III SA/Gd 160/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.), Sędzia WSA Felicja Kajut, Protokolant Beata Kaczmar, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółka Jawna z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 31 stycznia 2005 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1/ uchyla zaskarżoną decyzję 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz skarżącej kwotę 9.706,00 zł (dziewięć tysięcy siedemset sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania 3/ określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Decyzją z dnia 28 września 2001 r. nr [...] Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego [...] z dnia 17 sierpnia 2000 r. w przedmiocie określenia ilości i wartości towaru objętego procedurą wywozu przez P., A. i J. L. – wspólników Spółki Cywilnej "A". W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 18.11.1999 r. strona zgłosiła do procedury wywozu towar (2038 sztuk nowych opon do samochodów osobowych). Zgłoszenie zostało zarejestrowane pod nr [...]. Do zgłoszenia strona załączyła fakturę nr [...] z dnia 8.11.1999 r. Na środek przewozowy zostało nałożone zamknięcie celne nr 850 UC. Potwierdzenie wywozu towaru nastąpiło w dniu 22.11.1999 r. Postanowieniem z dnia 25.04.2000 r. Dyrektor Urzędu Celnego [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie przeprowadzenia kontroli w/w zgłoszenia celnego SAD w związku z ustaleniem, iż w dniu 1.12.1999 r. w wyniku rewizji celnej środka przewozowego, którym był przewożony przedmiotowy towar, funkcjonariusze Regionalnego Urzędu Celnego [...], po zdjęciu nienaruszonego zamknięcia celnego stwierdzili opony samochodowe w ilości 1.493 szt. Decyzją z dnia 17 sierpnia 2000 r., Dyrektor Urzędu Celnego [...] stwierdził, że dane dotyczące ilości i wartości wyeksportowanego towaru, zawarte w polach nr 31, 22, 44- i 46 zgłoszenia SAD z dnia 18.11.1999 r., powinny brzmieć: pole nr 31 (opakowania i opis towaru) - opony do samochodów osobowych nowe 1.493 szt., pole nr 22 (waluta i ogólna wartość faktury) - 114.072,40 USD, pole nr 42 (wartość pozycji) - 114.072,40 USD, pole nr 46 (wartość statystyczna) - 484523. W odwołaniu strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji twierdziła, że przedmiotowy towar został wywieziony w ilości zgodnej z ilością zadeklarowaną w zgłoszeniu SAD, a wykazany w dniu 1.12.1999 r. brak 545 szt. przedmiotowych opon jest wynikiem ich zaginięcia w drodze z granicy RP do Regionalnego Urzędu Celnego [...]. Prezes GUC podniósł, że zgodnie z art.83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Przedstawione przez stronę dokumenty potwierdzają jedynie fakt zakupu 2038 szt. opon do samochodów osobowych i ich sprzedaż kontrahentowi zagranicznemu, nie potwierdzają natomiast, że taka sama ilość opon znajdowała się na środku transportu, którym przewożony był towar. Z uwagi na brak wątpliwości co do oryginalności plomby nałożonej na środek transportu, którym był przewożony towar, brak było podstaw do dokonywania ustaleń, co działo się z przedmiotowym towarem w okresie od przekroczenia granicy RP do chwili dotarcia transportu do Urzędu Celnego [...], jak również w okresie od dotarcia towaru do Urzędu Celnego [...] do momentu złożenia go w magazynie celnym. Skargę na powyższą decyzję wnieśli wspólnicy Spółki cywilnej "B", wnosząc o jej uchylenie. Skarżąca wskazała, że dokonane zmiany w zgłoszeniu SAD są bezpodstawne, ponieważ wszystkie dokumenty wskazują pierwotną ilość i wartość towaru. Poczynione obniżenia ilości i wartości wywiezionego towaru opierają się wyłącznie na niewiarygodnych i niezgodnych z prawdą oświadczeniach przedstawicieli białoruskiego przewoźnika i protokole złożenia towaru do składu celnego w Mińsku na Białorusi. Ewentualny ubytek opon nastąpił na terenie Białorusi, u białoruskiego przewoźnika. Wyrokiem z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie o sygn. akt 3 I SA/Gd 2183/01 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł o kosztach postępowania. W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż celem wszczętego z urzędu postępowania w sprawie kontroli zgłoszenia celnego SAD z dnia 18.11.1999 r. było wydanie prawidłowego pod względem prawnym rozstrzygnięcia w przedmiocie ilości wywiezionych przez stronę skarżącą opon, w oparciu o wyczerpująco ustalone okoliczności faktyczne sprawy. Kluczowe znaczenie ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy. Organy celne obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy przepisów prawa, w szczególności nie wyjaśniły w sposób nie budzący wątpliwości kwestii czy skarżąca Spółka dokonała wywozu za granicę towaru w ilości wskazanej w zgłoszeniu celnym z dnia l8.11.1999 r. tj. 2038 sztuk opon nowych do samochodów osobowych, czy też w ilości wynikającej z protokołu kontroli celnej nr [...] z dnia 1.12.1999 r. sporządzonego przez Regionalny Urząd Celny [...] (Białoruś), w wyniku której to kontroli ujawniono 1493 sztuki opon samochodowych. Sąd wskazał, że skarżąca konsekwentnie podnosi, że granice RP opuściło 2038 szt. opon, a brakujące w trakcie rewizji w Mińsku 545 szt. zaginęło w drodze od granicy RP do Regionalnego Urzędu Celnego [...], a na poparcie swojego stanowiska skarżąca przedłożyła m.in.: dowody nabycia przedmiotowych opon, fakturę eksportową z dnia 8.l1.1999 r., umowę sprzedaży z firmą "C" w A. (wskazaną jako odbiorcę ww. opon), umowę ubezpieczenia mienia w transporcie międzynarodowym, analizę możliwości załadunkowych naczep plandekowych oponami do samochodów osobowych o różnych rozmiarach, oświadczenia osób uczestniczących w załadunku. Pomimo tego, że powyższe materiały zostały przedstawione przez skarżącą organy celne nie dokonały ich prawidłowej oceny, ograniczając się do stwierdzenia, że potwierdzają one jedynie fakt zakupu 2038 sztuk opon i oparły swoje stanowisko na jednym dowodzie - informacji białoruskich organów celnych z dnia l. l2.l999 r., kwestionowanej przez stronę wobec braku analizy autentyczności plomb. W sytuacji, gdy towar przekroczył granicę w dniu 22.11 l999 r., a przeliczenie opon przez białoruskich funkcjonariuszy celnych miało miejsce l.12. 1999 r., a więc po upływie kilku dni, nie można nie uwzględnić wyjaśnień strony, że towar zaginął po przekroczeniu granicy. Niezbędną w tej sytuacji czynnością dowodową winno być (co najmniej) przesłuchanie osób uczestniczących w załadunku i w zależności od oceny tych zeznań dokonanie oceny całego zebranego materiału z uwzględnieniem treści kontraktu z firmą "D" z A. (stanowiącym m.in., iż płatność za dostawę zostanie zrealizowana w chwili dostarczenia towaru na skład celny zamawiającego). Dopiero tak ustalony stan faktyczny pozwoli na prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej [...] decyzją z dnia 31 stycznia 2005 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniósł, że świadkowie - osoby uczestniczące w dniu 17 listopada 1999 r. w załadunku przedmiotowych opon samochodowych nie byli w stanie stwierdzić, jaka faktyczna ilość opon samochodowych została przez nich załadowana na samochód. W zeznaniach istnieją rozbieżności co do możliwej ilości załadowanych opon i w istocie świadkowie dokonali oceny ładowności środka transportu. Z analizy kontraktu zawartego między skarżącą ( dostawcę) a firmą "E" ( zamawiającym), wynika, że jego przedmiotem było dostarczenie przez dostawcę na rzecz zamawiającego zimowych opon samochodowych w ilości 10.000 sztuk po pięć dostaw po 2000 sztuk. Umowa zawarta została w dniu 5 listopada 1999 r., podczas gdy umowa na przewóz takiej właśnie ilości opon na trasie G.-A. zawarta została dzień wcześniej, w dniu 4 listopada 1999 r. pomiędzy skarżącą a przewoźnikiem - "F" G.. Zdaniem organu takie postępowanie kłóci się z logiką i ogólnie przyjętą zasadą, iż umowa zawarta z przewoźnikiem na przewóz danej partii towaru winna wynikać z zawartej już wcześniej umowy na dostawę danego towaru, a nie odwrotnie. Nadto z treści ww. umowy z pkt 5 dot. warunków płatności wynika, iż płatności za dostawy opon samochodowych realizowane będą w chwili dostarczenia ładunku na skład celny zamawiającego, czyli firmy "G". Warunkiem otrzymania przez firmę "H" kwoty 172.673,00 USD za opony samochodowe było zatem dostarczenie tychże opon zamawiającemu. Tymczasem z treści faktury eksportowej VAT opiewającej na wskazaną kwotę wynika, iż już w momencie wystawienia faktury wyznaczona została data płatności, tj. dzień 22 listopada 1999 r. Dzień 22 listopada 1999 r. był dniem, w którym przedmiotowe opony objęte procedurą wywozu w dniu 19 listopada 1999 r. dopiero opuściły polski obszar celny przez przejście graniczne Oddział Celny Drogowy w K.. Na uwagę zasługuje także zapis na ww. fakturze, iż po przekroczeniu terminu płatności będą naliczane odsetki zgodnie z obowiązującymi przepisami. Nadto z zapisu zawartego w zgłoszeniu celnym SAD [...] z dnia 18 listopada 1999 r. w polu 20 jako warunki dostawy określone zostały przez zgłaszającego jako "H". Zgodnie z warunkami dostawy wg INCOTERMS 90 określenie "EXW" czyli z zakładu oznacza przeniesienie ze sprzedającego na kupującego obowiązku ponoszenia wszelkich kosztów. W ocenie organu odwoławczego dziwnym jest zatem, iż faktura VAT z dnia 19 listopada 1999 r. o nr [...] dotycząca usługi transportowej wystawiona została przez "I" na rzecz firmy "J", czyli sprzedającego. Organ wskazał, iż strona załączyła następującą dokumentację: 1/ dokument opisujący dane techniczne naczepy skrzyniowej, 2/ nieuwierzytelnioną kopię pisma firmy "K" z dnia 23 listopada rok nieczytelny adresowanego do firmy "L", z którego wynika, iż krótkotrwała deformacja opon nie uszkadza opon oraz nie powoduje obniżenia ich wartości użytkowych oraz 3/ opinię techniczną nr [...] z dnia 22 listopada 2001 r. Biura Ekspertów "Ł" z której wynika, iż istnieje fizyczna możliwość wkładania opony w oponę, bez ich uszkodzenia w celu zmniejszenia gabarytów ładunku w czasie transportu wraz z dokumentacją zdjęciową dot. umieszczania jednej opony w drugą. Organ stwierdził, że dokument nr 1 nie ma znaczenia dla sprawy, bowiem z zeznań świadków wynika, że TIR, na który ładowane były opony, posiadał naczepę oplandekowaną, nie zaś skrzyniową. Kopia pisma z firmy "M" także nie wpływa w sposób istotny na sprawę, bowiem przedmiotem postępowania jest ustalenie faktycznej ilości wywiezionych opon samochodowych, a nie kwestia ich wartości użytkowej. Opinia techniczna nr [...] z dnia 22 listopada 2001 r. Biura Ekspertów "N" opisuje jedynie fizyczną możliwość ładowania opony w oponę o rozmiarach m.in. takich jakie ładowane były do oplandekowanej naczepy celem zmniejszenia gabarytów ładunku w czasie transportu. Organ drugiej instancji podniósł, że w trakcie prowadzonego postępowania przesłuchany został również P. L., działający z upoważnienia udzielonego przez wspólników firmy "O", który podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w pismach dołączonych do akt sprawy jak i w dodatkowych pisemnych wyjaśnieniach z dnia 15 października 2004 r. Zakwestionował on treść opinii technicznej Ośrodka Badawczo Rozwojowego Przemysłu Oponiarskiego "P" z września 2000 r. Organ stwierdził, że z treści opinii "R" wynika, iż biorąc pod uwagę przyjęte założenia próba umieszczania opony w oponę o konkretnych rozmiarach przy zachowaniu założeń jest niemożliwa. Organ wskazał, iż odstąpił jednakże od dalszej weryfikacji Opinii "S" jak i Raportu Nr [...] z dnia 27 czerwca 2000 r. wydanego przez "T" Spółka z o.o. z uwagi na to, że przedmiotem postępowania jest kwestia związana z ustaleniem, czy deklarowana w zgłoszeniu celnym przez stronę ilość 2038 sztuk opon samochodowych była rzeczywiści zgodna z ilością faktycznie załadowanego towaru, a nie ocena możliwości ładunkowych pojazdu oraz sposobu ładownia opon. Ustosunkowując się do zarzutu strony, iż organ zbagatelizował kwestię oryginalności zamknięcia celnego, tj. plomby celnej o numerze [...] organ wyjaśnił, że na powyższą okoliczność przesłuchał funkcjonariusza celnego przyjmującego zgłoszenie celne SAD [...] z dnia 18 listopada 1999 r., który swoimi zeznaniami potwierdził fakt dokonania częściowej rewizji celnej towaru oraz nałożenia zamknięcia celnego, tj. plomby celnej. Przesłuchani także zostali dwaj funkcjonariusze celni dokonujący w dniu 24 maja 2000 r. kontroli w siedzibie Spółki Cywilnej "U". Organ wskazał, iż z analizy zgromadzonych w niniejszym postępowaniu materiałów wynika jednoznacznie, iż opony samochodowe objęte zgłoszeniem celnym SAD [...] z dnia 18 listopada 1999 r. wywiezione zostały w dniu 22 listopada 1999 r. wg ewidencji [...] przez przejście graniczne Oddział Celny Drogowy w K.. Z wyjaśnień funkcjonariusza celnego z Oddziału Celnego Drogowego w K., który dokonywał odprawy wywozowej wynika, iż każdorazowo sprawdzał on fizyczną obecność plomb oraz ich numery z dokumentami celnymi. W związku z poważną awarią pojazdu, którym przewożone były przedmiotowe opony samochodowe, opony złożone zostały w dniu 1 grudnia 1999 r. do Magazynu SWH [...] znajdującego się w M. przy ul. [...], Spółka Akcyjna Typu Otwartego "W" przez kierownika tego magazynu W. A. P.. Na potwierdzenie tego wydany został akt przyjęcia na przechowanie rzeczy z dnia 30 grudnia 1999 r., z którego wynika, iż w magazynie przechowywanych było jedynie 1493 sztuk a nie 2038 sztuk opon samochodowych. Dokument ten spójny jest ze sporządzonym przez Regionalny Urząd Celny [...] w dniu 1 grudnia 1999 r. protokołem kontroli celnej nr [...], z którego wynika, iż ze zgłoszonych na przedmiotowym zgłoszeniu celnym 2038 sztuk opon faktycznie w uszkodzonym środku przewozowym znajdowało się jedynie 1493 sztuk. Brak 545 sztuk opon samochodowych potwierdzony został również w piśmie przewoźnika przedmiotowego ładunku, tj. Spółki z o.o. "X" znak L.dz. N 67 z dnia 2 grudnia 1999 r. adresowanym do firmy "Y". Powyższa ilość 1493 sztuk opon samochodowych potwierdzona została także w dokumencie w postaci pisma Państwowego Komitetu Celnego Republiki Białoruś z dnia 14 marca 2000 r., Nr [...], z którego wynika ponadto, iż nie stwierdzono naruszenia środków identyfikacji celnej, uszkodzenia komory towarowej środka transportu, plomb, liny oraz brezentu. Ustosunkowując się do zastrzeżeń strony dotyczących tłumaczeń znajdujących się w aktach, organ odwoławczy podniósł, iż uzyskał uwierzytelnione kopie dokumentów poświadczających, że podczas rozładunku towaru w Mińsku w uszkodzonym lecz nienaruszonym pojeździe znajdowało się jedynie 1493 sztuk przedmiotowych opon samochodowych. Dokumenty te przetłumaczone zostały na język polski przez polskiego tłumacza przysięgłego z języka rosyjskiego. Ponadto w aktach znajdują się uwierzytelnione tłumaczenia z języka rosyjskiego dokumentów w postaci protokołów z posiedzenia Sądu Rejonu Sowietskiego w M. dot. przesłuchania w charakterze świadków: z dnia 12 grudnia 2002 r. Naczelnika SWH - magazynu czasowego składowania W.A. P. oraz z dnia 13 grudnia 2002r. świadka Ł. M. N., tj. osób uczestniczących przy rozładunku towaru w składzie celnym w Mińsku. Świadek W. A. P. zeznał, że ustalono liczbę 1493 sztuk opon, jednakże plomby nie były naruszone i numery plomb były zgodne z numerami wpisanymi w Karnet TIR. Okoliczności na które zeznawał świadek potwierdził świadek Ł. M.N.. Wynika z tego, iż z nienaruszonego środka przewozowego wyładowano w składzie celnym w Mińsku opony samochodowe w ilości 1493 sztuk. Ustosunkowując się do kwestii dotyczącej niemożności zastosowania zdaniem skarżącej art. 39 Konwencji TIR organ wskazał, iż w aktach znajduje się tłumaczenie postanowienia sędziego Sądu Okręgu Zawodzkiego w M. z dnia 3 lutego 2000 r. w sprawie naruszenia prawa administracyjnego, z którego wynika, iż nie dopatrzono się znamion naruszenia prawa, przewidzianych art. 183-8 Kodeksu Prawa Administracyjnego, ponieważ przewożenie towaru w ilości mniejszej, niż zostało to podane w dokumentach towarzyszących, nie jest naruszeniem prawa celnego. Sędzia uznał tym samym operację TIR za prawidłową. Przepis art. 39 Konwencji TIR stanowi zaś, iż jednakże w razie uznania operacji TIR za prawidłową: 1/ Umawiające się Strony nie będą zwracać uwagi na drobne odstępstwa od wyznaczonego czasu lub trasy przejazdu 2/ również rozbieżności między danymi manifestu towarów karnetu TIR a zawartością pojazdu drogowego, zespołu pojazdów lub kontenera nie będą uważane za naruszenie niniejszej konwencji dokonane przez posiadacza karnetu TIR, jeśli zostanie dowiedzione w sposób zadowalający właściwe władze, że rozbieżności nie są wynikiem błędów popełnionych świadomie lub przez niedbalstwo podczas załadunku lub wysyłki towarów albo przy wystawianiu danego manifestu. Mając na uwadze powołane wyżej dowody sporządzone przez białoruskie władze celne wraz z wiarygodnymi ich tłumaczeniami oraz zważywszy na fakt, iż strona w sposób wiarygodny nie potrafiła wykazać, iż opony w ilości 545 sztuk zaginęły w drodze od granicy RP do Regionalnego Urzędu Celnego [...], a co się z tym wiąże nie wykazała, że przedmiotem wywozu poza polski obszar celny były opony samochodowe w ilości 2038 sztuk, organ odwoławczy uznał, iż brak 545 sztuk przedmiotowych opon samochodowych był wynikiem niedoładowania tego towaru na terenie Polski. Przedmiotem zatem wywozu wg zgłoszenia celnego SAD [...] z dnia 18 listopada 1999 r. był towar w postaci nowych opon samochodowych w ilości 1493 sztuk. Stanowisko to podzielone zostało także przez Sąd Okręgowy w G. Wydział I Gospodarczy, gdyż wyrokiem z dnia 10 lutego 2004 r., sygn. akt [...] Sąd oddalił powództwo o zapłatę odszkodowania przez Towarzystwo Ubezpieczeń i Reasekuracji "Y" firmie "Z" z uwagi na kradzież z 2038 sztuk przedmiotowych opon ilości 545 sztuk. Sąd uzasadniając swój wyrok wyraźnie wykluczył - na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego - możliwość utraty 545 sztuk opon z 2038 sztuk podczas przewozu z G. do M.. W ocenie organu drugiej instancji w świetle przedstawionej powyżej argumentacji brak jest podstaw do uznania, iż zgłoszeniem celnym SAD [...] z dnia 18 listopada 1999 r. objęty był towar w ilości 2038 sztuk opon samochodowych. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] skarżąca, wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła rażące naruszenie art. 83 ustawy z 9 stycznia 1997 roku kodeks celny (Dz. U. nr 75, poz. 802 ze zm.) poprzez przyjęcie, że nastąpiło zastosowanie przepisów regulujących procedurę celną w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty podczas gdy w sprawie takie okoliczności nie zachodziły, art. 122 i art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz poprzez zaniechanie wnikliwego działania, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wskazania faktów uznanych za udowodnione, dowodów, którym organ drugiej instancji dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, art. 208 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechania wydania decyzji o umorzeniu postępowania, mimo że postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła niewłaściwą ocenę zeznań świadków Z. Z., L. K., J. G. i R. L. stwierdzając, iż z treści ich zeznań wynika ilość opon jaka 17 listopada 1999 r. została załadowana na samochód TIR z przeznaczeniem do Przedsiębiorstwa "Z" w A.. Skarżąca podniosła, że o ile organ nadał kolejności zawartych umów o przewóz opon i sprzedaży opon znaczenie i wyciągnął z tego wniosek niekorzystny dla strony, to był zobowiązany przeprowadzić czynności mające na celu wyjaśnienie tych okoliczności, co pozwoliłoby organowi uczynić zadość dyrektywie zachowania wnikliwości w działaniu. W praktyce gospodarczej taka różnica w datach jakimi zostały opatrzone dokumenty umów, czy jak chce organ, taka kolejność w zawarciu umów, nie ma żadnego znaczenia i nie ma racjonalnej przyczyny, aby z tego powodu wyprowadzać negatywne wnioski dla strony. Podniosła, że podczas kontroli przeprowadzonej w dniach od 20 do 22 marca 2000 r. i w dniach 24, 27 i 28 marca tegoż roku przez II Urząd Skarbowy w G. nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości, w tym w szczególności nie kwestionowano kolejności zawierania umów, co znalazło wyraz w protokole z tej kontroli. Mimo że organ zauważył brak zbieżności pomiędzy treścią zapisu umownego dotyczącego płatności za dostawę opon z treścią zapisu na fakturze VAT Exportowej nr [...], to zaniechał przeprowadzenia czynności celem wyjaśnienia tej okoliczności. Tym samym uchybił dyrektywie wnikliwości w działaniu. Skarżąca zarzuciła też organowi brak wnikliwości przez zaniechanie wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy zapisem na fakturze VAT [...] wystawionej 19 listopada 1999 r. przez spółkę z o.o. "A1" a treścią zapisu w polu 20 zgłoszenia celnego SAD [...] (EXW G.). Wskazała na treść umowy z Indywidualnym Przedsiębiorstwem "B1", w której określona została w ustępie czwartym zasada ponoszenia kosztów transportu i powołała się na treść wyjaśnień złożonych przez P. L.. Skarżąca zarzuciła organowi bezpodstawną eliminację dowodu - dokumentu opisującego dane techniczne naczepy skrzyniowej, bowiem oplandekowanie jest sposobem zamknięcia przestrzeni ładunkowej naczepy skrzyniowej, a przedstawione w tym dokumencie dane techniczne mają zastosowanie do oceny możliwości załadowania 2038 opon. Porównanie wymiarów samochodu Iveco i samochodu, na który ładowano opony miało zilustrować prezentowaną przez skarżącą tezę, iż załadunek opon odbywał się w sposób jawny i w każdej chwili był możliwy dostęp do wnętrza pojazdów w celu skontrolowania stanu i ilości ładowanych opon. Organ przedstawiając przyczyny, z powodu których odmówił znaczenia dowodowi, o którym była wyżej mowa, dał wyraz braku należytej wiedzy w zakresie środków transportu. Skarżąca podkreśliła, że brak plomby nie pozwala na przyjęcie tezy, że w chwili rozładowywania transportu opon plomba ta była nienaruszona. Skoro organ wywodzi skutki prawne z faktu braku śladów naruszenia plomby celnej, to winien wykazać w sposób nie budzący wątpliwości, że rzeczywiście takiego naruszenia nie było. Funkcjonariusz celny podczas dokonywania 18 listopada 1999 r. odprawy celnej nie miał wątpliwości co do zgodności faktycznie załadowanych opon z zadeklarowanymi w wspomnianym wyżej dokumencie SAD. Gdyby powziął jakiekolwiek wątpliwości co do ilości opon faktycznie załadowanych w stosunku do zadeklarowanych, to z pewnością zwróciłby się o zezwolenie na przeprowadzenie 100% odprawy celnej. Skarżąca wskazała, że w 2000 roku była poddana trzem kontrolom przez urzędy celne i skarbowe i żadna z kontroli nie wykazała naruszenia przepisów przez skarżącą, ani nie ujawniła nieprawidłowości, w tym zwłaszcza dających podstawę do przypuszczenia, że ilość opon zadeklarowana na dokumencie SAD była odmienna niż faktycznie załadowana i wywieziona z kraju. Skarżąca podniosła, iż organ pominął fakt przeprowadzenia kontroli i zaniechał wskazania przyczyn, z powodu których odmówił wiarygodności wynikom tych kontroli. Skarżąca podniosła, iż brak podstaw do stosowania w niniejszej sprawie art. 39 Konwencji TIR. W myśl art. 37 tej Konwencji, gdy nie jest możliwe ustalenie na jakim terytorium nieprawidłowość została popełniona, to uważa się, że popełniono ją na terytorium kraju w którym tą nieprawidłowość stwierdzono. Jeśli w niniejszej sprawie od chwili rozpoczęcia transportu 2038 opon z wyjściowego urzędu celnego, , aż do chwili opuszczenia przez ten transport przejściowego Oddziału Celnego Drogowego w K., nie stwierdzono nieprawidłowości, a następnie stwierdzono nieprawidłowość polegającą na braku 545 opon, to nieprawidłowość ta została popełniona na terytorium Białorusi, gdyż tam została stwierdzona. W rażącej sprzeczności z powyższym pozostaje zatem pogląd o prawidłowym zastosowaniu art. 39 tejże Konwencji w niniejszej sprawie. Uzasadnieniem tego poglądu nie może być treść wydanego 14 lutego 2000 r. postanowienia sędziego Sądu Okręgowego Zawodzkiego w M. w sprawie naruszenia prawa administracyjnego, bowiem organ nie przedstawił jakiego rodzaju stany faktyczne regulowane są w artykułach od 193 do 198 białoruskiego Kodeksu Prawa Administracyjnego, ani tychże stanów nie przedstawił ten Sąd w uzasadnieniu swego postanowienia. Wbrew twierdzeniu organu przyjęte przez ten organ tłumaczenie postanowienia nie może zostać uznane za wiarygodne, bowiem w wersji postanowienia napisanej po rosyjsku odwołano się do artykułów od 193 do 198 białoruskiego Kodeksu Prawa Administracyjnego, i to zarówno w sentencji jak i w uzasadnieniu, natomiast w tłumaczeniu wymieniono artykuły od 183 do 188 przywołanego wyżej Kodeksu. Zdaniem skarżącej organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołuje się bezkrytycznie na dokumenty sporządzone w sprawie przez białoruskie organy celne, gdy ich wiarygodność dla potrzeb prowadzonego postępowania jest znikoma. Białoruskiego organy celne przeprowadziły kontrolę transportu opon, mimo że nie wskazały przesłanek, z powodu których uznały, że zachodzi wyjątkowy przypadek, o którym mowa w art. 5 Konwencji TIR, a mianowicie przypadek przeprowadzenia kontroli celem uniknięcia nadużyć bądź wyjaśnienia podejrzeń o nieprawidłowości. Za takie przesłanki w żaden sposób nie można uznać uszkodzenia samochodu i naczepy, zwłaszcza, że nie przedstawiono na czym to uszkodzenie miało polegać i czy sposób naprawy tego uszkodzenia dawał podstawy do usunięcia zamknięcia celnego nałożonego na transport opon przez polskie organy celne. W przekazanych przez stronę białoruską dokumentach i materiałach brakowało zamknięcia celnego w postaci plomby, której brak uniemożliwia przeprowadzenie istotnego w sprawie dowodu na okoliczność stanu zamknięcia celnego, a mianowicie czy ta plomba przed usunięciem była uszkodzona czy nie i czy w ogóle była. Skarżąca wskazała, że organ drugiej instancji nie wykazał, aby w sprawie dane lub dokumenty, na podstawie których zastosowano procedurę celną były nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne, wobec czego był zobowiązany prowadzone postępowanie umorzyć jako bezprzedmiotowe. Skarżąca wskazała też, że wyrok Sądu Okręgowego w G. z dnia 10 lutego 2004 r. w sprawie sygn. akt [...] z powództwa skarżącej przeciwko "C1" S.A. o zapłatę dotychczas nie jest prawomocny i został wydany w sprawie, której przedmiotem jest kwestia polisowej odpowiedzialności pozwanego Towarzystwa za szkodę i z tych przyczyn nie może być argumentem w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz.1269) , sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 134 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) stanowi natomiast, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest zasadna. W sprawie niniejszej aktualne pozostają wywody poczynione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 marca 2004 r., dotyczące znaczenia należytego ustalenia stanu faktycznego w sprawie i obowiązków organów celnych w tym zakresie. Przypomnieć należy, że celem wszczętego z urzędu postępowania administracyjnych sprawie kontroli zgłoszenia celnego SAD z dnia 18.11.1999 r. było wydanie prawidłowego pod względem prawnym rozstrzygnięcia w przedmiocie ilości wywiezionych przez stronę skarżącą opon, w oparciu o wyczerpująco ustalone okoliczności faktyczne sprawy. Tylko w przypadku należytego ustalenia stanu faktycznego możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Kodeks celny w art. 262 stanowi, że do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ( Ordynacja podatkowa). W tej sytuacji w sprawie niniejszej zastosowanie ma art. 122 Ordynacji podatkowej stanowiący, że w toku postępowania organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będący naczelną zasadą postępowania celnego i jest wskazówką interpretacyjną prawa materialnego. W ocenie Sądu nadal nie została w sposób nie budzący wątpliwości ustalona kwestia, czy skarżąca Spółka dokonała wywozu za granicę towaru w ilości wskazanej w zgłoszeniu celnym z dnia 18.11.1999 r. – 2038 sztuk nowych opon do samochodów osobowych, czy też w ilości wynikającej z protokołu kontroli celnej nr [...] z dnia 1.12.1999 r. sporządzonego przez Regionalny Urząd Celny w M., w wyniku której ujawniono 1493 sztuki opon samochodowych. Z wytycznych zawartych w przywołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wynika, że organ miał co najmniej przesłuchać osoby uczestniczące w załadunku i w zależności od oceny tych zeznań dokonać oceny całego materiału z uwzględnieniem treści kontraktu z firmą "D1" z A.. Tak ustalony stan faktyczny miał pozwolić na prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Organ przeprowadził co prawda dodatkowe postępowanie dowodowe, jednak o ile w myśl art. 229 Ordynacji podatkowej takie postępowanie dowodowe przeprowadził, to wydając zaskarżoną decyzję powinien ją w sposób właściwy uzasadnić, tj. powinien wskazać fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ tymczasem uzasadnił zaskarżoną decyzję wybiórczo, nie odnosząc się do niektórych przeprowadzonych dowodów w ogóle, a niektóre dowody omawiając w sposób budzący wątpliwości . Organ stanął przede wszystkim na stanowisku, że zeznania świadków obecnych przy załadunku samochodu są w istocie jedynie dowodem na ocenę ładowności takiego rodzaju transportu, którym przewożone były przedmiotowe opony. Z treści zeznań świadków wynika jednak, że swe zeznania odnosili do ilości przedmiotowych opon i do konkretnego samochodu – choćby świadek G. zeznał "wydaje mi się, że na pokład TIR – a załadowanych zostało ok. 2000 sztuk opon samochodowych", a świadek L. zeznał "moim zdaniem tych opon po załadowaniu całości było ok. 2000 sztuk". Organ może dać wiarę - lub odmówić dania wiary zeznaniom świadków, uzasadniając swoje stanowisko, ale nie może przeinaczać treści zeznań. W sprawie niniejszej jedną z kwestii spornych było to, czy do takiego samochodu, jaki posłużył do przewozu przedmiotowych opon, możliwe jest załadowanie deklarowanych przez skarżącą 2038 sztuk opon samochodowych. W aktach administracyjnych znajdują się dokumenty, sporządzone z inicjatywy różnych podmiotów, dotyczące oceny możliwości załadowania takiej ilości sztuk opon na samochód, który posłużył do przewiezienia opon – jest to "raport nr [...]" sporządzony przez "D1" Sp. z o.o. w G. , opinia techniczna Biura Ekspertów "E1" w G. oraz opinia techniczna Ośrodka Badawczo –Rozwojowego Przemysłu Oponiarskiego "F1" w P.. Treść tych dokumentów nie jest ze sobą zbieżna- z dwóch pierwszych wynika, że jest to możliwe, z ostatniego - ogólnie rzecz ujmując – że jest to wykluczone. Organ "odstąpił od dalszej weryfikacji" uznając, że istotna jest ilość opon załadowanych na samochód, a nie ocena możliwości ładunkowych samochodu czy sposobu ładowania opon. Organ w przypadku takich rozbieżności wszystkich wymienionych dokumentów, mając na uwadze konieczność dokładnego ustalenia stanu faktycznego powinien rozważyć, czy w sprawie niniejszej nie jest konieczne przeprowadzenie dodatkowego dowodu na tę okoliczność. Przeprowadzenie takiego dowodu pozwoliłoby być może na definitywne rozstrzygnięcie, czy w samochodzie takim, jaki przewoził przedmiotowe opony, faktycznie można było przewieźć ilość opon deklarowaną przez skarżącą i to w sposób taki, by w chwili dostarczenia opon zamawiającemu ich jakość odpowiadała wymogom pkt 3 umowy zawartej w dniu 5 listopada 1999 r. między skarżącą a firmą "G1". Organ pominął ponadto treść zeznań świadków T. B. i R. N., którzy sporządzili raport pokontrolny z przeprowadzonych czynności kontroli celnej w dniu 24 maja 2000 r. – jak również treść tego protokołu . Pominięcie wyników kontroli z różnych dat przeprowadzanych przez organy celne podnosiła też strona skarżąca. Z treści protokołu wynika, że przeprowadzający kontrolę stwierdzili, iż transport 2038 sztuk opon został okradziony na terenie Białorusi. Organ w żaden sposób nie odniósł się do tych dowodów zgromadzonych w sprawie. Organ nie wypowiedział się również na temat zeznań w charakterze strony P. L., a jedynie przytoczył w skrócie jego zeznania. Strona jednak nie tylko wypowiadała się na temat oceny opinii sporządzonej przez Stomil, ale i zeznawała na okoliczność załadunku przedmiotowych opon. Te kwestie organ w omówieniu dowodów pominął. Rację ma też skarżąca, że o ile organ wyciągnął wnioski – i to niekorzystne dla niej - z kolejności zawartych umów z dnia 4 i 5 listopada 1999 r. dotyczących przewozu opon i sprzedaży opon, jak też z rozbieżności w zapisie umowy dotyczącej płatności za dostawę opon z treścią zapisu na fakturze VAT , to ocenę swoich ustaleń powinien poprzedzić czynnościami, które umożliwiłby stronie skarżącej wyjaśnienie tych rozbieżności. Okoliczności te sprawiają, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy wskazać, że przy porównaniu tłumaczenia, które skarżąca uznaje za błędne, z wersją sporządzonego w języku rosyjskim postanowienia z dnia 2 lutego 2000 r. wyraźnie widać, że w tłumaczeniu omyłkowo wpisano ujęte w postanowieniu - za pomocą liczb , a nie słownie - artykuły od 183 -8 zamiast 193 - 8. Mając na uwadze powyższe Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ powinien mieć na uwadze powyższe wskazania. O kosztach Sąd orzekł na mocy art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przyjmując , na mocy art. 205 § 2 tej ustawy, że na koszty postępowania składa się wpis oraz koszty zastępstwa procesowego. Wobec uwzględnienia skargi Sąd na mocy art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.