III SA/Gd 278/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.) Sędzia WSA Alina Dominiak po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 31 maja 2017 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 stycznia 2017 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpoznania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością we W. 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 30 listopada 2016 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego, wymierzył "A" Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością we W. karę pieniężną w wysokości 60.000,00 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Spółka - reprezentowana przez radcę prawnego W. Z., wniosła odwołanie od w/w rozstrzygnięcia organu. Dyrektor Izby Celnej pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. wezwał pełnomocnika do uzupełniania braków formalnych pełnomocnictwa poprzez złożenie pełnomocnictwa szczególnego (oryginału lub poświadczonego urzędowo odpisu pełnomocnictwa) z podaniem adresu elektronicznego, w terminie 7 dni pod rygorem pozostawania odwołania bez rozpoznania. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik przedłożył w terminie pełnomocnictwo szczególne wraz z potwierdzeniem uiszczenia opłaty skarbowej. W formularzu PPS-1 nie uzupełniono pola nr 44 dotyczącego adresu elektronicznego. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2017 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 169 § 4 w zw. z art. 138c § 1 i art. 228 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613), pozostawił odwołanie bez rozpoznania. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zgodnie z normą art. 138c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, profesjonalny pełnomocnik zobligowany jest wskazać adres elektroniczny, który jest adresem skrzynki elektronicznej udostępnionej w ramach systemu teleinformatycznego organu podatkowego lub portalu e-PUAP. W sprawie w formularzu PPS-1 pole nr 44 dotyczące adresu elektronicznego nie zostało uzupełnione. "A" Spółka z ograniczą odpowiedzialnością we W. skierowała skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie. Orzeczeniu zarzucono naruszenie: a) art.169 §1 o.p. w zw. z art. 138c § 1, art.144 § 5 i art. 145 § 2 o.p., poprzez: ̶ błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż warunkiem koniecznym i formalnym skuteczności (ważności?) przedłożonego pełnomocnictwa jest wskazanie adresu elektronicznego pełnomocnika oraz na uznaniu, iż brak adresu elektronicznego stanowi brak formalny, co skutkowało niewłaściwym zastosowaniem przepisu art. 169 o.p., niweczącego zdolność organu do rozpoznania sprawy, podczas gdy skutek w postaci pozostawienia podania bez rozpoznania nie dotyczy odwołania spełniającego wymogi, które pozwalają na jego merytoryczną ocenę; ̶ wadliwe doręczenie bezpośrednio stronie skarżącej decyzji z dnia 30 listopada 2016r. oraz postanowienia z dnia 23 stycznia 2017 r., podczas gdy ustanowiła ona skutecznie profesjonalnego pełnomocnika, co najmniej w dniu 12 października 2016r. i powiadomiła o tej okoliczności organ; b) art. 228 § 1 pkt.3, w zw. z art. 222 i art. 217 § 1 pkt. 4 i § 2 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. faktyczne przyjęcie ich jako podstawy prawnej wydanego postanowienia, mimo iż znajdują one zastosowanie jedynie wówczas, gdy odwołanie nie zawiera zarzutów przeciw decyzji, nie określa istoty i zakresu żądania, będącego przedmiotem odwołania oraz nie wskazuje dowodów uzasadniających żądanie - które to sytuacje z całą pewnością w niniejszym przypadku nie miały miejsca. Skarżąca podniosła, że decyzja organu I instancji, jaki i kwestionowane postanowienie, organy przesłały na adres skarżącej, mimo, iż został ustanowiony jej pełnomocnik. Zdaniem skarżącej do wymogów formalnych pełnomocnictwa ustawa nie zalicza w szczególności adresu elektronicznego, a jednocześnie brak takiego adresu nie może przesądzać o ważności czy skuteczności umocowania, czy też powodować pozostawienie odwołania bez rozpoznania. Z pełnomocnictwa powinno wynikać jedynie upoważnienie do działania w imieniu strony w danej sprawie. W ocenie skarżącej, przedstawione organom pełnomocnictwo zawierało wszystkie konieczne elementy, a że złożono je też w stosownej formie - wywołało ono skutek prawny w postaci ustanowienia przez stronę pełnomocnika w sprawie. Pełnomocnictwo przedłożone organowi wskazywało także adres siedziby pełnomocnika, a więc możliwe było skuteczne doręczanie pism na ten adres. Skarżąca wskazała, że żaden przepis nie nakłada obowiązku posiadania, przez fachowego pełnomocnika, jakiegokolwiek adresu elektronicznego, albowiem w systemie prawa nie istnieje żaden przymus korzystania z internetu. Dalej wskazano, że strona udzielająca umocowania do działania nie ma i nie musi posiadać wiedzy, co do faktu posiadania takiego adresu pełnomocnika. Ponadto zgodnie z art. 144 § 5 o.p., pełnomocnik nie ma obowiązku posiadania adresu elektronicznego, skoro pisma w postępowaniu podatkowym mogą być mu doręczane także w siedzibie organu podatkowego. Ustawodawca przewidział zatem wyraźnie sytuację, gdy wykorzystywanie adresu elektronicznego nie będzie możliwe. Działanie przez pełnomocnika jest uprawnieniem strony i żaden urzędnik nie posiada jakiegokolwiek uprawnienia do weryfikacji udzielonego umocowania. Skarżąca twierdziła, że złożenie do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa jest czynnością wtórną i deklaratoryjną, jedynie potwierdzającą konstytutywny akt udzielenia umocowania, którego prawną skuteczność warunkuje już samo tylko poinformowanie organu o ustanowieniu pełnomocnika. Co więcej w sprawie nie zostały spełnione przesłanki art. 222 o.p.. Nie było więc podstaw do zastosowania w sprawie przepisu art. 228 §1 pkt 3 o.p., mówiącego o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Nadto podanie błędnej podstawy prawnej nie spełniało warunku z art. 217 § 1 pkt 3 o.p. Powtórzenie brzmienia przepisu art. 228 § 1 pkt 3 nie stanowi realizacji obowiązku zawarcia w postanowieniu uzasadnienia prawnego, szczególnie gdy przepis ten nie ma zastosowania w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej w skrócie jako "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w niniejszej sprawie skarga na postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Od dnia 15 sierpnia 2015 r. obowiązuje bowiem regulacja art. 119 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którą sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Regulacja ta została wprowadzona do p.p.s.a. mocą art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r., poz. 658). W przedmiotowej sprawie zaskarżone zostało postanowienie, mieszczące się w katalogu postanowień, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Postanowienie to kończy bowiem postępowanie odwoławcze. W realiach rozpatrywanej sprawy zachodziły zatem przesłanki do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności wydania przez Dyrektora Izby Celnej postanowienia z dnia 23 stycznia 2017 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania "A" Spółki z o.o. we W. wniesionego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 listopada 2016r., z uwagi na niewskazanie przez pełnomocnika strony, będącego radcą prawnym, w formularzu pełnomocnictwa szczególnego (PPS-1) - elektronicznego adresu dla doręczeń. Należy w tym miejscu wskazać, że postępowanie odwoławcze przed organem drugiej instancji ze względu na swoją odrębność, zostało uregulowane w rozdziale 15 zatytułowanym "Odwołania" obejmującym art. 220 - 235 Ordynacji podatkowej. Artykuł 235 o.p., odsyła w sprawach nieuregulowanych w art. 220 - 234 o.p. do stosowania odpowiednio przepisów o postępowaniu przed organami pierwszej instancji. Zgodnie z treścią przywołanego przez organ odwoławczy art. 169 § 1 o.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (art. 169 § 4 o.p.). Analizę zaistniałej sytuacji prawnej należy rozpocząć od wskazania, że ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649, dalej: "ustawa zmieniająca") wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. zmiany w Ordynacji podatkowej m.in. w zakresie pełnomocnictw oraz doręczeń, mające na celu usprawnienie postępowań podatkowych, w których strona reprezentowana jest przez pełnomocnika zawodowego. Na mocy art. 1 pkt 98 ustawy zmieniającej do Ordynacji podatkowej dodano art. 138c o.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu pełnomocnictwo wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Z kolei na mocy art. 1 pkt 100 ustawy zmieniającej art. 144 o.p. otrzymał brzmienie: " § 1. Organ podatkowy doręcza pisma: 1) za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy celnych lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, lub 2) za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej. § 2. Jeżeli przepisy ustawy przewidują doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, doręczenie następuje przez portal podatkowy w zakresie wynikającym z odrębnych przepisów lub przez elektroniczną skrzynkę podawczą. § 3. W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, pisma doręcza się w sposób określony w § 1 pkt 1. § 4. W przypadku gdy organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta), pisma może doręczać sołtys, za pokwitowaniem. § 5. Doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego". Począwszy od dnia 1 stycznia 2016 r. z art. 144 § 5 o.p. wynika, że pełnomocnikom profesjonalnym (doradcom podatkowym, radcom prawnym, adwokatom) oraz organom administracji publicznej pisma są doręczane za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego, czyli odmiennie niż pozostałym osobom fizycznym, osobom prawym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej. Przepis ten wprowadza wyjątek od zasady przewidzianej w art. 144 § 1 oraz w art. 144a o.p. Doręczanie pism w postaci tradycyjnej - papierowej, podmiotom wymienionym w art. 144 § 5 o.p., co do zasady, jest możliwe tylko w jednym przypadku, a mianowicie gdy pełnomocnik lub organ administracji publicznej (w zasadzie osoba reprezentująca taki podmiot) znajdują się w siedzibie organu podatkowego. Ponadto doręczenie pełnomocnikowi profesjonalnemu może również nastąpić w sposób tradycyjny, czyli na zasadach określonych w art. 144 § 1 pkt 1 o.p. w przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej (art. 144 § 3 o.p.). Odnosząc się do problematyki pełnomocnictwa oraz związanych z tym dokumentem braków formalnych, w pierwszej kolejności należy podnieść, że pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 § 1 o.p. W konsekwencji brak formalny w pełnomocnictwie w postaci niepodania przez profesjonalnego pełnomocnika adresu elektronicznego, co stanowi naruszenie art. 138c § 1 o.p., nie podlega usunięciu na zasadach określonych w art. 169 § 1 o.p. i to niezależnie od tego, czy pełnomocnictwo złożono razem, czy też odrębnie z podaniem. Niewskazanie adresu elektronicznego przez pełnomocnika profesjonalnego w żadnej mierze nie stanowi przeszkody w doręczaniu takiej osobie pism przez organ podatkowy. W takim przypadku należy bowiem zastosować art. 144 § 3 o.p. W ocenie Sądu, w zakresie pojęcia "problemy techniczne" mieści się także nieposiadanie przez pełnomocnika adresu elektronicznego. W konsekwencji mając na uwadze postanowienia art. 138c § 1 o.p. oraz art. 144 § 3 i 5 o.p. brak wskazania w pełnomocnictwie szczególnym adresu elektronicznego przez pełnomocnika profesjonalnego nie sposób zaliczyć do braków, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. W tej kwestii Sąd w tym składzie uznaje za w pełni zasadne odwołanie się do stanowiska zajętego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2017 r. (sygn. akt I GSK 166/17; Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych; orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniu tym przyjęto, że brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie udzielonym pełnomocnikowi profesjonalnemu nie stanowi przeszkody w prowadzeniu postępowania. W szczególności tego typu brak w żadnej mierze nie niweczy skuteczności udzielonego pełnomocnictwa. Jeżeli w pozostałym zakresie pełnomocnictwo jest sporządzone zgodnie z wymogami prawa, wskazany powyżej brak nie może budzić żadnych wątpliwości organu podatkowego dotyczących skuteczności pełnomocnictwa. Wymóg wskazania w pełnomocnictwie adresu elektronicznego nie dotyczy istoty stosunku prawnego pełnomocnictwa. Wiąże się natomiast z przewidzianą w art. 144 § 5 o.p. zasadą doręczania pism pełnomocnikom profesjonalnym za pomocą środków komunikacji elektronicznej. W istocie stanowi zatem ułatwienie dla organu podatkowego, który w jednym dokumencie otrzymuje pełnomocnictwo oraz dane niezbędne do komunikowania się z pełnomocnikiem. W przytoczonym powyżej orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że pełnomocnicy profesjonalni nie zostali przez ustawodawcę zobowiązani do posiadania takiego adresu. Wprowadzeniu obowiązku dokonywania doręczeń pełnomocnikom profesjonalnym za pomocą środków komunikacji elektronicznej, na zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej, nie sprzyja brak wyraźnego zobowiązania tych podmiotów do posiadania adresów elektronicznych w portalu podatkowym lub w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, który obsługuje elektroniczną skrzynkę podawczą tego organu. W konsekwencji brak takiego adresu nie stanowi naruszenia przepisu prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego jeżeli pełnomocnik profesjonalny nie posiada takiego adresu, mamy do czynienia wyłącznie z sytuacją problemu technicznego w rozumieniu art. 144 § 3 o.p. W ocenie sądu odwoławczego tak restrykcyjna interpretacja art. 144 § 5 o.p. niedostrzegająca postanowień art. 144 § 3 o.p. może doprowadzić do sparaliżowania każdego postępowania podatkowego. Wychodząc bowiem z założenia, że pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 § 1 o.p. należy przyjąć, że samodzielnie złożone pełnomocnictwo nie może być poddane procesowi usuwania braków na podstawie art. 169 § 1 o.p. W konsekwencji złożenie przez pełnomocnika profesjonalnego pełnomocnictwa (bez podania) z jednym brakiem w postaci niewskazania adresu elektronicznego, ze względu na niemożność zastosowania art. 169 § 1 o.p. oraz art. 144 § 3 o.p. w istocie prowadziłoby do niedopuszczalnego skutku w postaci praktycznej niemożności doręczenia pełnomocnikowi jakiegokolwiek pisma w postępowaniu podatkowym. Z uwagi na to, że Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela przedstawione powyżej zapatrywania Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę należało uznać za zasadną niezależnie od podniesionych w niej zarzutów (zob. art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ocenie Sądu brak wskazania w pełnomocnictwie szczególnym adresu elektronicznego przez pełnomocnika profesjonalnego nie stanowi braku uniemożliwiającego nadanie podaniu (w realiach sprawy - odwołaniu) właściwego biegu. Brak ten nie podlega usunięciu na zasadach i pod rygorem określonym w trybie art. 169 § 1 o.p. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Izby Celnej wzywając pełnomocnika skarżącego do złożenia pełnomocnictwa szczególnego zastrzegł rygor określony w art. 169 § 1 o.p. a następnie wydał postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia powołując się na niewykonanie wezwania. Zaskarżone postanowienie - jak wskazano powyżej - było aktem wadliwym. Mając na uwadze naruszenie przez organ administracji publicznej art. 169 § 1 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, o czym orzeczono jak w punkcie pierwszym wyroku. O kosztach postępowania (punkt drugi wyroku) orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 punkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej 597 złotych obejmujące uiszczony wpis od skargi w kwocie 100 złotych, opłatę za pełnomocnictwo w wysokości 17 złotych oraz wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 480 złotych. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z powyższych rozważań i wiążą organ odwoławczy w świetle art. 153 p.p.s.a.