III SA/Gd 25/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla Sędziowie: Sędzia NSA Anna Orłowska (spr.) Sędzia WSA Jolanta Sudoł Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Zegan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji w zakresie miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z 18 lutego 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w G. - po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. - uchylił w całości swoją decyzję z dnia 19 listopada 2012 r. w sprawie odmowy dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 października 2009 r. nr [...], na mocy której spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Rozstrzygnięcie to zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego. Wnioskiem z dnia 18 października 2012 r. spółka wystąpiła o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego, w zakresie proponowanego miejsca urządzania gier. Decyzją z dnia 19 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w G., na podstawie art. 235a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749) i art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) odmówił dokonania przedmiotowej zmiany. Organ wskazał, iż miał na względzie, że wprowadzając w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawę o grach hazardowych ustawodawca zawarł w przepisach przejściowych m.in. art. 135 ust. 2 tej ustawy, zgodnie z którym nie można było dokonać zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych odnośnie zmiany miejsca urządzania gry. W dniu 19 lipca 2012 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał orzeczenie w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 A. i inni, odnoszące się do obowiązku notyfikacji niektórych przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w myśl art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L. 204, s. 37). Trybunał orzekł, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji celem notyfikacji, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należało do sądu krajowego. Dla celów dyrektywy przyjęto, iż "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Organ nie zgodził się z zarzutem bezskuteczności przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak jego notyfikacji, ponieważ nie zawiera on znamion przepisu technicznego. Przepis ten powoduje jedynie ograniczenie możliwości zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych i nie sposób wykazać, że miał on istotny wpływ na obrót czy też stosowanie produktów takich jak automaty do gry. Najistotniejszym był użyty przez Trybunał Sprawiedliwości przymiot istotności wpływu na sprzedaż automatów, który według organu należałoby rozpatrywać biorąc pod uwagę nie tylko rynek krajowy, ale rynek całej Unii Europejskiej. Według organu celnego przepis ten nie zakazuje innych zmian zezwolenia w zakresie modyfikacji lokali, w których znajduje się punkt gier na automatach o niskich wygranych, na przykład w postaci zmiany władającego lokalem jak również nazwy tego lokalu. Dyrektor Izby Celnej w G. stwierdził, kierując się przepisem art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, że jakkolwiek ustawodawca nie wykluczył stosowania instytucji zmiany decyzji ostatecznej udzielającej zezwolenia na urządzenie gier na automatach, to jednak poprzez m.in. przepis szczególny tj. art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. ograniczył stosowanie tej instytucji. W odwołaniu od ww. decyzji spółka zarzuciła organowi rażące naruszenie przepisów prawa tj.: 1. art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędne niezastosowanie tych przepisów; 2. art. 1 pkt 4 w zw. z art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, nieobowiązującego w związku z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego, co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11. C-214/11 i C- 217/11 (opublikowany w Dz. U. UE z 29 września 2012r.; 2012 / C 295/19). W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Celnej w G. – działając jako organ odwoławczy - w dniu 18 lutego 2013 r., na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy o grach hazardowych, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt II GPS 2/09 ustalił praktykę orzeczniczą w sprawach dotyczących zmiany miejsca prowadzenia gier stwierdzając, że dopuszczalny jest oparty na przepisie art. 155 Kodeku postępowania administracyjnego tryb zmiany decyzji, zawierającej zezwolenie na urządzenie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie określenia miejsca prowadzenia tych gier. Rozwiązanie to umożliwiało uproszczony tryb legalnej zmiany miejsca prowadzenia gier, bez potrzeby występowania o nowe zezwolenie, na przykład w sytuacji, gdy dotychczasowe miejsce jej prowadzenia ulegało likwidacji, lub zmieniało swe dotychczasowe przeznaczenie. Organ mając na względzie powyższe oraz na mocy art. 8 ustawy o grach hazardowych uznał, iż wniosek strony dotyczący zmiany zezwolenia winien zostać rozpatrzony w trybie szczególnym, w oparciu o art. 253a Ordynacji podatkowej, który stanowi, że decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Ponadto organ celny zaznaczył, iż poprzez fakt pominięcia przez stronę wskazania interesu publicznego, czy też ważnego interesu strony zarówno w treści wniosku, jak i odwołania nie istniały przesłanki do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i ustosunkowania się przez organ odwoławczy do zarzutów odwołania i ponownego wniosku o zmianę decyzji ostatecznej. Także w postępowaniu prowadzonym przed organem pierwszej instancji nie zebrano dowodów wskazujących na zaistnienie ważnego interesu strony i nie poddano analizie przesłanek zastosowania trybu zmiany decyzji ostatecznej. Organ uznał nadto, iż nie zaistniały podstawowe przesłanki zastosowania art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego podstawę prawną orzekania w sprawie oraz brak zebrania dowodów potwierdzających lub zaprzeczających ich zaistnieniu stanowiło podstawę do uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w powyższym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła: - rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to jest przepisu prawnego nieobowiązującego w zw. z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego - co potwierdzają Uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Naruszenie powyższych norm doprowadziło do nieuzasadnionego niezastosowania art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a wydanie decyzji na podstawie nieobowiązującego art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, a więc bez podstawy prawnej, co w konsekwencji skutkowało odmową dokonania zmiany zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej udzielonego decyzją z dnia 8 października 2009 r. Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych; - rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez jego zastosowanie, pomimo obowiązywania norm art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowiących wobec normy art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej szczególną podstawę do zmiany zezwolenia, o którym mowa w art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż nie powinno budzić wątpliwości, iż norma art. 253a Ordynacji podatkowej stanowi regulację ogólną. Ustawodawca w ustawie o grach hazardowych wprowadził tymczasem normy art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1, które niewątpliwie stanowią regulację typu lex specialis wobec normy art. 253a Ordynacji podatkowej. Spółka wskazała, że nie było podstaw do stosowania normy ogólnej wobec obowiązującej - w tym zakresie - regulacji szczególnej. Powyższy pogląd w ocenie skarżącej koresponduje z aktualną linią orzeczniczą, w świetle której z uwagi na fakt, iż art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych uznać należało za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 - co uniemożliwiało jego zastosowanie - wnioski złożone w tym zakresie przez stronę powinny zostać rozstrzygnięte na podstawie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, umożliwiającego zmianę obowiązujących zezwoleń na prowadzenie gier. Relacja norm art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wobec art. 253a ust. 1 Ordynacji podatkowej wymagała rozstrzygnięcia podstawowego w niniejszej sprawie zagadnienia. W ocenie skarżącej przedmiotem sporu była ocena normy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, w zakresie jej technicznego charakteru w rozumieniu w/w Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, przy uwzględnieniu wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11 (sprawa A. i inni), który dokonywał wykładni prawa unijnego na podstawie pytania prawnego przedstawionego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku postanowieniem z dnia 16 listopada 2010 r. w sprawie sygn. akt III SA/Gd 261/10 (aktualnie III SA/Gd 569/12), czy przepis art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zabraniający zmiany miejsca urządzania gry w drodze zmiany zezwolenia i zmierzający przez to do zakazu wykonywania usługi przy użyciu automatów do gier o niskich wygranych w miejscach innych niż kasyna, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE. Skarżąca odniosła się również do wyroku wydanego w trybie art. 267 TSUE, który jest wiążący dla sądów krajowych (wszystkich instancji) prowadzących postępowanie w sprawie. Skutki wyroku prejudycjalnego sięgają poza "ramy" postępowania w sprawie, w której go wydano i jest wiążący również dla każdego sądu krajowego, pod warunkiem że nie zwróci się on do ETS z własnymi pytaniami dotyczącymi tej samej kwestii, celem uzyskania odmiennej wykładni przesłanek zastosowania regulacji unijnych przez Sąd krajowy. W związku z tym strona uznała, iż techniczny charakter normy prawnej nienotyfikowanej jest bezsporny, co - zgodnie z Dyrektywą nr 98/34/WE eliminuje ją z obrotu prawnego i jako podstawę rozstrzygnięć także administracyjnych (władzy wykonawczej). Akceptacja takiego stanowiska, całkowicie odpowiadającego utrwalonemu orzecznictwu TSUE, pozwala na postawienie zarzutu naruszenia art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, przez ich niezastosowanie i wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o nieobowiązujący (bezskuteczność bezpośrednia) art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych (przepis "zakazujący"). Ponadto skarżąca powołała się także na wydane przez TSUE orzeczenie - interpretację art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, obejmującą zarówno zakwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych (art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1) traktowanych odrębnie od pozostałych, na zasadzie badania z osobna "technicznego" charakteru każdego z nich, lecz także łączne rozpoznanie wszystkich powyższych przepisów jako spójnej regulacji prawnej, która także jako całość ma charakter "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, uwarunkowany istotnym wpływem na właściwości lub sprzedaż produktów - automatów. Skarżąca podniosła, że w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE pojęcie "przepisu technicznego" ma charakter autonomiczny. Bynajmniej nie jest to więc pojęcie równoznaczne z rozumieniem przepisu prawnego, jedynie jako podstawowej i samodzielnej jednostki redakcyjnej tekstu prawnego, a więc pojedynczego zapisu zawartego w akcie prawa stanowionego. Ponadto skarżąca podkreśliła, że choć w polskim tłumaczeniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE znajduje się sformułowanie "przepis techniczny", to już w wersji anglojęzycznej tego samego art. 1 pkt 11 funkcjonuje zapis "technical regulation", co wprost wskazuje, że tak rozumiana "regulacja techniczna" nie musi się wcale ograniczać do pojedynczych zapisów w kwestionowanym tekście prawnym, lecz może obejmować szersze jego fragmenty. Tym samym, w ocenie skarżącej, w świetle przedmiotowego wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., niezbędnym byłoby rozpoznawanie art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 - przy uwzględnieniu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jako pewnej zbiorczej regulacji prawnej, która - gdy zostanie ustalony jej istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, traktowanych jako produkt - stanowić będzie "przepisy techniczne" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Powyższe ujęcie świadczy w sposób wyraźny o traktowaniu kilku zakazów, wyznaczanych przecież różnymi przepisami (w rozumieniu odrębnych jednostek redakcyjnych ustawy o grach hazardowych), jako jednorodnej regulacji prawnej o charakterze zakazującym, której jednolitość wynika z jednolitego skutku jaki powoduje - wpływu na obrót automatami niskohazardowymi, a który to skutek jest zarazem podstawowym wyznacznikiem "technicznego" charakteru tejże regulacji. Również sposób udzielenia przez Trybunał odpowiedzi - jednej - na trzy zadane pytania Sądu krajowego, jednoznacznie przemawia za rozważaniem wpływu na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, jaki wywierają art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych łącznie, nie zaś każdy z tych przepisów z osobna - co w ocenie Skarżącej mogłoby być niemożliwym do ustalenia. W przedmiotowym postępowaniu, zasadnym zabiegiem myślowym było zatem ustalenie, że skoro produkt (automat o niskich wygranych - AoNW) wykorzystuje się wyłącznie do jednego rodzaju działalności (urządzania gier o niskich wygranych w punktach gier na AoNW), do której prowadzenia niezbędne było posiadanie właściwego zezwolenia (udzielanego na czas określony), to w sytuacji, gdy wyklucza się możliwość wydawania nowych zezwoleń na tę działalność oraz przedłużania wcześniej wydanych, bez zapewnienia prawnej możliwości wykorzystania produktu (w jego niezmienionej postaci) do innej działalności lub na podstawie innego niż zezwolenie aktu prawnego (albo w ogóle bez zezwolenia), to w konsekwencji używanie produktu będzie stopniowo ograniczane, a z czasem zupełnie ustanie. Ponieważ zaś niemożliwym będzie prowadzenie z użyciem produktu jedynej dopuszczalnej prawnie działalności gospodarczej, to produkt (AoNW) nie będzie również sprzedawany, gdyż stanie się zwyczajnie niepotrzebny (brak popytu). Ponadto skarżąca wskazała, że aktualnie obowiązujące regulacje prawne i administracyjne w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych dopuszczają zmianę miejsc urządzania gier losowych urządzanych na podstawie zezwolenia (np. w zakresie zakładów wzajemnych), analogicznie jak w poprzednim stanie prawnym na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Skoro więc zakaz statuowany przepisem art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych jest bezskuteczny (tej normy zakazującej nie można stosować), wszelkie zasady dotyczące zmiany zezwoleń zawarte w art. art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy na podstawie jej art. 135 ust. 1 miały według strony zastosowanie także do zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w G. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Gd 315/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę spółki A.. Na skutek złożonej przez Dyrektora Izby Celnej w G. skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 17 listopada 2015 r. , sygn. akt II GSK 2562/15 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym, jak stanowi art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem w rozpoznawanej wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2562/15). Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia dokonana w oparciu o ww. kryterium prowadzi do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z przyczyn podniesionych w skardze. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 18 lutego 2013 r. uchylająca wydaną przez ten sam organ decyzję z dnia 19 listopada 2012 r., mocą której odmówiono dokonania zmiany w zakresie proponowanego miejsca urządzania gier, czyli - zmiany ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 października 2009 r. [...], na mocy której spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Powodem wydania zaskarżonej decyzji organu odwoławczego było przekonanie organów celnych, że podstawą rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wydanego pod rządami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j.: Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.), jest art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h.", w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "O. p.". W myśl art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Stosownie natomiast do art. 253a § 1 O. p. decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Mając na uwadze powołane przepisy organ odwoławczy uznał, że – skoro ani we wniosku, ani w treści odwołania – skarżąca nie wskazała interesu publicznego czy też ważnego interesu strony, związanego ze zmianą miejsca urządzania gier, to sprawa wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie i zebrania dowodów przez organ I instancji, a następnie dopiero – po ich przeanalizowaniu – rozpoznania sprawy i wydania decyzji w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej. W tej sytuacji na podstawie art. 233 § 2 O. p. organ odwoławczy dokonał kasacji pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia i orzekł o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Z takim stanowiskiem nie zgodził się zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, jak również – choć z innych powodów - Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2561/15), którym tut. Sąd jest związany rozpoznając ponownie niniejszą sprawę. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, że w niniejszej sprawie przepis art. 253a § 1 O. p. nie mógł stanowić podstawy dla uwzględnienia wniosku skarżącej o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, gdyż zgodnie z jego brzmieniem decyzja ostateczna nie może być uchylona lub zmieniona, jeżeli sprzeciwiają się temu przepisy szczególne. W realiach niniejszej sprawy – jak wywiódł Naczelny Sąd Administracyjny - takim przepisem jest art. 135 ust. 2 u.g.h., w świetle którego w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry. Naczelny Sąd Administracyjny – dokonując oceny charakteru prawnego przepisu art. 135 ust. 2 u.g.h. – stwierdził, że przepis ten nie ma technicznego charakteru. Wyrażając swój pogląd Sąd zwrócił uwagę na utrwalone w tym zakresie już orzecznictwo sądowoadministracyjne (m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1629/15 oraz z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1624/15 – publ. Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Sąd stwierdził, że jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych u.g.h. w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.). W pkt 35 omawianego wyroku zakwalifikowano przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań". Te "inne wymagania", według art. 1 pkt 4 dyrektywy, to wymagania nałożone na produkt, m.in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy są "przepisami technicznymi", a jedynie wyjaśniono jak należy rozumieć techniczny charakter przepisów w rozumieniu dyrektywy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału. W tej sytuacji – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny - przepisy przejściowe normują "przejściową" sytuację prawną działających na rynku podmiotów między dawnym, a nowym stanem prawnym. Sąd stwierdził, że "przepisy przejściowe są funkcją wyprowadzanej z zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Dają bowiem pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca, zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających ze >starego< prawa mimo zastąpienia go nową regulacją prawną, pogarszającą sytuację prawną jej adresatów w tym zakresie. Roli przepisów przejściowych nie można jednak utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. Przepisy przejściowe, co do zasady, pozwalają na pełną realizację dotychczasowych zezwoleń i chronią, do czasu ich wygaśnięcia, przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych. Nie ograniczają też dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych na podstawie posiadanych zezwoleń. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych dawną ustawą. Byłoby to zresztą sprzeczne z art. 144 i 145 u.g.h., które uchylają ustawę >dawną< i stanowią o wejściu w życie ustawy >nowej<. Te zaś przepisy nie są oczywiście >techniczne<. Próba takiej ich oceny prowadziłaby bowiem do generalnego podważania prawa ustawodawcy do zmiany istniejącego status quo w dziedzinie działalności hazardowej. W myśl wyroku TSUE z 11 czerwca 2015 r., C-98/14 podmiot gospodarczy nie może oczekiwać całkowitego braku zmian ustawodawczych, ale jedynie kwestionować sposób wprowadzenia takich zmian (pkt 78). Ponadto, zasada pewności prawa nie wymaga braku zmian ustawodawczych, ale wymaga w szczególności, aby ustawodawca wziął pod uwagę szczególną sytuację podmiotów i w razie potrzeby odpowiednie stosowanie nowych przepisów prawnych (pkt 79)". Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska Sądu I instancji o przypisaniu przepisowi przejściowemu, jakim jest art. 135 ust. 2 u.g.h., charakteru technicznego, a skoro tak, to brak notyfikacji tego przepisu Komisji Europejskiej nie mógł prowadzić do odmowy jego zastosowania w odniesieniu do skarżącej. Dodatkowo Sąd odwoławczy zwrócił uwagę też na stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r. (P 4/11), w myśl którego przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - będąc związanym na mocy art. 190 p.p.s.a. oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku – uchylił decyzję organu II instancji. Skoro bowiem art. 135 ust. 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego, to fakt braku jego notyfikacji Komisji Europejskiej nie może skutkować sankcją bezskuteczności stosowania tego przepisu. W konsekwencji należało przyjąć, że obowiązywanie w systemie prawa art. 135 ust. 2 u.g.h. – jako przepisu w sposób szczególny regulującego materię zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych - wyłączało możliwość zastosowania w niniejszej sprawie art. 253a § 1 O. p. Tym samym odpadły podstawy do prowadzenia w tej sprawie postępowania wyjaśniającego przez organ I instancji, co do przesłanek warunkujących zmianę w trybie art. 253a § 1 O. p. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 pażdziernika2009 r. [...], na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego. Tym samym nie było podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 233 § 2 O. p. i wydania decyzji kasacyjnej z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uwzględnił skargę na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. i orzekł o uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 18 lutego 2013 r. [...], gdyż uznał, że została wydana z naruszeniem art. 253a § 1 oraz art. 233 § 2 O. p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej w G. winien uwzględnić dokonaną powyżej ocenę prawną.