III SA/Gd 276/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka, Sędziowie Sędzia NSA Anna Orłowska (spr.), Sędzia WSA Alina Dominiak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Anna Zegan, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2009 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 marca 2009 r. nr [...]; [...]; [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę 1586 zł (jeden tysiąc pięćset osiemdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. W dniu 9 grudnia 2008 r. "A" Spółka z o.o. z siedzibą w [...] dokonała zgłoszenia o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu używanego samochodu osobowego [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2007 o pojemności silnika 2996 cm3 Zgłoszenie zostało przyjęte i zarejestrowane, a następnie organ celny przystąpił do jego weryfikacji. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] ustalił, że deklarowana w zgłoszeniu celnym wartość transakcyjna towaru [...] budzi wątpliwości, czy stanowi cenę faktycznie zapłaconą lub należną za przedmiotowy towar. Biorąc pod uwagę zadeklarowaną przez importera niską cenę zakupu, organ dokonał sprawdzenia w internetowych ofertach sprzedaży tego typu pojazdów oferowanych na rynku w USA wraz z cenami ich zakupu. Ustalono, że szacunkowa wartość pojazdu tej marki i roku produkcji na rynku amerykańskim kształtuje się w granicach [...] USD. Na stronie motortrend.com stwierdzono ofertę samochodu, o numerze VIN tożsamym ze wskazanym przez spółkę w zgłoszeniu celnym, za kwotę [...] USD. W toku postępowania spółka przedstawiła opinię techniczną z dnia 17 grudnia 2008 r., w której rzeczoznawca określił wartość rynkową brutto przedmiotowego samochodu na rynku USA na kwotę [...], co stanowi równowartość [...] USD według kursu z dnia wyceny. Postanowieniem z dnia 12 grudnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] powołał biegłego w celu wydania opinii mającej stanowić podstawę do ustalenia wartości celnej pojazdu objętego zgłoszeniem celnym. Opinia opracowana przez biegłego w dniu 23 grudnia 2008 r. stała się podstawą wydania decyzji organu I instancji, w której organ celny zmienił treść zgłoszenia celnego. Mając na względzie powyższe, decyzją z dnia 9 stycznia 2009 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił kwotę należności celnych z tytułu importu towaru ujętego w zgłoszeniu celnym w wysokości [...], określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] oraz określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...]. W odwołaniu od tej decyzji "A" Spółka z o.o., wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła naruszenie następujących przepisów: - art. 29 Rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zm.) polegające na nieuznaniu wartości transakcyjnej, czyli ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar; - art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na braku oceny całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a szczególności dołączonego do akt sprawy w dniu 15.12.2008 r. wydruku ze strony internetowej oferty sprzedaży pojazdu o tych samych parametrach, z nieznacznie większym przebiegiem za kwotę [...] USD oraz z nieznacznie innymi parametrami – w wysokości [...] USD; - art. 120 Ordynacji podatkowej, polegające na arbitralnym przyjęciu 10% marży importera przy ustalaniu wartości celnej towaru, bez podania jakichkolwiek źródeł sposobu jej ustalenia. Według informacji uzyskanych przez odwołującą, marża na samochody sprowadzane z zagranicy, a w szczególności ze Stanów Zjednoczonych może kształtować się do 30% jego wartości. Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Celnej [...] decyzją z dnia 20 marca 2009 r. nr [...] powołując art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z art.73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.622 ze zm.), art.31 ust. 1, art. 67 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.), art. 10 ust. 1 pkt 4, , art.80 ust.2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz.257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz.825 ze zm.), art.19 ust. 7, art. 29 ust. 13, oraz art.41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał m.in., że w sytuacji, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej w oparciu o jego cenę transakcyjną. Jeżeli organy celne mają wątpliwości co do wiarygodności deklarowanych przez importera danych, to mogą żądać przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi (art. 181 a Rozporządzenia Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.93.253.1 ze zm.). Zdaniem organu odwoławczego, organ celny I instancji miał powody do powzięcia wątpliwości co do materialnej wiarygodności faktury przedstawionej przez stronę. Wydaje się bowiem mało prawdopodobne, aby amerykański przedsiębiorca, działający w warunkach gospodarki wolnorynkowej, sprzedał towar po tak niekorzystnej dla niego cenie, wystawiając przedmiotowy samochód do sprzedaży za kwotę [...] USD, a sprzedając go ostatecznie za kwotę [...] USD. Przedstawione organom celnym potwierdzenie wpłaty kwoty [...] USD na konto sprzedawcy pojazdu mogło wzbudzić zastrzeżenia co do tego, czy rzeczywiście była to całkowita płatność za sprowadzony samochód. Weryfikując zgłoszenie celne organ I instancji przeanalizował notowania ww. pojazdu na rynku amerykańskim (wydruki ze stron internetowych) i znalazł samochód o takim samym numerze VIN. Zatem organ I instancji słusznie uznał, że wartość celna sprowadzonego samochodu nie mogła być ustalona metodą ceny transakcyjnej z art. 29 WKC. Słusznie zatem została ona ustalona metodą zastępczą, określoną w art. 31 WKC, przy czym za podstawę kalkulacji posłużyła organowi ocena techniczna z dnia 23 grudnia 2008 r. sporządzona przez powołanego w tym celu biegłego. Załączona do zgłoszenia celnego faktura, kopia bankowego potwierdzenia wykonania przelewu, czy oświadczenie o wartości pojazdu, podobnie jak każdy inny środek dowodowy mogą być przedmiotem kontrdowodu, np. z opinii biegłego (rzeczoznawcy), czy - analizy rynku eksportera. Wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej wartości transakcyjnej nie zostały usunięte przez spółkę, zaś załączona przez nią opinia techniczna dodatkowo potwierdziła zasadność zakwestionowania ceny transakcyjnej. Odnosząc się do dowodu w postaci "oświadczenia o wartości samochodu", organ podniósł, przytaczając pogląd wyrażany w orzecznictwie, iż jest to jedynie dowód posiłkowy, dopuszczalny w postępowaniu celnym w ostateczności, nie można mu bowiem przypisać waloru pełnego obiektywizmu. Co do zarzutu arbitralnego przyjęcia 10% marży importera przy ustalaniu wartości celnej towaru bez podania jakichkolwiek źródeł sposobu jej ustalenia, organ odwoławczy zauważył, iż to strona przyznała, iż marża na samochody sprowadzane z zagranicy, a w szczególności z USA może kształtować się od 10% do 30% jego wartości. Marża w wysokości przyjętej przez organ celny zwyczajowo jest odliczana przy ustalaniu wartości celnej importowanych samochodów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik "A" Spółki z o.o. wniosła o uchylenie decyzji organu celnego II instancji w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, polegające na nieuznaniu wartości transakcyjnej, czyli ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za sprowadzony samochód; - przy zastosowanej metodzie "ostatniej szansy" ustalania wartości celnej towarów – art. 31 pkt 1 lit.a Wspólnotowego Kodeksu Celnego, polegające na ustaleniu wartości celnej samochodu na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie wbrew przewidzianemu w przywołanym przepisie ograniczeniu; - art. 120, art. 122, art.180, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które w rezultacie doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, wyrażającego się w zakwestionowaniu wartości transakcyjnej zakupionego samochodu. Uzasadniając te zarzuty, skarżąca podniosła m.in., że dostarczyła wszelkie niezbędne dokumenty w celu ustalenia wartości sprowadzonego samochodu. Organy celne nie przeprowadziły żadnych czynności w celu zweryfikowania ich autentyczności i wiarygodności (w szczególności faktury handlowej nr [...] z dnia 9.02.2008 r., kopii przelewu bankowego potwierdzającego zapłatę z dnia 10.09.2008 r., wydruku oferty z internetowej strony AUTOTRADE), ograniczając swoje działania do powołania się na dwie strony internetowe, gdzie na jednej z nich znaleziono ofertę sprzedaży samochodu o takim samym numerze VIN. Podkreślić należy, iż powołana oferta pochodzi z połowy grudnia 2008 r., natomiast przedmiotowy samochód został kupiony w dniu 2 września 2008 r. od kolejnego właściciela. Pełnomocnik skarżącej wskazał, że samochód będący przedmiotem zgłoszenia został wyprodukowany w Niemczech, a zatem we Wspólnocie. Organy celne ustaliły wartość celną samochodu w oparciu o cenę na rynku samochodu tej marki, a zatem wyprodukowanego we Wspólnocie, wbrew art. 31 ust. 2 lit.a Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przy ustalaniu wartości celnej samochodu organy celne w sposób arbitralny przyjęły 10% wartość marży importera, w sytuacji gdy marża ta może kształtować się od 10% do 30%. Gdyby rzeczywiście do samochodów importowanych ze Stanów Zjednoczonych doliczana była marża jedynie w wysokości 10% to nie byłoby opłacalne indywidualne sprowadzanie tych samochodów ze względu na utratę gwarancji i wysokie ryzyko kupowania niesprawdzonego towaru. Ponadto organy pominęły okoliczność, iż światowy kryzys rozpoczął się najwcześniej w gospodarce amerykańskiej, a więc w okresie zakupu przedmiotowego samochodu. Zmniejszył się popyt na luksusowe samochody i sprzedający znacznie obniżali ceny w stosunku do tych określonych w ogłoszeniach internetowych. Skarżąca kupiła w tym samym czasie od sprzedającego dwa samochody i zapłaciła za nie natychmiast, co było warunkiem otrzymania znacznego rabatu od sprzedającego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podnosząc m.in., iż wbrew twierdzeniom skarżącej, samochód będący przedmiotem zgłoszenia został wyprodukowany w USA, co wynika ze znajdującego się w aktach wydruku rozkodowania numeru identyfikacyjnego VIN pojazdu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta – w myśl art. 184 Konstytucji RP oraz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd orzekł w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z uwzględnieniem wymogów art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a. Skarga jest zasadna. Istotę postępowania w rozpoznawanej sprawie stanowiło prawidłowe ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę ze Stanów Zjednoczonych. Stosownie do art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem art. 32 i 33 tego Kodeksu. Jednakże art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), przewiduje odstępstwo od tej zasady. Stosownie do art. 181a ust. 1 rozporządzenia, jeżeli organy celne, zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Według zaś ust. 2, w wypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeśli mimo to wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej, na jej żądanie, umożliwiając jej przedstawienie własnego stanowiska, przed podjęciem decyzji w sprawie. Kolejnymi metodami ustalania wartości celnej są metody: - wartości transakcyjnej towarów identycznych (art. 30 ust. 2a W.K.C.), - wartości transakcyjnej towarów podobnych (art. 30 ust. 2b W.K.C.), - dedukcyjnego określania wartości (art. 30 ust. 2c W.K.C.), - wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2d W.K.C.), - "ostatniej szansy" (art. 31 W.K.C.). Przy ustalaniu wartości celnej towaru metodami zastępczymi wymagane jest, aby organ celny wykazał istnienie uzasadnionych wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą - faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 29 W.K.C.. Z takimi "uzasadnionymi wątpliwościami" będziemy mieć do czynienia m.in. wówczas, gdy wartość celna przywożonego towaru zadeklarowana przez kupującego (wartość transakcyjna), w sposób rażący odbiega od wartości danego towaru na rynku w kraju sprzedawcy. W przypadku przywozu używanych samochodów, nabytych na rynku wtórnym, w sytuacji gdy zostanie zakwestionowana ich wartość transakcyjna, usprawiedliwione jest stosowanie metody "ostatniej szansy", z pominięciem metod ją poprzedzających. Analiza akt administracyjnych wskazuje, że organy celne już po przyjęciu zgłoszenia celnego wyraziły uzasadnioną wątpliwość co do tego, czy wartość celna sprowadzonego przez stronę samochodu, odpowiada jego realnej wartości w kraju eksportu. W zgłoszeniu celnym zadeklarowano bowiem wartość celną samochodu według dowodu nabycia z dnia 2 września 2008 r. [...], natomiast organ celny dokonując przeglądu zamieszczonych w Internecie ofert ustalił, że sprawne pojazdy tego typu są sprzedawane na rynku amerykańskim w przedziale cenowym od [...] do [...] USD. Organy celne wykorzystały w sprawie tzw. metodę ostatniej szansy, której zasady zostały określone w art. 31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.; artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz przepisów WKC w zakresie wartości celnej. Zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkować musiało jej uchyleniem. W myśl art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622 ze zm.), do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Organy celne powinny zatem działać zgodnie z zasadami ujętymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej o.p.), w szczególności z wyrażoną w art. 125 o.p., a więc wnikliwie, dążąc do wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Trzeba mieć również na uwadze, że w myśl zasady prawdy obiektywnej, organ zobowiązany jest do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Rozwinięciem tej zasady jest reguła wyrażona w art. 187 § 1o.p., nakazująca organowi zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Z kolei według art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przez możliwość przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy w rozumieniu tego przepisu należy zatem rozumieć prawdopodobieństwo (a nie pewność) wpłynięcia określonej czynności dowodowej na wyjaśnienie stanu faktycznego. Z przepisu art. 197 o.p. jasno wynika bowiem, że dowód z opinii biegłego należy dopuścić, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Skład orzekający podziela wyrażone w judykaturze stanowisko, że "...jeżeli odnośnie okoliczności wymagających wiadomości specjalnych wydana już została jedna opinia biegłego, dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdyby okazało się, że biegły, który sporządził opinię nie spełniał kryteriów podmiotowych do występowania w charakterze biegłego lub sporządzona przez niego opinia nie wyjaśniła okoliczności dla wyjaśnienia których została sporządzona (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 maja 2007 r. sygn.akt I FSK 211/07). Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić wypada, że w postępowaniu przed organami celnymi skarżąca przedstawiła organowi celnemu dowód w postaci opinii rzeczoznawcy z dnia 17 grudnia 2008 r., której przedmiotem było określenie szacunkowej wartości pojazdu będącego przedmiotem zgłoszenia celnego na rynku USA. Autor opinii określił ją na [...] zł brutto, co stanowi równowartość [...] USD według kursu średniego NBP z dnia 17.12.2008 r. (1 USD = 2,8948 zł). Z treści opinii wynika m.in. że określając wartość rynkową pojazdu, zastosowano korekty uwzględniające zmniejszenie wartości pojazdu z tytułu wcześniejszej naprawy nadwozia oraz z tytułu widocznych aktualnych uszkodzeń (wgniecenia pokrywy przedniej i dachu). Uwzględniono również korektę z tytułu sprzedaży samochodu za granicę, bez gwarancji i odpowiedzialności za stan techniczny. W końcowej części opinii, autor zwrócił uwagę, iż ze względu na kryzys gospodarczy i spowodowany nim brak popytu na samochody, rzeczywiste ceny transakcyjne mogą być znacznie niższe od oszacowanej wartości rynkowej. Indywidualne dla każdej transakcji uwarunkowania, takie jak np. regionalna sytuacja rynkowa, sytuacja finansowa wymuszająca konieczność szybkiej sprzedaży czy też jednorazowa sprzedaż kilku pojazdów nie były w niniejszej opinii brane pod uwagę, a w konkretnych przypadkach są to elementy mające istotny wpływ na ostateczną cenę transakcyjną. Do opinii dołączono przykładowe oferty z rynku amerykańskiego z cenami znacznie niższymi od średnich. W ocenie Sądu, uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Celnej wbrew przepisom art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 nie odniósł się w sposób należyty do treści zaoferowanego przez skarżącą dowodu w postaci powołanej wyżej opinii rzeczoznawcy z dnia 17 grudnia 2009 r., a w szczególności rozbieżności w stosunku do opinii biegłego powołanego przez organ celny - co do wartości rynkowej pojazdu będącego przedmiotem zgłoszenia celnego - oraz przesłanek jej ustalenia. Nie uzasadnił też należycie wysokości marży importera przyjętej przy ustalaniu wartości celnej. Nie ulega wątpliwości, że organ celny nie jest związany opinią powołanego w sprawie biegłego. Podlega ona zatem takiej samej ocenie jak każdy inny dowód w sprawie. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, to bowiem organ celny ostatecznie rozstrzyga sprawę. Przepis art. 187 § 1 o.p. wprowadzający dyrektywę zupełności postępowania dowodowego, z jednej strony obliguje organy celne do podejmowania działań mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego, niezbędnego do wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Z drugiej strony, obowiązkowi temu towarzyszy konieczność wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co oznacza rozważenie, wzięcie pod uwagę, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Rozpatrzenie materiału dowodowego musi być wyczerpujące, a zatem wszechstronne, dogłębne, szczegółowe, gruntowne, dokładne. Dopiero takie rozpatrzenie całości materiału dowodowego daje możliwość dokonanie subsumpcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną, a następnie może stanowić podstawę do ustalenia skutków materialnoprawnych tych faktów. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają zatem uzasadnienie na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego. Zwrócenia uwagi wymaga przy tym to, że organ celny, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego dowodu. Pominięcie jakiegokolwiek dowodu, może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów. Stwierdzić zatem należy, że ocena dowodów przeprowadzona przez organ odwoławczy nie spełnia powyższych wymogów. Nie zasługiwał natomiast na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 31 ust. 2 lit.a Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przepis ten stanowi, że wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach administracyjnych wynika bowiem, że samochód będący przedmiotem zgłoszenia został wyprodukowany w Stanach Zjednoczonych, a nie - jak twierdziła skarżąca - w Niemczech. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ uwzględni powyższe stanowisko, a po przeprowadzeniu postępowania podejmie rozstrzygnięcie stosowne do poczynionych ustaleń. Mając powyższe na względzie, Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.