególnych kodów taryfowych konwencyjnymi stawkami celnymi. Takie rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do 31 października w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i obowiązuje od 1 stycznia następnego roku. W niniejszej sprawie, w dacie przyjęcia przez organ celny ww. zgłoszeń celnych, obowiązywało Rozporządzenie Komisji (UE) nr 2019/1776 z dnia 22 października 2019 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE seria L Nr 361 z dnia 30 października 2020 r. ze zmianą w Dz. Urz L Nr 385 z 2021 z późniejszymi zmianami). Załącznik I niniejszego rozporządzenia składa się z trzech części: Przepisów Wstępnych, Tabeli Stawek Celnych oraz Załączników Taryfowych. Tabelę Stawek Celnych poprzedzają Przepisy Wstępne, wśród których znajdują się między innymi Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zawierające prawne wskazania dotyczące sposobu dokonywania klasyfikacji taryfowej. Na mocy sporządzonej w Brukseli, w dniu 14 czerwca 1983 r., Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, ustanowiono Nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego. Unia Europejska jest stroną tej Konwencji od 1 stycznia 1988 r. System Zharmonizowany (HS) jest wykazem towarów lub grup towarowych, zawierającym klasyfikację tych towarów w układzie 4-cyfrowych pozycji, z rozbiciem na 6-cyfrowe podpozycję. Oprócz wykazu towarów, System Zharmonizowany zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Zharmonizowanego Systemu oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Uwagi te zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji prawnej Systemu i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Ponadto Rada Współpracy Celnej wydaje w odrębnych publikacjach Noty Wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, które stanowią jego oficjalną interpretację. Zgodnie z art. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich zwaną "TARIC" opartą na Nomenklaturze Scalonej, zawierającą między innymi stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe. Kluczowe znaczenie ma przy tym reguła 1 ORINS, w myśl której: tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy nie jest możliwe dokonanie przypisania importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów, z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji. Stosownie do reguły 2a wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. W regule 6 postanowiono, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z reguł 1-5, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej, Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej pomocnicze znaczenie mają też Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Jakkolwiek Noty wyjaśniające nie są prawnie wiążące, to w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, a w konsekwencji do dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów. Należy nadto odnotować, że w przypadku spornej i problematycznej klasyfikacji taryfowej Komisja Europejska, w celu zapewnienia jednolitego stosowania klasyfikacji taryfowej, może wydać rozporządzenie, w którym wprost dokona klasyfikacji taryfowej konkretnego towaru. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, że w dniu dokonania ww. zgłoszeń celnych import towarów, pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, klasyfikowanych zarówno do kodu TARIC 8714 93 00 19, jak i kodu 8714 99 90 19 podlegał ostatecznemu cłu antydumpingowemu, nałożonemu rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. rozszerzającym ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (EWG) nr 2474/93 na rowery pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej oraz stanowiącym o ostatecznym pobraniu rozszerzonego cła w przypadku takiego przywozu zarejestrowanego na mocy rozporządzenia (WE) nr 703/96 (Dz.Urz.WE L 16 z 18.1.1997, s. 55). Organ wyjaśnił, że do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru. Zgodnie z obowiązującymi przepisami dla dokonania prawidłowego przypisania towarów do kodu CN zasadnicze znaczenie ma bowiem stan towaru w dniu dokonania zgłoszenia. Przez stan towaru należy rozumieć jego rodzaj, jakość, formę (postać), ilość oraz inne właściwości np. budowa, rodzaj materiału, skład itp. odróżniające go od innych towarów. Jest to zatem okoliczność obiektywna istniejąca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, niezależna od woli importera lub woli dalszych nabywców. Wskazano, że bezspornym faktem jest, iż przedmiotem importu w jednej dostawie były elementy w postaci obręczy, szprych i piast ujęte we wspólnych pozycjach faktury handlowej, jak i dokumentach Packing list. Wymienione części w przedmiotowych zgłoszeniach celnych nie zostały ujęte łącznie przypadkowo i są one ze sobą kompatybilne, umożliwiające złożenie kół rowerowych. Zasadniczą kwestią pozostawało zatem określenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu w zgłoszeniach celnych o nr: [...] (poz. 15), [...] (poz. 12), [...] (poz. 10), [...] (poz. 15), [...] (poz. 10), [...] (poz. 9), [...] (poz. 4), [...] (poz. 12), [...] (poz. 10) i ustalenie w oparciu o obowiązujące przepisy, czy towar ten należy zaklasyfikować do kodu TARIC 8714 92 10 00 właściwego dla obręczy kół, czy też powinien być klasyfikowany do kodu TARIC 8714 99 90 19 jako kompletne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez, pozostałe. Organ zwrócił uwagę, że w przedmiotowych zgłoszeniach celnych zgłaszający zaklasyfikował sporne towary do pozycji 8714. Zgodnie z notami wyjaśniającymi pozycja 8714 obejmuje ona części i akcesoria używane w rowerach bez silnika pod warunkiem, że są one możliwe do identyfikacji jako przystosowane wyłącznie albo zasadniczo do rowerów i nie są wyłączone z niniejszej pozycji postanowieniami uwag do sekcji XVII. Części i akcesoria objęte niniejszą pozycją to m.in. koła i ich części (kołpaki, obręcze, szprychy itp.). (...)". Pierwsza część reguły 2a ORINS poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w ten sposób, że odnosi się on nie tylko do wyrobu gotowego, lecz także wyrobu niekompletnego lub niegotowego pod warunkiem, że ma on wyraźny charakter wyrobu gotowego lub kompletnego. Natomiast druga część reguły stanowi, że wyroby kompletne lub gotowe znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane według tej samej pozycji co wyroby zmontowane. Regułę 2a ORINS stosuje się również do wyrobów niekompletnych, przedstawionych w stanie niezmontowanym lub zmontowanym z tym zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne lub gotowe zgodnie z pierwszą częścią reguły. Przy czym złożoność metody montażu nie musi być brana pod uwagę w tym względzie. Jednakże w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Towary przedstawiane są zwykle w takim stanie ze względu na wymagania lub dogodność pakowania, obsługi lub transportu. Organ odwoławczy stwierdził, że podziela stanowisko organu I instancji, że sprowadzenie w jednej dostawie części rowerowych w postaci: obręczy koła + szprych + przedniej/tylnej piasty, umożliwiającej złożenie koła do roweru, posiadają zasadniczy charakter wyrobu gotowego lub kompletnego i w istocie należy zakwalifikować jako koła do rowerów. Sprowadzenie takich zestawów w celu ich montażu na terenie Unii jest równoznaczne ze sprowadzeniem kół. Zbieżność czasowa i ilościowa, zbieżność producenta oraz sprzedawcy, uzasadniały domniemanie faktyczne, że celem importu tych towarów było złożenie z nich kół. Domniemanie to jest zgodne z doświadczeniem życiowym, zasadami logiki i racjonalnego myślenia oraz ekonomicznym interesem importera. Sytuacja, w której nabyty towar miałby służyć innym celom, nie jest oczywiście co do zasady, wykluczona, jednak w okolicznościach sprawy niewiarygodna. Zatem można stwierdzić, że ilość i rodzaj importowanego w towaru jednoznacznie wskazuje, że \ warunek konieczny, opisany w notach wyjaśniających do pozycji 8714, do zastosowania reguły 2a ORINS został spełniony. Organ odwoławczy stwierdził, że w dniach obejmowania procedurą dopuszczenia do obrotu nie było nałożonych ceł antydumpingowych na: obręcze kół, szprychy oraz piasty kół przednich i tylnych. Tym niemniej, w okolicznościach faktycznych sprawy do klasyfikacji towarów zastosowanie miała reguła 2a ORINS, zgodnie z którą części te zostały zaklasyfikowane jako kompletne koło rowerowe i zgodnie z rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. podlegają cłu antydumpingowemu. Nie można natomiast podzielić poglądu strony, że przyjęcie klasyfikacji towaru jako kół rowerowych wypacza ideę stosowania ceł antydumpingowych i jest sprzeczna z art. 1 ust. 1 i 4 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UJE) 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów nie będących członkami UE. Realizując swoje wyłączne kompetencje w dziedzinach unii celnej i wspólnej polityki handlowej (art. 3 ust. 1 lit. a/ i e/ TFUE) i w oparciu o generalne zasady prowadzenia wspólnej polityki handlowej (art. 207 TFUE), Unia Europejska w przypadku stwierdzenia wystąpienia zjawiska dumpingu podejmuje środki niezbędne do przeciwdziałania zjawiskom niepożądanym, w celu ochrony interesu unijnych przedsiębiorców i ekonomicznych interesów państw członkowskich. Z tego powodu Parlament Europejski i Rada, stanowiąc w drodze rozporządzeń zgodnie ze zwykłą procedurą ustawodawczą, przyjmują środki określające ramy realizacji wspólnej polityki handlowej (art. 207 ust. 2 TFUE). Na tej podstawie Parlament Europejski wraz z Radą przyjęły Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej - dalej również: Rozporządzenie 2016/1036 (tekst jednolity, Dz. Urz. UE. L 2016 Nr 176, str. 21). Cło antydumpingowe może zostać nałożone na każdy produkt przywieziony po cenach dumpingowych, którego wprowadzenie do wolnego obrotu w Unii powoduje szkodę. Przy czym produkt uznaje się za przywieziony po cenach dumpingowych, jeżeli jego cena eksportowa do Unii jest niższa od porównywalnej ceny produktu podobnego ustalonej w kraju wywozu w zwykłym obrocie handlowym (art. 1 ust. 1-2 Rozporządzenia 2016/1036). W celu stwierdzenia istnienia dumpingu Komisja (UE), na pisemny wniosek uprawnionych podmiotów, wszczyna dochodzenie mające na celu ustalenie występowania, stopnia i skutków domniemanego dumpingu (art. 5 ust. 1 ww. Rozporządzenia). Po wszczęciu postępowania Komisja we współpracy z państwami członkowskimi rozpoczyna dochodzenie na szczeblu Unii. Zakres tego dochodzenia obejmuje zarówno dumping, jak i szkodę, które badane są jednocześnie (art. 6 ust. 1 ww. Rozporządzenia). Przy czym art. 11 ust. 1 ww. Rozporządzenia stanowi, że środek antydumpingowy pozostaje w mocy jedynie w okresie i w zakresie niezbędnym do przeciwdziałania dumpingowi, który powoduje szkodę. Ostateczny środek antydumpingowy wygasa pięć lat po jego wprowadzeniu lub pięć lat od daty zakończenia ostatniego przeglądu przeprowadzonego po wprowadzeniu środków w odniesieniu do dumpingu i szkody. Na tej podstawie Rozporządzenia Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r., ostatecznym cłem antydumpingowym objęto przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej. W świetle powyższego w stosunku do importowanego towaru, organ I instancji określił stawkę ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %. Odnosząc się do ww. opinii rzeczoznawcy z dnia 27 października 2023 r., uzupełnionej 4 listopada 2023 r., organ odwoławczy wskazał, że nie jest ona opinią biegłego w rozumieniu odnośnych przepisów prawa, lecz stanowi dokument prywatny. Biegłego, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, powołuje bowiem organ celny (art. 197 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 p.c.). Tym niemniej, działając w ramach swobodnej oceny dowodów organ odwoławczy ocenił dokumenty przedłożone przez stronę. W wyniku tej oceny stwierdził, iż są one pozbawione doniosłości dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Dotyczy to definicji "koła" (w sposób oczywisty niewymagającej odwołania się do wiedzy specjalistycznej) czy też "koła pełnego" - "w rozumieniu Zleceniodawcy koła kompletnego". Stan towaru w momencie dokonania zgłoszeniu towaru nie stanowi przedmiotu sporu. Oczywistym jest również, że poszczególne części składowe, takie jak obręcz koła, szprychy czy piasta nie są samoistnie (każde z osobna) kołem. Łącznie natomiast stanowią one koło w stanie niezmontowanym. Bezspornym jest również, że wartość pełnego (zmontowanego) koła jest zazwyczaj wyższa od sprzedawanych osobno elementów składowych, w szczególności ze względu na koszt robocizny (montażu). Fakt ten, podobnie jak wysokość wzrostu wartości towaru po jego zmontowaniu pozostaje jednak prawnie irrelewantny dla klasyfikacji taryfowej, dokonywanej w oparciu o regułę 2a ORINS. Organ wskazał też, że uznanie towaru za "koło pełne" w rozumieniu wskazanym w jednej z podpozycji taryfowych byłoby przejawem stosowania norm prawa dotyczących klasyfikacji taryfowej, co należy do organów celnych, nie zaś biegłych lub rzeczoznawców sporządzających prywatne ekspertyzy. Organ stwierdził, że klasyfikacja taryfowa dokonywana jest w oparciu o obiektywne cechy towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Nie ma wątpliwości, że towary będące przedmiotem niniejszego postępowania posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych, a możliwość zmontowania z tych części gotowego produktu jest oczywista. W opinii organu odwoławczego przedstawione wyżej fakty jednoczenie wskazują, że reguła 2a ORINS została zastosowana prawidłowo. Dodać należałoby, że reguła 2a ORINS ma na celu uniemożliwienie podmiotom dokonującym obrotu towarowego z zagranicą uchylania się od wymiaru stawek celnych od wyrobów gotowych, poprzez ich zgłaszanie do odprawy celnej w stanie rozmontowanym. Dokonując klasyfikacji taryfowej towaru opis pozycji należy odnieść do stanu towaru a nie do nazwy handlowej czy zwyczajowo używanej dla określenia towaru, jak również do sposobu wykorzystania. Podsumowując, organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji prawidłowo uznał, że importowane koła w stanie niezmontowanym należy zaklasyfikować do kodu 8714 99 00 19 z kodem dodatkowym 8900, w ramach grupy towarowej przewidzianej dla pełnych kół z dętkami, oponami i zębatkami lub bez. Prawidło określił również w odniesieniu do tego pochodzącego z Chin towaru stawkę celną erga omnes (A00) w wysokości 4,7 % oraz stawkę ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %. Cło antydumpingowe dla towarów klasyfikowanych do ww. kodu wprost wynika z rozporządzenia Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. rozszerzającego ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (EWG) nr 2474/93 na rowery pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej oraz stanowiącym o ostatecznym pobraniu rozszerzonego cła w przypadku takiego przywozu zarejestrowanego na mocy rozporządzenia (WE) nr 703/96. Zastosowanie określonych stawek cła (cła antydumpingowego) stanowi zawsze konsekwencję klasyfikacji taryfowej oraz pochodzenia towaru; nigdy natomiast klasyfikacja taryfowa nie może być dostosowywana do obowiązujących środków polityki handlowej. Za nietrafiony należy zatem uznać argument strony odnośnie rzekomej kolizji przepisów dotyczących cła antydumpingowego z regułami klasyfikacji taryfowej, w tym regułą 2a ORINS. Organ odwoławczy stwierdził również, że organ I instancji prawidłowo także określił klasyfikację taryfową "wolnobiegów" do kodu TARIC 8714 93 00 19 z kodem dodatkowym 8900, a w konsekwencji też prawidłowo określił dla tych towarów kwotę wynikającą z długu celnego przy zastosowaniu stawki celnej erga omnes (A00) w wysokości 4,7 % oraz stawki ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 % (rozstrzygnięcie organu I instancji w tym zakresie nie jest kwestionowane przez stronę). Z kolei rozstrzygnięcie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w zakresie podatku VAT stanowiło prostą, niejako arytmetyczna konsekwencję zmian w zakresie należności celnych wchodzących do podstawy opodatkowania. W ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania, mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego - zgromadzenia dowodów i ich swobodnej oceny w celu ustalenia rodzaju i stanu towaru oraz jego obiektywnych cech, umożliwiających w sposób jednoznaczny określenie właściwego kodu nomenklatury celnej, a także wykluczenie innych kodów, które potencjalnie mogłyby być brane pod uwagę. Materiały dowodowe zostały zgromadzone zgodnie z zasadą zupełności materiału dowodowego określoną w art. 187 § 1 o.p. i prawidłowo ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 o.p. Organ zaznaczył, że decyzja organu I instancji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innych dowodów nie uznał jako znaczących przy rozstrzyganiu sprawy, a także podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Organ ten dokonał analizy wszystkich zgromadzonych dowodów i rzetelnej oceny w kontekście przepisów taryfy celnej, co znalazło wyraz w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji zawierającej konstruktywne wnioski wynikające z poczynionych ustaleń. Ocenę dowodów organ dokonał w oparciu o obowiązujące przepisy, kierując się doświadczeniem życiowym, a wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie. Organ I instancji zrealizował wynikający z przepisów prawa celnego obowiązek wyjaśnienia wszystkich faktów i zebrania całego materiału dowodowego, dążąc do ustalenia stanu faktycznego sprawy. M. Sp. z o.o. z siedzibą w B. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę, wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie: 1/ art. 1 ust. 1 oraz ust. 4 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej w związku z art. 1 Porozumienia o stosowaniu art. VI Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (Dziennik Urzędowy Wspólnot Europejskich 23.12.1994 L336/103) - poprzez zastosowanie przepisów o cle antydumpingowym i nałożenie na skarżącą obowiązku zapłaty cła antydumpingowego, podczas gdy na gruncie sprawy bezsprzecznym jest, że części rowerowe w postaci obręczy kół, piast i szprych nie są objęte antydumpingiem w przeciwieństwie do pełnych kół, które to nie mogą zostać uznane za produkt podobny w rozumieniu powyższego przepisu; 2/ ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej zawartych w treści załącznika I do rozporządzenia Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik i do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej taryfy celnej w związku z art. 1 Porozumienia o stosowaniu art. VI Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (Dz. Urz. WE 23.12.1994 L336/103) - poprzez zastosowanie reguły 2a) ORINS, co doprowadziło organ II instancji do błędnego przekonania, że sprowadzone w jednej dostawie części rowerowe posiadają zasadniczy charakter wyrobu gotowego lub kompletnego i należy zakwalifikować jako koła do rowerów; 3/ ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej zawartych w treści załącznika I do rozporządzenia Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającego załącznik i do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej taryfy celnej w związku z art. 1 Porozumienia o stosowaniu art. VI Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (Dz. Urz. WE 23.12.1994 L336/103) - poprzez niezastosowanie reguły 3a ORINS, co doprowadziło do błędnego obciążenia skarżącej obowiązkiem i długiem celnym. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że przedmiotem zakupu z zagranicy były części rowerowe w postaci m.in. obręczy kół, piast i szprych, na które Unia Europejska nie nałożyła ceł antydumpingowych. W dniu odprawy celnej nie obowiązywało cło antydumpingowe, ponieważ nie udowodniono spełniania kryteriów art. VI GATT. Zakup żadnego z tych towarów u chińskiego eksportera i przywóz ich na terytorium UE nie powodował zatem w ocenie strony negatywnych skutków, takich jak sprzedaż produktu po cenie niższej niż wynikałoby to z uczciwej konkurencji, czy spowodowanie szkody w gospodarce kraju importującego poprzez nieuczciwą konkurencję z innymi sprzedającymi. Po przywołaniu treści art. 1 Porozumienia o stosowaniu art. VI Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (Dz. Urz. WE 23.12.1994 L336/103) skarżąca spółka podniosła, że stosowanie cła antydumpingowego na towary w stanie niezmontowanym tylko dlatego, że jadą jednym transportem, w sytuacji, gdy na każdy z nich występujący pojedynczo nie ma ceł antydumpingowych, jest sprzeczne z ideą ochrony rynku przez nieuczciwą konkurencją. Ponadto skarżąca podniosła, że dokonano błędnej kwalifikacji taryfowej ponieważ elementy, z których kompletuje się koła, tj. szprychy, obręcze kół oraz piasty są tylko elementami składowymi koła. Tym samym jako pojedynczy element składowy nie stanowią kompletnego koła, zarówno w stanie niezmontowanym, jak i rozmontowanym. W ocenie skarżącej w sprawie powinno mieć znaczenie, że cena kompletnego koła, nawet bez dętki, opony, czy bez zębatki, z pewnością będzie większa od ceny poszczególnych elementów składowych koła, tj. obręczy, piasty i szprych w stanie niezmontowanym. Wynika to z kosztów związanych z nakładem pracy potrzebnej do przeprowadzenia procesu technologicznego zmierzającego do zmontowania koła jako całości z poszczególnych elementów. Wpływa na to również okoliczność, że przedmiotowy proces technologiczny składa się nie tylko z czynności zmierzających bezpośrednio do kompletacji kola, ale również przygotowujących, jak kontrola jakości poszczególnych dostarczonych partii części, niezbędnych do montażu jak również końcowych - kontroli jakości produktu finalnego jakim jest skompletowane koło. Uzasadnia to w ocenie skarżącej twierdzenie, że towary stanowiące przedmiot zgłoszenia celnego nie mogą zostać potraktowane jako "produkty podobne" w rozumieniu art. 1 ust. 4 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej. Spółka podtrzymała stanowisko, że z racji nieprawidłowej oceny charakteru towarów organ II instancji zastosował względem nich błędną regułę interpretacji nomenklatury scalonej w postaci reguły 2a) ORINS. Doprowadziło to do sytuacji, w której cło antydumpingowe zostało nałożone na towary, które w momencie sprzedaży w Chinach nie były sprzedane po cenie niższej niż wynikałoby z uczciwej konkurencji. Tym samym nie mogły powodować szkód w gospodarce UE, bo gdyby tak było, to UE nałożyłaby cła antydumpingowe na obręcze kół, szprychy i piasty. Zatem w odniesieniu do przedmiotowego zgłoszenia celnego zastosowanie powinna znaleźć reguła 3a), zgodnie z treścią której powinno się preferować pozycję, zawierającą najbardziej specyficzny opis towaru, wobec pozycji, która zapewnia opis bardziej ogólny. Reguła 2a nie powinna być podstawą zmiany klasyfikacji towaru, ponieważ każdy z towarów będących przedmiotem odprawy celnej ma własną szczegółową pozycję taryfy celnej. Proponowana przez organ celny nazwa towaru (pozostałe pełne koła) nie odpowiada stanowi faktycznemu. Nie można używać nazwy pełne koła do wyrobu, który nim nie jest. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935 - dalej jako "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W myśl zaś do art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku nie stwierdził bowiem naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które miały lub mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Za podstawę faktyczną wyroku Sąd przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organy obu instancji, które uznał za prawidłowe. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela przedstawioną przez organy obu instancji argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Zgodnie z art. 77 ust. 1 lit. a/ UKC dług celny powstaje w przypadku objęcia towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym przywozowym, procedurą dopuszczenia do obrotu. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana zgodnie z takimi zasadami obliczania należności celnych, jakie miały zastosowanie do danych towarów w chwili powstania w stosunku do nich długu celnego (art. 85 ust. 1 UKC). Zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną wyrażany jest poprzez zgłoszenie celne, w którym zgłaszający wskazuje wszelkie szczegółowe ustalenia, które mają mieć zastosowanie. Zgodnie z art. 15 ust. 2 UKC osoba składająca zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową lub wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu, powiadomienie o powrotnym wywozie, wniosek o udzielenie pozwolenia lub o wydanie innego typu decyzji jest odpowiedzialna za: a) prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku; b) autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, deklaracji, powiadomienia lub wniosku; c) wypełnianie – w stosownych przypadkach - wszystkich zobowiązań związanych z objęciem towarów daną procedurą celną lub z prowadzeniem dozwolonych operacji. Zgodnie z art. 172 ust. 1 UKC zgłoszenie celne spełniające warunki określone w niniejszym rozdziale jest niezwłocznie przyjmowane przez organy celne, jeżeli towary, których dotyczy, zostały przedstawione organom celnym. W myśl art. 172 ust. 2 UKC, jeżeli nie przewidziano inaczej, data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne jest datą, która będzie wykorzystywana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych lub wywozowych. Zgodnie z art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Należności celne zależą przy tym wprost od Wspólnej Taryfy Celnej (WTC), która jest ich postawą i obejmuje Nomenklaturę Scaloną CN (art. 56 ust. 1 i 2 UKC). Zastosowanie się do Wspólnej taryfy Celnej następuje poprzez "klasyfikację towarową", która polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów do których importowany towar ma zostać sklasyfikowany (art. 57 ust. 1 UKC). Klasyfikacji towaru co do zasady dokonuje zatem podmiot dokonujący importu w składanym zgłoszeniu celnym. Klasyfikacja ta - podobnie jak inne mające wpływ na należności celne i podane w zgłoszeniu informacje - może podlegać weryfikacji organu celnego. W świetle art. 48 UKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą do celów kontroli celnych weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, deklaracji do czasowego składowania, przywozowej deklaracji skróconej, wywozowej deklaracji skróconej, zgłoszeniu do powrotnego wywozu lub powiadomieniu o powrotnym wywozie, a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję takich towarów lub pobrać próbki, jeżeli nadal istnieje taka możliwość. Kontrole takie mogą zostać przeprowadzone u posiadacza towarów lub jego przedstawiciela, u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zaangażowanej w te operacje w charakterze handlowym lub każdej innej osoby dysponującej w celach handlowych tymi dokumentami i danymi. W przedmiotowej sprawie do weryfikacji wymienionych na wstępie uzasadnienia zgłoszeń celnych z okresu październik – grudzień 2020 r. doszło w związku z przeprowadzoną w skarżącej spółce przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego we W. kontrolą celno-skarbową, z której w dniu 20 stycznia 2023 r. sporządzony został protokół o nr [...]. W oparciu o ustalenia wynikające z przedmiotowego protokołu Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przeprowadził z urzędu postępowanie w sprawie należności przywozowych oraz podatku VAT w niniejszej sprawie, m.in. w zakresie prawidłowości klasyfikacji taryfowej takich towarów, jak: obręcz koła + szprychy + piasta (tylna bądź przednia) oraz zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium (tylna bądź przednia). Strona zadeklarowała ww. towar w zgłoszeniach celnych do kodu TARIC 8714 92 10 00 jako "Obręcze kół". Organy celne zmieniły klasyfikację towaru na 8714 99 90 19 w ramach podpozycji "Pozostałe" ujętej w ramach grupy towarowej "Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez". W ocenie organów chociaż wskazany powyżej towar był importowany w postaci niezmontowanej, to posiadał zasadnicze cechy wyrobu gotowego (kompletnego) w postaci koła rowerowego, które składa się z obręczy, szprych i piasty (w przypadku kół klasycznych – szprychowych). Z kolei w części pozycji wskazanych zgłoszeń celnych przedmiotem importu były kompletne koła rowerowe - wykonane z odlewu metalu, tworzącego obręcz koła wraz z ramionami, zintegrowanego z piastą - które nie były wyposażone w dętki, opony, zębatki. Na etapie odwołania strona przyznała, że przedmiotem importu były w istocie części rowerowe nie połączone ze sobą, tj. obręcze, szprychy i piasty. Każda z tych części (towarów) winna być zatem w sposób odrębny klasyfikowana jako posiadająca tylko cechy osobnej części rowerowej, a nie kompletnego koła czy zestawu do stworzenia kompletnego koła. W ocenie strony najbardziej optymalne byłoby zatem poczynienie ustaleń w celu zakwalifikowania obręczy kół, szprych i piast zgodnie z brzmieniem taryfowym, czyli osobno do każdej z tych pozycji. Zaznaczono, że stanowisko organu dotyczące klasyfikacji oparto o regułę 2a ORINS, natomiast strona skarżąca wskazuje i opiera swoje stanowisko na regule 3a ORINS. Różnica stanowisk stron ma zasadnicze znaczenie w zakresie dotyczącym obciążenia cłem, w tym cłem antydumpingowym. W dacie dokonywania przedmiotowych zgłoszeń celnych (tj. październik-grudzień 2020 r.) dla towarów objętych kodem 8714 99 90 19 obowiązywała stawka celna erga omnes w wysokości 4,7 %. Dodatkowo import towarów, pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej klasyfikowanych do kodu 8714 99 90 19 podlegał ostatecznemu cłu antydumpingowemu, nałożonemu rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 z dnia 10 stycznia 1997 r. rozszerzającym ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (EWG) nr 2474/93 na rowery pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych z Chińskiej Republiki Ludowej oraz stanowiącym o ostatecznym pobraniu rozszerzonego cła w przypadku takiego przywozu zarejestrowanego na mocy rozporządzenia (WE) nr 703/96 (Dz. Urz. WE L 16 z 18.1.1997, s. 55). Artykuł 4a tekstu skonsolidowanego, obowiązującego w dacie przedmiotowego zgłoszenia celnego, rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2019/1379 z dnia 28 sierpnia 2019 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozszerzone na przywóz rowerów wysyłanych z Indonezji, z Malezji, ze Sri Lanki, z Tunezji, z Kambodży, z Pakistanu i z Filipin, zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z tych państw, w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia (UE) 2016/1036, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2020/45 z dnia 20 stycznia 2020 r. zmieniającym rozporządzenie wykonawcze (UE) 2019/1379 w odniesieniu do rozszerzenia cła antydumpingowego nałożonego na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 (Dz.Urz.UE L 16/7 z 2020 r.), stanowił, że rozszerzenie cła antydumpingowego nałożonego na przywóz rowerów pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej na przywóz niektórych części rowerowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej rozporządzeniem Rady (WE) nr 71/97 zostaje niniejszym utrzymane, a ostatecznym cłem antydumpingowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 71/97, jest cło antydumpingowe mające zastosowanie do "wszystkich pozostałych przedsiębiorstw" nałożone na mocy art. 1 ust. 2 rozporządzenia 2019/1379 (stawka 48,5 %). Wskazane rozporządzenie Rady (WE) nr 71/97, rozszerzające cło antydumpingowe odnoszące się do rowerów na części rowerowe dotyczyło takich części jak: ramy rowerowe - 8714 91 10; widelce przednie - 8714 91 30; - przerzutki - 8714 99 50; przekładnie - 8714 96 30; koła łańcuchowe wolnych kół - 8714 93 90; pozostałe hamulce - 8714 94 30; dźwignie hamulców - 8714 94 90; kierownice - 8714 99 10 oraz – co należy podkreślić w kontekście rozpoznawanej sprawy - pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez, obecnie objęte kodem 8714 99 90. Stwierdzenie zatem przez organy, że opisany powyżej towar ujęty zgłoszeniach celnych należy klasyfikować jako "Koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez" zgodnie z kodem 8714 99 90 19, powodowało konieczność zastosowania dodatkowego kodu TARIC 8900 oraz stawki ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 48,5 %. Jak wskazano zaś w skardze, przyjęcie, że przedmiotem importu byłyby osobno obręcze, osobno piasty i osobno szprychy, wykluczyłoby objęcie tak sklasyfikowanych towarów cłem antydumpingowym. Rozszerzenie cła antydumpingowego na części rowerowe sprowadzane z Chin dotyczyło bowiem tylko ściśle określonych części rowerowych. Dokonując analizy akt przedmiotowej sprawy, Sąd podzielił stanowisko organów o konieczności zakwalifikowania importowanego towaru, określonego w przedmiotowych zgłoszeniach celnych jako: rim+spoke+front hub/rim+spoke+rear hub (obręcz koła+szprychy+piasta przednia/obręcz koła+szprychy+piasta tylna) zostały zadeklarowane do kodu TARIC 8714 92 10 00 właściwego dla obręczy kół, podczas gdy w pozycji tej zostały również ujęte inne towary, którym w WTC zostały przypisane inne kody, niż kod zadeklarowany w zgłoszeniu, np. szprychy (kod TARIC 8714 92 90 00) oraz przednie/tylne piasty (kod w ramach podpozycji HS 8714 93). Ponadto towary opisane na fakturach jako "integrated aluminium rim/three-knife rim/integrated aluminium rear rim/three-knife rear rim (zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium przednia/zintegrowana obręcz koła odlewana z aluminium tylna) zostały również zadeklarowane do ww. kodu TARIC 8714 92 10 00 właściwego dla obręczy kół, podczas gdy oprócz obręczy składały się z ramion łączących obręcz z piastą oraz z piasty. W ocenie Sądu należy podzielić stanowisko organów, że zebrane w sprawie dokumenty, w tym mające charakter urzędowy, oględziny towaru, przeprowadzona kontrola oraz ustalony mechanizm dostawy, w tym sposób w jaki towar został opisywany w zgłoszeniu, fakturach oraz innych dokumentach przywozowych, zgodnie zasadami logiki i doświadczenia życiowego świadczy, że importowany towar posiadał cechy gotowego wyrobu w postaci kompletnego koła rowerowego. Brak zaklasyfikowania przez skarżącą towaru opisanego jako "obręcz koła + szprychy + piasta", jako koła, powodował obejście przepisów nakładających cło antydumpingowe na tego rodzaju części rowerowe. Jak zasadnie wskazały organy, przed tego typu sytuacjami obchodzenia przepisów, chroni zastosowanie reguły 2a) ORINS i taki był sens jej wprowadzenia. Zgodzić się należy, że import towaru w stanie niezmontowanym nie mógł być interpretowany automatycznie i bezrefleksyjnie, jako niezależny import różnych części rowerowych, skoro właśnie z tych części jest możliwe skompletowanie koła. O tym, że przedmiotem importu były koła rowerowe, świadczy - zdaniem Sądu - już sam opis towaru i sposób w jaki został on pierwotnie zaklasyfikowany przez stronę. Dostrzec należy, że każdy "zestaw" składający się z obręczy koła, odpowiedniej liczby szprych i piasty uznawano za jednostkowy towar. Takiemu opisowi towaru jak "obręcz koła + szprychy + piasta" towarzyszyło bowiem podanie liczby tego właśnie rodzaju "zestawów", a nie liczby, która sumowałaby odrębnie liczbę obręczy, liczbę wszystkich szprych czy liczbę piast obu typów. Ich liczba nie została podana przez stronę. Wskazany opis towaru znajduje się w zgłoszeniu celnym, fakturze zakupu części oraz w innych dokumentach dołączonych do zgłoszenia (Packing list). Strona skarżąca podkreśla, że taka jest istota prowadzonej przez nią działalności, tzn. że importuje części rowerowe, z których montuje następnie już w Polsce rowery. Importowane w tej sprawie części ujęte w ww. zgłoszeniach były wykorzystywane do montażu kół przednich i tylnych przeznaczonych do rowerów elektrycznych. W ocenie Sądu stwierdzone w toku postępowania cechy tego towaru powodowały, że podlega on klasyfikacji do kodu 8714 99 90 19. Rowery wyposażone w pomocnicze silniki ujęte są w ramach pozycji 8711 WTC, natomiast ich części (w tym koła rowerowe) w ramach pozycji 8714 "Części i akcesoria pojazdów objętych pozycjami od 8711 do 8713". W ramach tej pozycji wyróżniamy części: 8714 10 - Motocykli (włącznie z motorowerami) 8714 20 00 00 - Wózków dla osób niepełnosprawnych - Pozostałe 8714 91 - - Ramy i widelce oraz ich części 8714 92 - - Obręcze kół i szprychy 8714 92 10 00 - - - Obręcze 8714 92 90 00 - - - Szprychy 8714 93 - - Piasty, inne niż piasty hamujące ("torpedo") oraz koła Łańcuchowe 8714 93 - - - koła łańcuchowe wolnych kół 8714 93 00 11 - - - - - Pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub – do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia 8714 93 00 19 - - - - Pozostałe 8714 94 - - Hamulce, włączając piasty hamujące i ich części 8714 95 00 00 - - Siodełka 8714 96 - - Pedały i mechanizm korbowy oraz ich części 8714 99 - - Pozostałe 8714 99 10 - - - Kierownice 8714 99 30 00 - - - Bagażniki 8714 99 50 - - - Przerzutki 8714 99 90 - - - Pozostałe; części - - - - Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez 8714 99 90 11 - - - - - Pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub - do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia 8714 99 90 19 - - - - - Pozostałe 8714 99 90 30 - - - - Sztyce rowerowe, do stosowania w produkcji rowerów (w tym rowerów elektrycznych) 8714 99 90 40 - - - - Wspornik do kierownic rowerowych, stosowany do produkcji rowerów (w tym rowerów elektrycznych) 8714 99 90 89 - - - - Pozostałe Noty wyjaśniające do pozycji 8714 stanowią, iż pozycja ta "obejmuje części i akcesoria używane w motocyklach (włączając mopedy), rowerach wyposażonych w silnik pomocniczy, przyczepach bocznych, rowerach bez silnika albo w wózkach inwalidzkich, z zastrzeżeniem, że części i akcesoria spełniają obydwa następujące warunki: (i) muszą być możliwe do identyfikacji jako przystosowane wyłącznie albo zasadniczo do wyżej wymienionych pojazdów oraz (ii) nie mogą być wyłączone z niniejszej pozycji postanowieniami uwag do sekcji XVII. W notach wyjaśniających bezpośrednio wskazano, że części i akcesoria objęte niniejszą pozycją to m.in "Koła i ich części (kołpaki, obręcze, szprychy itp.)". Wynika z tego, że części, z których składają się koła rowerowe mogą być odrębnym przedmiotem klasyfikacji towarowej, ale nie będzie tak w każdym przypadku. Jeżeli przedmiotem danego importu są bowiem części koła, z których można zmontować kompletne koło, to klasyfikacja towarowa powinna powyższy fakt uwzględniać. Wskazane założenie ma swoje źródło i wynika z Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Reguły te stosuje się biorąc pod uwagę obiektywne cechy towaru w dniu dokonania zgłoszenia. W przedmiotowej sprawie przedmiotem "spornego" importu w ww. zgłoszeniach celnych były zgłoszone w jednej dostawie i ujęte w wspólnych pozycjach faktury handlowej i packing list, części umożliwiające złożenie kół rowerowych tj. obręcze, szprychy i piasty. W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy nie jest możliwe dokonanie przypisania importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Taka też sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie, wskazując na potrzebę zastosowania dalszych reguł interpretacyjnych. Z tych wglądów organy prawidłowo przyjęły, że w sprawie w celu przypisania towaru do właściwego kodu klasyfikacyjnego, należy odwołać się do reguły 2a) ORINS. Reguła ta stanowi, że "wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym". Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do CN pierwsza część reguły 2a) ORINS poszerza zakres brzmienia każdej pozycji w taki sposób, że odnosi się on nie tylko do wyrobu kompletnego lub gotowego, lecz także wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on wyraźny charakter wyrobu gotowego lub kompletnego, a niektóre przypadki objęte tą regułą przywoływane są w Uwagach ogólnych Not wyjaśniających do sekcji lub działów. Druga część reguły 2a) ORINS stanowi, że wyroby kompletne lub gotowe znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji co wyroby zmontowane, a regułę tę stosuje się również do wyrobów niekompletnych lub niegotowych, przedstawianych w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym z zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne lub gotowe zgodnie z pierwszą częścią niniejszej reguły. W związku z powyższym regułę 2a) ORINS stosuje się również do wyrobów niekompletnych, przedstawionych w stanie niezmontowanym lub zmontowanym z zastrzeżeniem, że należy je traktować jako wyroby kompletne lub gotowe zgodnie z pierwszą częścią reguły. Na potrzeby niniejszej reguły "artykuły przedstawiane w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą prostych urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub np. za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe. W celu skompletowania w gotowego wyrobu, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce. Sąd podzielił stanowisko organów, że jest wiedzą powszechnie dostępną, że podstawowymi elementami składającymi się na klasyczne koło rowerowe są właśnie te elementy i części jakie były przedmiotem importu, tj. piasta, szprychy i obręcz koła. Szprychy są elementem łączącym piastę z obręczą. Mocuje się je więc jedną stroną w piaście a drugą na obręczy. Łebki szprych umieszcza się w otworach znajdujących się w piaście, a do obręczy przymocowuje się je przy pomocy nypli (niewielkich gwintowanych mocowań). Inne elementy, które mogą być dołożone do koła mają charakter dodatkowy w rozumieniu wskazanej pozycji i ich brak nie powoduje, aby koło traciło walor kompletnego koła. Mając na uwadze brzmienie podpozycji "Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez" przyjąć zatem należy, że pełnym, kompletnym kołem dla potrzeb nomenklatury scalonej będzie zarówno koło pozbawione dętki, opony czy zębatki. W ocenie Sądu oznacza to, że za pełne koło należy uznać taki przedmiot, który posiada swoje główne elementy konstrukcyjne. Nie budzi przy tym wątpliwości Sądu, że takimi elementami podstawowymi są właśnie: piasta, obręcz koła i łączące te dwie części, szprychy. Organy prawidłowo odwołały się też w przedmiotowej sprawie do językowego znaczenia wyrażenia "pełne koło" w rozumieniu "kompletne". Argumentację organów potwierdza, że w takim właśnie znaczeniu wskazane wyrażenie, tj. jako "kompletne koło", funkcjonuje w innych wersjach językowych klasyfikacji taryfowej przypisanej do pozycji 8714 "Części i akcesoria pojazdów objętych pozycjami od 8711 do 8713". Taki charakter wyrobu kompletnego w rozumieniu kompletnego koła rowerowego mają importowane w stanie niezmontowanym szprychy, piasty i obręcze w odpowiadającej sobie liczbie, przeznaczonej do montażu koła. Są to podstawowe części koła. Nie narusza przy tym zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego przyjęcie przez organy, że montaż części w postaci piasty, szprych i obręczy koła nie wymagał poddania tych części jakiekolwiek dalszej obróbce. Za pomocą prostych operacji montażowych i prostych urządzeń do montażu możliwe było złożenie z tych części wyrobu posiadającego zasadnicze cechy wyrobu gotowego (kompletnego) w postaci koła rowerowego. W efekcie zastosowania reguły 2a) ORINS towar należało zatem zaklasyfikować do podpozycji obejmującej "Pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez" (kod 8714 99 90). Dalej zaś uwzględnić należało, biorąc pod uwagę ilość sprowadzonego towaru, przynależność do podpozycji "Pozostałe" (kod 8714 99 90 19). Zgodnie z brzmieniem podpozycja "Pozostałe" oznacza inne niż ujęte w podpozycji 8714 99 90 11 pełne koła z dętkami, oponami i zębatkami lub bez pochodzące lub przywożone z Chin: - w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub do przesłania stronie w ilościach poniżej 300 sztuk miesięcznie lub - do przesłania innemu posiadaczowi pozwolenia na końcowe wykorzystanie lub stronom zwolnionym z takiego pozwolenia. Zgodzić należy się w pełni ze stanowiskiem prezentowanym przez organy, że w przedmiotowej sprawie w zgłoszeniach celnych zostały ujęte "zestawy" posiadające zasadnicze cechy koła rowerowego (obręcz + szprych + piasta) w stanie niezmontowanym. Innymi słowy, przedmiotem importu były części umożliwiające zmontowanie kół do rowerów. Sprowadzenie takich zestawów w celu ich montażu na terenie Unii, jest równoznaczne ze sprowadzeniem kół. Towary te były zakupione od tego samego eksportera, zgłaszane w tym samym dniu oraz występowały w tej samej dostawie. Nie ma wątpliwości, że towary te posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych, a możliwość zmontowania z tych części gotowego produktu jest oczywista. Klasyfikacja taryfowa nie polega na analizowaniu wszystkich chociażby najmniej prawdopodobnych uzasadnień zaistniałego stanu faktycznego (takich jak "przypadkowy" import ogółu części, w liczbie i rodzaju pozwalającym na dokończenie montażu określonej liczby konkretnych kół), czy też wszelkich możliwych sposobów wykorzystania importowanych towarów. Klasyfikacja taryfowa dokonywana jest w oparciu o obiektywne cechy towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Przedstawione fakty jednoczenie wskazują, że reguła ta została zastosowana prawidłowo. Sposób klasyfikacji taryfowej, w tym m.in. w zakresie stosowania reguły 2a) ORINS, zależy od stanu towaru w dniu zgłoszenia go do procedury, a nie od intencji importera. Powtórzyć należy, że reguła 2a) ORINS ma na celu uniemożliwienie podmiotom dokonującym obrotu towarowego z zagranicą uchylania się od wymiaru stawek celnych od wyrobów gotowych, poprzez ich zgłaszanie do odprawy celnej w stanie rozmontowanym. Podkreślenia wymaga też, że - zgodnie z postanowieniami ORINS - dany wyrób nie musi być gotowym w rozumieniu handlowym, aby mógł być uznany za wyrób o charakterze gotowym w rozumieniu Taryfy celnej. Dla zastosowania reguły 2a) ORINS nie ma znaczenia ani złożoność, ani stopień skomplikowania montażu, a także brak niektórych części składowych wyrobu gotowego. Wystarczy, aby miał on cechy wyrobu gotowego, co pozwoli już na ujęcie go w pozycji Taryfy celnej przewidzianej dla wyrobu gotowego i taki niewątpliwie przypadek zachodził w przedmiotowej sprawie. W rozpoznawanej sprawie nie było też potrzeby przeprowadzenia dalszych dowodów w celu stwierdzenia cech importowanego towaru. Zagadnienie to zostało w wystarczający sposób wyjaśnione na etapie prowadzonego przez organy postępowania oraz na etapie prowadzonych czynności kontrolnych. Organy wskazały, że w fakturach i w zgłoszeniach celnych ujęto zbiorczo podstawowe części umożliwiające złożenie kół rowerowych. Uwzględniając również protokół przeprowadzonej kontroli, organy wskazały, że w sprawie nie ma wątpliwości jaki towar, o jakich cechach był przedmiotem importu, to jest że importowane obręcze szprychy i piasty stanowią zestawy i mają zasadniczy charakter wyrobu gotowego, jakimi są koła do rowerów importowane w stanie niezmontowanym. W sprawie nie było przy tym kwestionowane przez spółkę, że z tych części w Polsce są przez pracowników spółki montowane koła rowerowe. Okoliczność, że koła były możliwe do zmontowania przy użyciu prostych narzędzi i prostych operacji montażowych w ocenie Sądu potwierdziły także przedłożone na etapie odwołania wykorzystywane w spółce i przeznaczone dla pracowników instrukcje montażu. W sprawie wykazano też, że importowane produkty były przygotowane do takiego montażu. W toku oględzin towaru ustalono, że ilość otworów w obręczy odpowiadała ilości otworów w piaście i ilości szprych. Szprychy były zakrzywione i na jednym końcu zakończone tzw. łebkiem, który przeplata się przez otwory w kołnierzu pasty, a na drugim końcu nagwintowane, co umożliwia montaż w obręczy za pomocą nypla. Wyniki oględziny towaru - świadczące o tym, że import określonych części koła i w adekwatnej liczbie umożliwiał zmontowanie koła – świadczy, w ocenie Sądu, że taki sposób zorganizowania importu trudno uznać za przypadkowy. Zbieżność czasowa i ilościowa, zbieżność producenta oraz sprzedawcy, uzasadniały domniemanie faktyczne, że celem importu tych towarów było złożenie z nich kół. Domniemanie to jest zgodne z doświadczeniem życiowym, zasadami logiki i racjonalnego myślenia oraz ekonomicznym interesem importera. Dostrzec też trzeba, że początkowo sama strona każdą sztukę towaru opisaną jako "obręcz+szprychy+piasta" klasyfikowała tak, jakby tego rodzaju "zestaw" stanowił jedną część rowerową. W toku postępowania strona przyznała, że taka klasyfikacja była oczywiście błędna a organy powinny osobno zaklasyfikować obręcze, szprychy i piasty do trzech odrębnych kodów. Nie powinno jednak pozostawać bez znaczenia, że początkowo to właśnie sama strona tak klasyfikowała towar, że części te nie były rozdzielone - przybyły jednym transportem; w łączny sposób były ujmowane w zgłoszeniach celnych, fakturach, a także innych dokumentach (Packing list) dołączonych do zgłoszeń. Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, że klasyfikacja taryfowa nie polega na analizowaniu wszystkich, chociażby najmniej prawdopodobnych uzasadnień zaistniałego stanu faktycznego (takich jak "przypadkowy" import ogółu części, w liczbie i rodzaju pozwalającym na dokończenie montażu określonej liczby konkretnych kół rowerowych), czy też wszelkich możliwych sposobów wykorzystania importowanych towarów. Klasyfikacja taryfowa dokonywana jest w oparciu o obiektywne cechy towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Takie cechy zostały w toku postępowania ustalone. Z uwagi na cechy importowanego towaru zasadnie w celu jego klasyfikacji odwołano się następnie do reguły 2a) ORINS. Wskazana reguła wprowadzona została zaś właśnie po to, aby zapobiegać i uniemożliwiać importerom uchylanie się od stawek celnych przewidzianych dla określnych wyrobów gotowych, w sytuacji gdy są one mniej korzystne, niż stawki celne, które obciążyłyby podmiot w przypadku zgłoszenia do odprawy celnej towaru w stanie rozmontowanym. O przeznaczeniu towaru nie decyduje nabywca, który może mieć jedynie wpływ na jego wykorzystanie. Dlatego też sposób wykorzystania towaru przez nabywcę nie stanowi kryterium klasyfikacji, gdyż mogłoby to prowadzić do sytuacji, że taki sam towar w zależności od sposobu jego wykorzystania byłby klasyfikowany do różnych pozycji w Taryfie celnej, co z kolei byłoby sprzeczne z obowiązującymi przepisami. Wbrew przekonaniu skarżącej, w sprawie nie wystąpiły podstawy do ominięcia wskazanej reguły i oparcia rozstrzygnięcia na regule 3a) ORINS. Argumentacja strony w tym zakresie została podniesiona już na etapie odwołania. W zaskarżonej decyzji ustosunkowano się do tej argumentacji. Wyjaśniono, że reguła 3a) ORINS znajduje zastosowanie dopiero w sytuacji, gdy na podstawie opisu pozycji i poszczególnych uwag do sekcji lub działów wydaje się, że dany towar objęty jest dwoma lub więcej pozycjami. Organy wykazały w sposób szczegółowy i wyczerpujący, z jakich względów nie można przyjąć, aby tego rodzaju sytuacja zachodziła w przedmiotowej sprawie. Stwierdzone cechy towaru i opisane wyżej okoliczności związane ze sposobem importu potwierdziły - w ocenie Sądu - że importowany towar jest znajdującym się w stanie niezmontowanym wyrobem kompletnym, podlegającym klasyfikacji do ściśle określonej pozycji, tj. do kodu 8714 99 90 19. Sposób dokonywania klasyfikacji taryfowej musi mieć charakter zobiektywizowany, czyli zależeć od obiektywnych cech i stanu towaru w dniu zgłoszenia a nie od intencji importera. Ustalone cechy towaru, wykluczyły możliwość odrębnej klasyfikacji tych części jako obręczy, piast i szprych. Pomimo niezmontowania wchodzące w skład "zestawu" części rowerowe w prosty sposób umożliwiają bowiem zmontowanie kompletnego koła rowerowego (w rozumieniu treści pozycji 8714 99 90). Odnosząc się końcowo do złożonego w sprawie wniosku dowodowego, co do którego postanowiono na rozprawie o jego oddaleniu, wskazać należy, że w oparciu o art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może na wniosek stron przeprowadzić w postępowaniu sądowoadministracyjnym wyłącznie dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jak już powyżej Sąd zaznaczył, w rozpoznawanej sprawie - wbrew ocenie pełnomocnika skarżącej – jej stan faktyczny został wyjaśniony na podstawie zebranego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego w stopniu wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy. Sąd nie dostrzegł potrzeby dodatkowego uzupełniania materiału dowodowego w oparciu o art. 106 § 3 p.p.s.a. o przedłożone przez stronę na etapie skargi dokumenty. Rodzaj towaru objętego zgłoszeniami celnymi (opisanego powyżej) został oceniony na podstawie dokumentów przedłożonych wraz ze zgłoszeniami celnymi. Sąd wskazuje, że główna teza, którą posługuje się w skardze skarżąca, tj. że "elementy, z których kompletuje się koła, to jest szprychy, obręcze kół oraz piasty są elementami składowymi koła, tym samym jako pojedynczy element składowy nie stanowią kompletnego koła zarówno w stanie niezmontowanym, jak i rozmontowanym", nie może zmienić oglądu przedmiotowej sprawy. W tej sprawie organy nie wskazywały, aby kołem był pojedynczy element w postaci jednego rodzaju importowanych części, to jest np. piasta, lecz zwrócono uwagę, że całokształt działań strony, w tym nawet sposób opisania towarów w dokumentach, świadczy, że były to części importowane jako gotowy do montażu zestaw elementów, pozwalających przy pomocy prostych czynności montażowych przygotować kompletne koło rowerowe. Dostrzec też należy, że wskazane we wniosku dowodowym korekty faktur do zgłoszeń celnych z dnia 11 listopada 2023 r., zostały sporządzone jeszcze przed wydaniem w dniu 6 lutego 2024 r. zaskarżonej decyzji, jednakże nie zostały przez stronę przedłożone organowi odwoławczemu. Przedstawienie tych dowodów na etapie skargi wydaje się zatem istotnie spóźnione. Jeżeli wskazane dowody byłyby uznawane przez skarżącą za istotne, niewątpliwie powinna była je przedłożyć na wcześniejszym etapie postępowania, tj. w toku administracyjnego postępowania odwoławczego. W ocenie Sądu, organy obu instancji prawidłowo zebrały i oceniły zebrany w sprawie materiał dowodowy, nie przekraczając przy tym granic swobodnej oceny dowodów i uznając, że zebrane w sprawie dokumenty, w tym protokół kontroli, w wystarczający sposób wskazują na dokonanie przez skarżącą importu towarów, z którym wiązała się konieczność objęcia go cłem antydumpingowym. W ocenie Sądu organy zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia, realizując tym samym zasadę kompletności materiału dowodowego. W uzasadnieniach decyzji szczegółowo przedstawiły przesłanki, którymi się kierowały, podejmując kwestionowane rozstrzygnięcia. W niniejszej sprawie znalazła ponadto pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów, a organy przy ocenie znaczenia i wartości zebranego materiału dowodowego kierowały się prawidłami logiki i prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie. Odnotować również należy, że w niniejszej sprawie organ I instancji, przed wydaniem decyzji, działając zgodnie z art. 22 ust. 6 UKC, powiadomił stronę skarżącą o zamiarze wydania niekorzystnej dla niej decyzji oraz możliwości przedstawienia – w terminie 30 dni od dnia doręczenia powiadomienia - swojego stanowiska w sprawie, w tym wszelkich dowodów oraz dokumentów mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie. Końcowo Sąd pragnie zaznaczyć, że analogiczne stanowisko odnośnie prawidłowości dokonanej przez organy celno-skarbowe taryfikacji przedmiotowych towarów importowanych przez skarżącą spółkę zostało potwierdzone przez tutejszy Sąd w wyroku z dnia 25 kwietnia 2024 r. (sygn. akt III SA/Gd 60/24). Z powyższych względów, tj. stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa procesowego ani materialnego w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddalił skargę.