III SA/Gd 193/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Protokolant: Starszy asystent sędziego Robert Daduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2022 r. sprawy ze skargi Z z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 listopada 2021 r., nr 2201-IOC.4380.5.2021.AK w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej odmowy zwolnienia z należności celnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz Z z siedzibą w Z. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 27 sierpnia 2021 r. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni odmówił zwolnienia z należności celnych przywozowych towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 4 grudnia 2020 r. Decyzja ta została doręczona w dniu 3 września 2021 r. zgłaszającemu towar - Z. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej z siedzibą w Z. (zwanej dalej także "skarżącą", "skarżącą spółką", "stroną"), na adres jej przedstawiciela pośredniego D. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. W dniu 23 września 2021 r. (data nadania w placówce pocztowej) pełnomocnik skarżącej wniósł odwołanie od powyższej decyzji, kwestionując ustalenia faktyczne w sprawie oraz zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego. Decyzją z dnia 23 listopada 2021 r. (nr 2201-IOC.4380.5.2021.AK) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku – działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – dalej w skrócie "o.p."), art. 73 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 1856 – dalej w skrócie "p.c.") - stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 27 sierpnia 2021 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia z należności celnych. W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał, że zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 o.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Artykuł 12 § 6 pkt 2 o.p. stanowi natomiast, iż termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (t.j.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1041 ze zm.). Organ wskazał, że - jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru – ww. decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 27 sierpnia 2021 r. została doręczona skarżącej spółce w dniu 3 września 2021 r. Zgodnie z pouczeniem zawartym w decyzji oraz stosownie do przytoczonych wyżej regulacji prawnych, bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się zatem 4 września 2021 r., a ostatnim dniem na skuteczne złożenie odwołania był dzień 17 września 2021 r. Tymczasem z daty umieszczonej na kopercie (odcisku datownika stempla pocztowego) wynika, że odwołanie spółki zostało nadane za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 23 września 2021 r. W świetle tych okoliczności odwołanie zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu. Z. Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w Z. zaskarżyła powyższą decyzję organu odwoławczego wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, to jest: - art. 15zzzzzn2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm. - dalej powoływanej jako "ustawa o COVID-19"), poprzez jego niezastosowanie i niezawiadomienie skarżącej o uchybieniu terminowi oraz niewyznaczenie 30-dniowego terminu na złożenie przez skarżącą wniosku o przywrócenie terminu; - zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, tj. brak honorowania zaleceń wydanych przez Państwo Polskie, co do sposobu postępowania w obliczu pandemii COVID-19, tj. art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19; - zasady prawdy obiektywnej, poprzez nierzetelne i niepełne ustalenie stanu fatycznego niniejszej sprawy, skutkujące błędnym przyjęciem, iż skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji z dnia 27 sierpnia 2021 r. z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania, w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie winien mieć zastosowanie art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 i organ winien zawiadomić skarżącą o uchybieniu terminowi oraz wyznaczyć jej 30-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że odwołanie zostało wniesione w czasie epidemii, w związku z czym przywrócenie terminu winno zostać dokonane na podstawie przepisów ustawy o COVID-19. Analiza literalnego brzmienia art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 prowadzi do wniosku, że nie formułuje on przesłanek określonych w art. 58 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm. – dalej jako: "k.p.a."). Przepis ten nie wymaga, aby strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 winien mieć zastosowanie. Powołana wyżej regulacja nie oznacza wyłączenia ogólnych reguł postępowania administracyjnego odnośnie zasad wnoszenia środków odwoławczych, w tym stwierdzania uchybienia terminowi do wniesienia odwołania lub przywracania terminu do wniesienia odwołania, lecz stanowi nową, dodatkową procedurę w okresie trwania pandemii i licznych zakażeń wirusem SARS-CoV-2. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W ocenie skarżącej organ, nie uwzględniwszy regulacji zawartej w art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, naruszył także zasadę prawdy obiektywnej, w świetle której w toku postępowania organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów. Celem wprowadzenia przez ustawodawcę powyższej regulacji była ochrona obywateli Rzeczypospolitej Polskiej przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii koronawirusa. Skoro - ze względu na epidemię - ochrona zdrowia obywateli jest priorytetem i w tym celu wprowadzane są ograniczenia ich aktywności oraz ograniczenia w działaniu instytucji publicznych, a zamiarem ustawodawcy było przyjęcie regulacji zapewniających skuteczną ochronę prawną, to tym bardziej nie można regulacji art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 wykładać zawężająco. Zdaniem skarżącej art. 223 § 2 pkt 1 o.p., który zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 p.c. ma zastosowanie do postępowania w sprawach celnych, czyli mieści się w zakresie regulacji prawa administracyjnego w szerokim znaczeniu. Nie sposób uznać, że celem wprowadzenia przepisu art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 było objęcie ochroną prawną jedynie niektórych uczestników obrotu prawnego w zakresie prawa publicznego, a pozbawienie takiej ochrony pozostałych. Nie ma wątpliwości, że zarówno prawo podatkowe, jak i prawo celne należą do prawa publicznego. Ponadto, w ocenie skarżącej, niezastosowanie w sprawie art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 stanowi naruszenie podstawowych norm konstytucyjnych. Wynikająca z art. 2 Konstytucji RP zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez to państwo prawa, jest zasadą o stosunkowo ogólnej treści, spajającą szereg innych zasad, w tym zasady pewności i określoności prawa, czy też ochrony praw słusznie nabytych i interesów w toku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, twierdząc, że art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19 nie powinien mieć zastosowania w sprawie, gdyż postępowanie celne nie jest postępowaniem z zakresu prawa administracyjnego, do którego odnosi się ten przepis. W obecnym stanie prawnym ustawa - Prawo celne oraz ustawa - Ordynacja podatkowa mają jedynie subsydiarny charakter. Prymat mają tutaj regulacje prawa unijnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. – dalej zwanej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swojej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie była decyzja organu administracji celno–skarbowej II instancji o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji o odmowie zwolnienia z długu celnego. Podstawową kwestią istotną z punktu widzenia kontroli zgodności z prawem takiego rozstrzygnięcia jest ustalenie daty doręczenia stronie decyzji organu I instancji. Mając na względzie brzmienie powołanego wyżej art. 134 § 1 p.p.s.a., pomimo braku stosownego zarzutu w skardze, należy stwierdzić, że zawartość akt administracyjnych nie pozwala sądowi na zweryfikowanie prawidłowości doręczenia przez organ I instancji decyzji zawierającej merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku o zwolnienie towaru z należności przywozowych. Decyzję tę doręczono bowiem jedynie D. Spółce z o.o. z siedzibą we W., a w aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających status tej spółki jako przedstawiciela importera (skarżącej spółki) w postępowaniu dotyczącym zwolnienia towaru z należności przywozowych. Dopiero jednoznaczne wyjaśnienie tej kwestii w oparciu o dokumenty, które powinny znajdować się w aktach sprawy pozwoliłoby na dokonanie przez Sąd oceny, czy stosunek prawny istniejący w konkretnym postępowaniu celnym pomiędzy skarżącą spółką i D. Sp. z o.o. uzasadniał dokonanie doręczenia decyzji D. Sp. z o.o. jako przedstawicielowi celnemu skarżącej spółki, a co za tym idzie, czy skargę wniesiono istotnie po ustawowym terminie, jak przyjął organ. Niezależnie od powyższego, zarzuty skargi, odnoszące się do prawidłowości rozstrzygnięcia o stwierdzeniu uchybienia terminu, nawet w przypadku potwierdzenia prawidłowości dokonania doręczenia decyzji organu I instancji, należy uznać za zasadne. Sąd w tym zakresie podziela co do zasady stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Adminiastracyjny w Gliwicach w szeregu wyroków (sygn. akt III SA/Gl 171-177/22 - dostępne w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl). Ustawą z dnia 9 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2255), która weszła w życie dnia 16 grudnia 2020 r., dodany został art. 15zzzzzn², o treści: 1. W przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej, 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, 3) przedawnienia, 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie, 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. 2. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. 3. W przypadku, o którym mowa w art. 58 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 30 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Powołana regulacja - art. 15zzzzzn² - nałożyła zatem na organy administracji nowy obowiązek w okresie trwania pandemii i licznych zakażeń wirusem SARS-CoV-2, w przypadku uchybienia terminu po dniu 16 grudnia 2020 r. Obowiązek ten polega na zawiadomieniu strony o uchybieniu terminu (ust. 1), wyznaczeniu stronie terminu 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2) oraz pouczeniu o treści ust. 3 tego przepisu wydłużającego termin na złożenie wniosku z 7 do 30 dni. Mamy zatem do czynienia z regulacją szczególną, która nie przewiduje wydania orzeczenia o stwierdzeniu uchybienia terminu przed pouczeniem strony o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu i przed bezskutecznym upływem terminu do złożenia tego wniosku. Bezspornym jest, że organ administracji celno-skarbowej nie zastosował art.15zzzzzn² ustawy o COVID-19 i stwierdził uchybienie terminu do złożenia odwołania nie kierując uprzednio do strony skarżącej zawiadomienia, o którym mowa w powyższym przepisie. Nietrafne jest stanowisko organu odwoławczego zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, zgodnie z którym przepis art. 15zzzzzn² ust. 1 ustawy o COVID-19 nie dotyczy terminów określonych w przepisach prawa celnego, gdyż postępowanie w sprawach celnych jest regulowane przepisami prawa europejskiego. Pojęcie "prawa administracyjnego" użyte przez ustawodawcę w art. 15zzzzzn² ust. 1 ustawy o COVID- 19, nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Niewątpliwie celem tej regulacji była ochrona obywateli RP przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii. Skoro w tym celu wprowadzono szereg ograniczeń zarówno w zakresie zwykłej aktywności obywatel, jak i w funkcjonowaniu instytucji publicznych, a zamiarem ustawodawcy było zapewnienie w tej sytuacji skutecznej ochrony prawnej podmiotom prawa, to nie można art.15zzzzzn² ustawy o COVID-19 wykładać zawężająco. Skoro tak, to przyjąć należy, że art. 15zzzzzn² ustawy o COVID-19 ma zastosowanie do regulacji zawartych w prawie administracyjnym w szerokim znaczeniu, obejmującym wszystkie gałęzie tego prawa, a zatem i do postępowania celnego wraz ze stosowanymi w tym postępowaniu przepisami podatkowymi. W ocenie Sądu nie sposób uznać za uzasadnione wykluczenie z ochrony wynikającej z art. 15zzzzzn² ustawy o COVID-19 niektórych uczestników obrotu prawnego tylko dlatego, że w stosunku do nich zastosowanie mają przepisy prawa europejskiego (Unijnego Kodeksu Celnego). Takie działanie ustawodawcy, zdaniem Sądu, byłoby nie do pogodzenia nie tylko z zasadą racjonalnego działania ustawodawcy, ale także z niewątpliwym wspólnym interesem krajów Unii Europejskiej, polegającym na ochronie zdrowia publicznego i ochronie uczestników unijnego rynku przed negatywnymi skutkami pandemii. Jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w powoływanych wyżej wyrokach, także prokonstytucyjna wykładnia przepisów zawartych w art. 15zzzzzn² ustawy o COVID-19 wskazuje na zasadność prezentowanego przez Sąd stanowiska. Przyjęcie wykładni tych przepisów prezentowanej w odpowiedzi na skargę, stanowiłoby naruszenie określonej w art. 32 Konstytucji RP zasady równości, zgodnie z którą wszyscy są wobec prawa równi i wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Przepisy prawa nie pozwalają w żadnej mierze na przyjęcie, że ochrona przed konsekwencjami pandemii Covid 19 powinna być realizowana odmiennie w stosunku do podmiotów będących stronami postępowań celnych, niż w stosunku do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wobec powyższego uznać należy, że decyzja o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania wydana na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., z pominięciem czynności wymaganych art. 15zzzzzn² ustawy o COVID-19, narusza te przepisy postępowania w sposób mogący mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. W tym stanie sprawy Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt lit. c/ p.p.s.a., jak w punkcie 1. sentencji wyroku. O kosztach postępowania – punkt 2. sentencji wyroku - orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Zwrot kosztów należnych stronie skarżącej obejmuje uiszczony w sprawie wpis w kwocie 500 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym wraz z uiszczoną opłatą skarbową od pełnomocnictwa (łącznie kwota 497 zł). W toku ponownego rozpoznania sprawy organ odwoławczy, stosownie do treści art. 15zzzzzn² ust. 1 i ust. 2 ustawy o COVID-19, zobowiązany będzie wyznaczyć stronie skarżącej 30-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Podkreślenia wymaga jednak, że jednolite jest orzecznictwo sądów administracyjnych co do tego, że sama pandemia Covid 19 nie stanowi wystarczającej przesłanki uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu. Wniosek ten, dla swej skuteczności opierać się powinien na ustawowych przesłankach określonych we właściwych przepisach postępowania.