III SA/Gd 201/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Mierzejewski, Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Protokolant: Starszy asystent sędziego Konrad Milczanowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2021 r. sprawy ze skargi "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 14 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia i zwrotu cła antydumpingowego oddala skargę. A. Spółka Akcyjna z siedzibą w T. (zwana dalej również: "stroną" lub "skarżącą") wystąpiła z wnioskami do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego o umorzenie i zwrot cła antydumpingowego na podstawie art. 120 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 269 z dnia 10 października 2013 r.) – dalej powoływanego jako "UKC", które zostało nałożone 16 decyzjami organu celnego. Po rozpatrzeniu wniosków strony Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w 16 decyzjami z dnia 2 lipca 2020 r. o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]. działając na podstawie art. 22 ust. 3 i ust. 7 UKC, art. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2016/865 z dnia 31 maja 2016 r. w sprawie wszczęcia dochodzenia dotyczącego możliwego obchodzenia środków antydumpingowych nałożonych na mocy rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2384 na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w drodze przywozu nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej z Chińskiej Republiki Ludowej i poddające ten przywóz rejestracji (Dz. Urz. L 144 z 1.6.2016 r., str. 35-41), dalej powoływanego jako "rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2016/865", art. 1 i art. 5 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271 z dnia 16 lutego 2017 r. rozszerzającego ostateczne cło antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady (WE) nr 925/2009 wobec przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej (Dz. Urz. UE L 40 s.50 z 2017 r.) – dalej powoływanego jako "rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271", odmówił umorzenia i zwrotu uiszczonych przez stronę należności celnych z tytułu rozszerzonego cła antydumpingowego w oparciu o art. 120 UKC. W analogicznych uzasadnieniach decyzji organ pierwszej instancji zauważył, że w chwili objęcia towarów importowanych z Chin (folii aluminiowej) w latach 2016 i 2017 procedurą dopuszczenia do obrotu obowiązywało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2016/865 z dnia 31 maja 2016 r. w sprawie wszczęcia dochodzenia dotyczącego możliwości obchodzenia środków antydumpingowych nałożonych na mocy rozporządzenia wykonawczego (UE) 2015/2384 na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w drodze przywozu nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej z Chińskiej Republiki ludowej i poddające ten przywóz rejestracji. Powyższe rozporządzenie nałożyło na organy celne obowiązek rejestracji przywozu do UE produktów określonych w art. 1, w tym m.in. folii aluminiowej importowanej przez stronę. Równocześnie z wejściem w życie rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2016/865, dokonano, celem lepszego monitorowania przywozu, zmian we Wspólnej Taryfie Celnej, wprowadzając nowe kody Taric takie jak: 7607 11 19 40 czy 7607 11 19 60, obejmujące swym zakresem folię aluminiową będącą przedmiotem importu. Kod 7607 11 19 40 powiązano z informacją, że zarejestrowany przywóz może być poddany nałożeniu cła antydumpingowego z mocą wsteczną (przypis TM863). W dniu zgłoszenia dla towaru zdeklarowanego do powyższego kodu obowiązywała stawka celna erga omnes w wysokości 7,5 % oraz obowiązek rejestracji przywozu. Zastosowanie kodu Taric 7607 11 19 60 uzależnione zostało od przeznaczenia sprowadzonej folii do zastosowań innych niż do użytku domowego. Do wymienionego kodu przypisana została informacja (przypis CD497), że wprowadzenie pod tą pozycją podlega warunkom określonym w odpowiednich postanowieniach Wspólnoty (zob. art. 254 UKC), co oznaczało konieczność posiadania pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia. Na towar deklarowany do kodu 7607 11 90 60 obowiązywała również stawka celna erga omnes w wysokości 7,5%, lecz nie podlegał on rejestracji określonej rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2016/865. Towary w postaci folii aluminiowej klasyfikowane do pozycji 7607 11 19 30, 7607 11 19 40 oraz 7607 11 19 50 taryfy celnej, pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej podlegały poborowi ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 30 % od wartości przywozu produktów, jeżeli przedsiębiorstwo produkcyjne nie zostało wymienione wykazie przedsiębiorstw wymienionych w art. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271. Zgłoszenia celne skarżącej nie zostały dokonane w ramach procedury gospodarczej końcowego przeznaczenia, w związku z czym towar nie mógł podlegać zwolnieniu z ostatecznego cła antydumpingowego na podstawie przepisu art. 1 ust.4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271. Organ dodał, że strona mogła zaraz po wyjściu w życie rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2016/865 złożyć wniosek o wydanie pozwolenia (w trybie art. 254 UKC) na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia z mocą wsteczną (art. 211 UKC), lecz tego nie uczyniła. Strona składając wniosek w marcu 2017 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego o udzielenie pozwolenia na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia dla towaru objętego przyszłymi dostawami miała już świadomość konieczności posiadania takiego pozwolenia skutkującego zwolnieniem z cła antydumpingowego, pod przyjętymi warunkami. Jednak nie zawnioskowała wówczas o przyznanie możliwości stosowania procedury końcowego przeznaczenia, o którą się ubiegała z mocą wsteczną w stosunku do przywozów folii dokonanych od czerwca 2016 r. Przedstawione przez stronę pozwolenie na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia nr [...] obowiązuje od dnia 26 września 2017 r. do dnia 20 marca 2021 r. Decyzją z dnia 22 lutego 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego odmówił zmiany tego pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia we wnioskowanym zakresie, tj. wydania pozwolenia z mocą wsteczną od dnia 2 czerwca 2016 r. W oparciu o wskazane wyżej regulacje prawne Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzje o nałożeniu na stronę cła antydumpingowego w wysokości 30 %. Decyzje te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Następnie strona zaskarżyła decyzje organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W odniesieniu do wniosku strony o umorzenie i zwrot cła antydumpingowego na podstawie art. 120 UKC organ podkreślił, że strona nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałoby, iż znajdowała się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności. Nie może też zasłaniać się niewiedzą, jak i sugerować, iż obowiązujące w tym zakresie przepisy, regulujące import folii aluminiowej były niejasne. Należy też zauważyć, że w pkt 11 decyzji Komisji wyraźnie wskazano, że importer w terminie złożył wniosek o retrospektywne pozwolenie na końcowe przeznaczenie. Natomiast wniosek o pozwolenie na stosowanie specjalnej procedury z mocą wsteczną strona złożyła po terminie 12 miesięcy. W przedstawionym przez stronę dowodzie nr 2 (korespondencja mailowa z dnia 25 sierpnia 2016 r.) I. S. z Wydziału Handlu i Usług - Departamentu Handlu i Usług Ministerstwa Rozwoju - poinformowała stronę, iż "Tematyka ceł antydumpingowych leży również w kompetencji resortu finansów". Z załączonych dowodów w sprawie nie wynika, że strona zwróciła się z jakimkolwiek zapytaniem w związku w powyższym tematem do Ministerstwa Finansów. W sytuacji istnienia wątpliwości co do interpretacji przepisów strona mogła zwrócić się z pisemnym zapytaniem do właściwego organu celnego w celu ustalenia właściwego kodu taryfy oraz trybu postępowania umożliwiającego importowanie folii z Chin bez ryzyka obciążenia jej cłem antydumpingowym. Spółka odwołała się od wyżej wskazanych decyzji organu pierwszej instancji wskazując na naruszenie art. 120 ust. 1 i ust. 2 UKC oraz naruszenie prawa procesowego, tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – dalej w skrócie jako "o.p.", w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne poprzez pominięcie w procesie wydawania decyzji istotnych elementów sprawy, w szczególności pominięcie dowodów przedstawionych przez stronę, a wskazujących na wystąpienie wyjątkowych okoliczności, a także, iż dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności oraz, że w przypadku niewystępowania takich okoliczności nie wystąpiłyby u niego niedogodności spowodowane pobraniem kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, a w konsekwencji nieoparcie decyzji na całokształcie zebranego materiału dowodowego. Po rozpatrzeniu odwołań Dyrektor Izby Administracji decyzją z dnia 14 stycznia 2021 r. (nr [...]) utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że znaczna część odwołań i zarzuty sformułowane w uzasadnieniach dotyczą zasadności naliczenia cła antydumpingowego. Strona zdaje się nie zauważać, że kwestia ta została już rozstrzygnięta decyzjami ostatecznymi natomiast niniejsze postępowanie dotyczy kwestii zwrotu lub umorzenia należności na zasadzie słuszności. Nie ulega bowiem wątpliwości, że strona nie spełniła niezbędnych wymogów do zwolnienia z ostatecznego cła antydumpingowego, o którym mowa w art. 1 ust. 4 oraz art. 1 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271. Sporny towar strona zakupiła od firmy, która nie figuruje w wykazie przedsiębiorstw wymienionych w art. 2 rozporządzenia Komisji (UE) 2017/271, w związku czym nie może skorzystać ze zwolnienia z cła antydumpingowego, o którym mowa. Nie spełniła również drugiego warunku z możliwych, a mianowicie towar nie został zgłoszony do procedury końcowego przeznaczenia z uwagi na brak pozwolenia na korzystanie z tej procedury specjalnej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120 UKC organ odwoławczy wskazał, że stosownie do treści tego przepisu w przypadkach innych niż te, o których mowa w art. 116 ust. 1 akapit drugi oraz w art. 117, 118 i 119 kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych podlega zwrotowi lub umorzeniu na zasadzie słuszności, w przypadku, gdy dług celny powstał w szczególnych okolicznościach, w których nie można przypisać dłużnikowi oszustwa ani oczywistego zaniedbania. W myśl art. 120 ust. 2 UKC, występowanie szczególnych okoliczności, o których mowa w ust. 1, stwierdza się, jeżeli z okoliczności sprawy jasno wynika, że dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności oraz że w przypadku niewystępowania takich okoliczności nie wystąpiłyby u niego niedogodności spowodowane pobraniem kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych. Przyjmuje się, że tzw. ogólna klauzula słuszności uregulowana w art. 120 UKC ma na celu zapewnienie elastyczności systemu prawa celnego oraz ma zapobiegać obciążaniu należnościami celnymi podmiotów, które znalazły się w szczególnej sytuacji, w której obciążenie ich nimi naruszałoby podstawowe zasady sprawiedliwości. Zwrot lub umorzenie należności celnych na podstawie tego przepisu dotyczy sytuacji wyjątkowej, w której przedsiębiorca może być porównywany do innych przedsiębiorców realizujących tę samą działalność i nie można mu przypisać żadnego oszustwa ani oczywistego zaniedbania. Szczególne okoliczności istnieją, jeżeli z okoliczności sprawy jasno wynika, że dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi działalność w takim samym zakresie oraz że w przypadku braku takich okoliczności, nie poniósłby szkody w wyniku pobrania należności celnych. Organ odwoławczy pokreślił, że o ile w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie można stronie przypisać oczywistego oszustwa, to nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony, że znajdowała się ona w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności. Stronie można przypisać niedbalstwo, bowiem wniosek o stosowanie procedury specjalnej z mocą wsteczną złożyła po upływie przewidzianego na tę czynność terminu 12 miesięcy. Rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE), dotyczące wszczęcia dochodzenia i poddania wymogowi rejestracji przywozu do Unii folii aluminiowej z Chińskiej Republiki Ludowej zostały opublikowane w Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej i były jednakowo stosowane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Wymóg rejestracji przywozu folii aluminiowej obowiązywał w tym samym okresie i w tym samym stopniu wobec wszystkich importerów, którzy sprowadzali taki towar. Oznacza to, że wszyscy importerzy znajdowali się w takiej samej sytuacji jak strona. Co ważne, dokonanie zwrotu lub umorzenia należności celnych na mocy art. 120 UKC jest instytucją, o charakterze ostatecznym, z której należy korzystać jedynie w sytuacji gdy nie istnieją już żadne inne instrumenty pozwalające na uwolnienie importera od poniesienia ciężaru należności celnych. Można z tego trybu skorzystać dopiero wtedy, gdy nie istnieje spór co do istnienia długu celnego i legalności decyzji go wymierzających. Sytuacje typowe pozostają poza jej zakresem. Organ odwoławczy zauważył, że w odwołaniach strona podnosiła, iż w okresie od 2 czerwca 2016 r. do 17 lutego 2017 r., towary w postaci rolek aluminiowych do użytku przemysłowego, importowane z Chińskiej Republiki Ludowej zgłaszane były do procedury celnej wg kodu 7607 11 19 40. Towar ten mógł być również zgłaszany wg kodu 7607 11 19 60, który w swoim opisie zawierał warunek, że folia nie jest przeznaczona do użytku domowego. Jednakże zdaniem strony, na etapie dokonywania zgłoszeń celnych brak było podstaw do przypuszczeń, że przeznaczenie folii okaże się kryterium do nałożenia cła antydumpingowego. Po opublikowaniu rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271, rozszerzającego ostateczne cła antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady WE nr 925/2009, strona zgłaszała przedmiotowy towar wg kodu Taric 7607 11 19 60 ale dopiero po uzyskaniu pozwolenia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia (ważnego od dnia 26 września 2017 r. do dnia 20 marca 2021 r.). W toku postępowania strona podkreślała, że jest w stanie wykazać i udokumentować faktyczne przeznaczenie wszystkich zaimportowanych przez nią towarów. Zdaniem strony spełniała wszystkie przesłanki do udzielenia jej pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w przeszłości oraz przez cały okres, w którym importowała folię. W ramach prowadzonej ewidencji, zapewnia pełną identyfikowalność wykorzystywanych przez siebie towarów na każdym etapie produkcji. Odnosząc się do tych twierdzeń organ odwoławczy wskazał, że strona importując folię aluminiową miała wybór, bowiem informacja o obowiązku rejestracji i ewentualnej konsekwencji nałożenia cła antydumpingowego była ogólnodostępna. Zgłaszając towar do procedury dopuszczenia do obrotu z kodem 7607 11 19 40 była zwolniona z obowiązku składania rozliczenia procedury specjalnej przed organem celnym oraz obowiązku składania zabezpieczenia, którego uzyskanie wiązało się z dodatkowymi kosztami. Należy więc przyjąć, że podejmując decyzję o zgłaszaniu folii do kodu 7607 11 19 40, dokonała najkorzystniejszego wyboru z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Organ odwoławczy wskazał, że nie kwestionuje przeznaczenia towaru oraz przejrzystości prowadzonych przez stronę procedur, jednak w dacie złożenia zgłoszeń celnych strona nie dysponowała pozwoleniem na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia, a tym samym nie spełniała podstawowego warunku do uniknięcia obciążenia cłem antydumpingowym. Fakt rejestracji importowanego towaru oraz naliczenie w konsekwencji cła antydumpingowego, zgodnie z rozporządzeniami wydanym przez organy unijne, jest zjawiskiem powszechnie występującym w odniesieniu do różnych towarów i nie stanowi w żadnym sensie wyjątkowej sytuacji. Organ odwoławczy nie podzielił poglądu strony, jakoby zaistniały w rozpatrywanej sprawie stan faktyczny należało uznać jako "szczególne okoliczności". W kwestii powoływanego przez stronę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 1 sierpnia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 496/19 organ zauważył, że nie dotyczy strony niniejszego postępowania i zapadł w innych okolicznościach faktycznych. A. S.A. zaskarżyła powyższą decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie w całości oraz poprzedzających ją decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto wniosła o zobowiązanie organu pierwszej instancji do wydania w terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się wyroku w sprawie, decyzji zgodnej z wnioskiem skarżącej, oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego, to jest art. 120 ust. 1 i 2 UKC poprzez odmówienie zwrotu zapłaconego przez skarżącą cła antydumpingowego, 2. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 187 §1 i 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez błędną ocenę w procesie wydawania decyzji istotnych elementów sprawy, w szczególności błędną ocenę twierdzeń przedstawionych przez skarżącą a wskazujących na wystąpienie w sprawie wyjątkowych okoliczności, a także, iż dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności oraz że w przypadku niewystępowania takich okoliczności nie wystąpiłyby u niego niedogodności spowodowane pobraniem kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, a w konsekwencji nie oparcie decyzji na całokształcie zebranego materiału dowodowego. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca utrzymywała, że zgodnie z art. 1 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271 produkt opisany w ust. 1 jest zwolniony z ostatecznego cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Zwolnienie podlega warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 UKC. Wbrew twierdzeniom organu z przepisu tego nie wynika, że wolą prawodawcy było umożliwienie uzyskania zwolnienia z ostatecznego cła wyłącznie podmiotom, które stosowały procedurę końcowej przeznaczenia. Zdaniem skarżącej, gdyby prawodawca chciał w ten sposób ukonstytuować przepis, w sposób jednoznaczny zawarłby w jego treści obowiązek stosowania procedury końcowego przeznaczenia jako przesłankę uzyskania zwolnienia. Skarżąca mimo, że nie stosowała formalnie procedury, jest w stanie przedstawić ewidencję i rozliczenie z przywiezionych towarów objętych rejestracją. Nadto posiada certyfikaty ISO i BRC potwierdzające, iż jest producentem opakowań giętkich, dla którego folia aluminiowa stanowi tylko i wyłącznie jeden z surowców niezbędnych do produkcji opakowania. Pomimo, że skarżąca nie stosowała formalnie procedury, to jednak spełniłaby wszelkie warunki nią przewidziane ze względu na rodzaj importowanego towaru i jego przeznaczenie, co potwierdziło się w okresie późniejszym, kiedy to skarżąca uzyskała pozwolenie na korzystanie z procedury końcowego przeznaczenia dla identycznych towarów. Wykładnię prezentowaną przez skarżącą potwierdza art. 1 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271. Już pobieżna analiza tego przepisu pozwala dojść do przekonania, iż trudno w jego znaczeniu dopatrywać się konieczności stosowania procedury końcowego przeznaczenia w odniesieniu do towarów podlegających zwolnieniu. Jak wynika z treści przepisu przedsiębiorca importujący towar, ma jedynie obowiązek wykazania (dowolnymi metodami), że towar został wykorzystany w innym celu niż do użytku domowego. W tym zakresie odwołała się do postępowania jakie prowadziła Komisja w sprawie antydumpingowej dotyczącej foli aluminiowej. Komisja uznała ostatecznie, iż ze względu na podobne cechy, nie można wykluczyć, że ACF (folia sprowadzana przez skarżącą) spełniająca wymagania techniczne określone w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2017/271 takie jak rodzaj stopu, porowatość i poziom zwilżalności, jest w rzeczywistości wykorzystywana do zastosowań w gospodarstwie domowym. W związku z tym Komisja stwierdziła, że ze względu na szczególne okoliczności sprawy, najbardziej odpowiednim sposobem rozróżnienia tych dwóch produktów do celów rozszerzenia pierwotnego środka jest ustalenie ich końcowego przeznaczenia. Skarżąca wyjaśniła również, że obecnie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku rozpatrywane są jej skargi dotyczące decyzji o nałożeniu cła antydumpingowego. Skarżąca twierdziła, że zgłaszanie towaru pod kodem 7607 11 19 40 nie było błędne. W toku postępowań wskazywała na niejednolitość uregulowania i fakt, iż brak jest podstaw, aby uznać, że kody 7607 11 19 40 oraz 7607 11 19 60 mają charakter wykluczający się nawzajem. Skarżąca zgłaszała towar pod kodem 7607 11 19 40, ponieważ było to dla niej najkorzystniejsze z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, należy wskazać, iż sam ten fakt nie przesądzałby o złej woli, ani o niemożliwości dokonania zwolnienia, bowiem nie stanowi oszustwa ani oczywistego zaniedbania. W momencie dokonywania zgłoszeń celnych brak było jakichkolwiek aktów prawnych, które wskazywałyby, iż mają one charakter rozłączny, brak też było powodów do uznania, iż kwestia ta okaże się istotna w przyszłości. Niezwłocznie po tym kiedy powyższe fakty stały się dla strony jasne, rozpoczęła importowanie folii z zastosowaniem procedury specjalnej. Zgłaszanie towaru pod kodem 7607 11 19 40 nie spowodowało jakiegokolwiek zubożenia po stronie Wspólnoty. W ocenie skarżącej sytuacja nałożenia cła antydumpingowego z mocą wsteczną, niezależnie od przepisów obowiązujących w żadnych okolicznościach nie może być uznana za typową, nawet jeżeli jest dozwolona przez prawo. Podkreśliła, że suma wszystkich nałożonych ceł wynosi ok. 3 miliony złotych, co samo w sobie stanowi o wyjątkowości sytuacji skarżącej. Samo zaś umorzenie cła antydumpingowego nie jest sprzeczne z prawem unijnym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325), powoływanej dalej w skrócie jako "p.p.s.a.", uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w oparciu o wyżej wskazane kryteria Sąd uznał, że złożona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organy przy wydawaniu decyzji nie naruszyły bowiem przepisów prawa procesowego i właściwie zastosowały normy prawa materialnego. Postawę kwestionowanego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 120 ust. 1 UKC, zgodnie z którym w przypadkach innych niż te, o których mowa wart. 116 ust. 1 akapit drugi oraz w art. 117, 118 i 119, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych podlega zwrotowi lub umorzeniu na zasadzie słuszności, w przypadku gdy dług celny powstał w szczególnych okolicznościach, w których nie można przypisać dłużnikowi oszustwa ani oczywistego zaniedbania. Podkreślić należy, że w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 120 UKC nie może być badana zasadność nałożenia na skarżącą obowiązku zapłaty cła antydumpingowego z tytułu sprowadzenia z Chińskiej Republiki Ludowych towaru w postaci folii aluminiowej, zaklasyfikowanego do kodu TARIC 7607 11 19 40. Dokonanie zwrotu lub umorzenia należności celnych na podstawie UKC nie pełni swoistego "pozainstancyjnego" trybu kontroli prawidłowości decyzji wymierzających należności celne. Dodatkowo wskazać należy, że skargi wniesione na decyzje określające wysokość cłą antydumpingowego zostały przez tutejszy Sąd oddalone. Zastosowanie przepisu 120 ust. 1 UKC, uzależnione jest wyłącznie od zaistnienia wskazanych w nim przesłanek. Prawo dłużnika do zwrotu lub umorzenia należności celnych przywozowych lub wywozowych powstaje jeżeli wykaże on, iż spełnione są łącznie dwa warunki: - dług celny powstał w szczególnych okolicznościach, - a dłużnikowi nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania. Z punktu widzenia zastosowania powyższego unormowania zasadnicze znacznie ma okoliczność, że prawodawca zdefiniował w UKC pojęcie powstania długu celnego "w szczególnych okolicznościach". W art. 120 ust 2 UKC określił bowiem, że występowanie szczególnych okoliczności, o których mowa w ust. 1, stwierdza się, jeżeli z okoliczności sprawy jasno wynika, że dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności oraz, że w przypadku niewystępowania takich okoliczności nie wystąpiłyby u niego niedogodności spowodowane pobraniem kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych. Przyjmuje się, że tzw. ogólna klauzula słuszności uregulowana w cytowanym przepisie art. 120 UKC ma na celu zapewnienie elastyczności systemu prawa celnego oraz ma zapobiegać obciążaniu należnościami celnymi podmiotów, które znalazły się w szczególnej sytuacji, w której obciążenie ich należnościami celnymi naruszałoby podstawowe zasady sprawiedliwości. Wykładania tego unormowania nie może jednak pomijać wyraźnie sformułowanego warunku powstania długu celnego w okolicznościach uznanych za prawodawcę za szczególne. Szczególne okoliczności zachodzą, jeżeli z okoliczności sprawy jasno wynika, że dłużnik znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi działalność w takim samym zakresie oraz, że w przypadku braku takich okoliczności, nie poniósłby szkody w wyniku pobrania należności celnych. Strona wskazywała, że nie obchodziła przepisów antydumpingowych i na skutek jej działań nie nastąpiło jakiekolwiek zubożenie po stronie Wspólnoty. Okoliczność ta nie jest z punktu widzenia zastosowania art. 120 UKC wystarczająca, przepis ten wymaga bowiem zaistnienia wszystkich wskazanych w nim przesłanek. W niniejszej sprawie spór dotyczy tego, czy strona znajdowała się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności. W ocenie Sądu, nie można podzielić argumentacji, że porównanie sytuacji skarżącej z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj działalności, o których jest mowa w art. 120 ust. 2 UKC, winno w przedmiotowej sprawie polegać na porównaniu z podmiotem, który sprowadzał folię do użytku domowego obchodząc przepisy antydumpingowe bądź sprowadzał folię do użytku przemysłowego pod kodem TARIC 7607 11 19 60. Skarżąca wskazywała, że jej zachowanie nie miało na celu obchodzenia przepisów antydumpingowych, a w konsekwencji, nie uzyskała ona wyższej marży, jak osoba sprowadzająca folię do użytku domowego. Skarżąca nie jest producentem lecz importerem folii. Prowadzi ona działalność w zakresie importu folii do innego użytku niż domowy. Nie może być ona porównywana z przedsiębiorcami sprowadzającymi folię do użytku domowego, nie prowadzi bowiem tego samego rodzaju działalności. Rozważenia wymagało, czy skarżąca znajduje się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z importerami, którzy sprowadzali folię do użytku przemysłowego pod kodem TARIC 7607 11 19 60. W zestawieniu z tymi przedsiębiorcami można mówić o odmiennej sytuacji skarżącej, która - na skutek nałożenia cła w wysokość cła antydumpingowego - ma obowiązek zapłaty cła w wyższej wysokości, niż podmiot który odmiennie zaklasyfikował sprowadzany towar. Skarżąca zaklasyfikowała importowany towar do kodu TARIC 7607 11 19 40. Klasyfikowana do tego kodu folia aluminiowa podlegała rejestracji w okresie od 2 czerwca 2016 r. do dnia 17 lutego 2017 r. na podstawie art. 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 2016/865 z dnia 31 maja 2016 r. wszczynającego dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych nałożonych na mocy rozporządzenia Rady (WE) nr 2015/2384 na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w drodze przywozu nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej i poddające ten przywóz rejestracji (Dz.U. L 144 z 1 czerwca 2016 r. str. 35-41). Przywieziony przez skarżącą przedmiotowy towar klasyfikowany do ww. kodu TARIC, objęty zgłoszeniem celnym podlegał rejestracji. Z uwagi na obchodzenie ceł antydumpingowych nałożonych na przywóz folii aluminiowej, klasyfikowanej do innego kodu TARIC aniżeli powyższy, w dniu 16 lutego 2017 r. Komisja (UE) wydała ww. rozporządzenie wykonawcze nr 2017/271, które rozszerzyło uprzednio nałożone ostateczne cła antydumpingowe, obejmując w art. 1 ust. 1 cłem antydumpingowym w wysokości 30% przywóz do Unii folii aluminiowej pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej objętej obecnie kodami TARIC o numerach 7607 11 19 30, 7607 11 19 40, 7607 11 19 50, 7607 11 90 45 i 7607 11 90 80. Nakładając cło, prawodawca wskazał jednocześnie, że produkty objęte tymi kodami są zwolnione z ostatecznego cła antydumpingowego, jeśli są one przywożone z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Zwolnienie to podlega warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 unijnego kodeksu celnego. W Rozporządzeniu nr 2017/271 wskazano, że rozszerzone cło jest pobierane od przywozu produktów pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej, zarejestrowanego zgodnie z art. 2 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2016/865 oraz art. 13 ust. 3 i art. 14 ust. 5 rozporządzenia (UE) 2016/1036, z wyjątkiem m.in. tych produktów, w odniesieniu do których można wykazać, że zostały one przeznaczone do zastosowań innych niż folia aluminiowa do użytku domowego (art. 1 ust. 4 i 5 Rozporządzenia nr 2017/271). Zatem mimo istnienia odrębnego kodu dla towaru w postaci folii z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego, prawodawca umożliwił wszystkim podmiotom, które błędnie nie zastosowały tego kodu, doprowadzenie do sytuacji, w której nie będą one uiszczać podwyższonego cła. Rozporządzenie wykonawcze nr 2017/271, które rozszerzyło uprzednio nałożone ostateczne cła antydumpingowe, obejmując w art. 1 ust. 1 cłem antydumpingowym w wysokości 30% przywóz do Unii folii aluminiowej pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej objętej obecnie kodami TARIC m.in. o nr 7607 11 19 40 zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i było jednakowo stosowane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej, wobec wszystkich importerów, którzy sprowadzali taki towar. Obowiązujące w realiach rozpoznawanej sprawy regulacje prawne, na podstawie których nałożono na skarżącą obowiązek zapłaty cła antydumpingowego dotyczyły zatem w ten sam sposób wszystkich przedsiębiorców, którzy importowali w tym samym czasie taki sam towar, klasyfikowany do tego samego kodu TARIC, na obszar UE. Z okoliczności sprawy nie wynika, aby sytuacja Strony była odmienna od sytuacji innych importerów. W ocenie Sądu, brak jest podstaw do zastosowania argumentacji, że skarżąca jest w sytuacji gorszej niż inni importerzy bowiem zastosowała niewłaściwy kod. Skarżąca mogła zakwalifikować towar do kodu TARIC 7607 11 19 60, czego nie uczyniła. Zaniechanie takiej kwalifikacji stanowiło zaniedbanie, którego skarżąca mogła uniknąć. Skoro bowiem w klasyfikacji TARIC pojawiła się nowa kategoria towarów o takim kodzie, winien on zostać przez skarżącą zastosowany. Skoro inne podmioty kod taki prawidłowo zastosowały, skarżąca nie może obecnie powoływać argumentu, że jest w gorszej sytuacji od tych podmiotów. Podkreślić przy tym należy, że prawodawca unijny przewidział możliwość uniknięcia zapłaty podwyższonego cła, mimo zaniechania jego kwalifikacji do kodu TARIC dotyczącego folii o innym przeznaczeniu niż domowe. Było to możliwe w razie zastosowania procedury końcowego przeznaczenia, która to procedura może być zastosowania także z mocą wsteczną. Procedura końcowego przeznaczenia polega na tym, iż towary dopuszczone do wolnego obrotu w Unii Europejskiej mogą być poddane uprzywilejowanemu traktowaniu taryfowemu lub całkowitemu albo częściowemu zwolnieniu z należności celnych na podstawie ich końcowego przeznaczenia. Procedura końcowego przeznaczenia należy do procedur specjalnych i skorzystanie z niej wymaga uzyskania odpowiedniego pozwolenia (stosownie do treści art. 211 ust. 1 lit. a UKC). Z artykuł 172 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz.U.UE.L.2015.343.1) wynika natomiast, że w wyjątkowych okolicznościach organy celne mogą wyrazić zgodę, aby pozwolenie, o którym mowa w ust. 1, zaczęło obowiązywać najwcześniej w terminie jednego roku przed dniem przyjęcia wniosku. Podkreślić należy, że skarżąca wystąpiła o procedurę końcowego przeznaczenia w odniesieniu do folii aluminiowej importowanej z Chin (objętej kodem TARIC 7607 11 19 60), a następnie o zmianę udzielonego jej w tym przedmiocie pozwolenia z dnia 26 września 2017 r. nr [...] obejmującego okres od dnia 26 września 2017 r. do 20 marca 2021 r., przez nadanie mu mocy wstecznej. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego decyzją z dnia 12 września 2019 r., znak: [...], odmówił zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. SA z siedzibą w T., od decyzji - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] wyrokiem z dnia 14 stycznia 2021 r. sygn. akt [...] uchylił decyzje organów obu instancji, wskazując, że organy bezzasadnie przyjęły, że strona skarżąca nie mogła wnioskować o zmianę stosowanej procedury końcowego przeznaczenia w części dotyczącej jego stosowania z mocą wsteczną ponieważ już w czerwcu 2016 r. miała świadomość, że powinna prawidłowo stosować kod TARIC 7607 11 19 60 i skoro deklarowała do importowanej folii kod TARIC 7607 11 19 40 to tym samym powinna liczyć się z ujemnymi konsekwencjami cała antydumpingowego. Nie budzi wątpliwości, że "szczególne okoliczności" z art. 120 ust. 1 i 2 UKC z uwagi na ich wyraźną definicję legalną, należy oceniać w innym kontekście niż "wyjątkowe okoliczności" o jakich jest mowa w art. 172 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446. Reasumując, w sprawie nie zaistniały przesłanki dla stwierdzenia wystąpienia szczególnych okoliczności polegających na tym, że strona znajdowała się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami, prowadzącymi ten sam rodzaj działalności. Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez tutejszy Sąd w wyroku z dnia 3 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 1153/20. Wskazać należy, że instytucją, która z założenia prawodawcy miała usunąć ewentualne nieprawidłowości i wyeliminować obciążenie wysokim cłem antydumpingowym podmiotów, które sprowadzały folę aluminiową z innym przeznaczeniem niż do użytku domowego była procedura końcowego przeznaczenia. To taką drogą, umożliwiającej kontrolę rzeczywistego sposobu zużycia sprowadzanego towaru, skarżąca winna doprowadzić do zapłaty cła w adekwatnej wysokości. Brak jest natomiast podstaw do umorzenia i zwrotu skarżącej zapłaconego cła antydumpingowego w trybie art. 120 UKC. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzające ją decyzje organu I instancji odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił zatem skargę jako nieuzasadnioną. Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (orzeczenia.nsa.gov.pl).