III SA/Gd 306/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Arkadiusz Despot-Mładanowicz, Asesor WSA Krzysztof Gruszecki, Protokolant Beata Kaczmar, po rozpoznaniu w dniu 22 września 2005 r. na rozprawie spraw ze skarg "A" Spółki Akcyjnej w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 kwietnia 2004 r. nr [...]; z dnia 2 kwietnia 2004 r. nr [...]; z dnia 19 marca 2004 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargi. III SA/Gd 306/04 U z a s a d n i e n i e "A" S.A. w W. zgłosiła do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu zakupione od producenta – hiszpańskiej firmy "B" samochody fabrycznie nowe, które uległy uszkodzeniu w wyniku gradobicia. Po przeprowadzeniu kontroli ustalono, że w badanym okresie objęto procedurą dopuszczenia do obrotu 1500 samochodów zakupionych po obniżonych cenach, z czego 1368 samochodów objęto procedurą zgłoszenia do obrotu w Urzędzie Celnym na podstawie 207 zgłoszeń celnych. Zgodnie z treścią protokołu pokontrolnego uszkodzone samochody były przewożone przez firmę "B" z placu fabrycznego do miejsca składowania w firmie "C" pod Barceloną. Dostawy wszystkich samochodów do portu w G. odbywały się drogą morską na warunkach dostawy [...]. Do wartości celnej samochodów doliczone były koszty transportu i ubezpieczenia. Faktury sprzedaży obejmujące przedmiotowe pojazdy opatrzono adnotacją "[...]". W toku kontroli ujawniono również faktury wystawione przez firmę "C", obciążające Spółkę "A" kosztami: - składowania samochodów po gradobiciu, - oceny stanu technicznego, - wymiany akumulatorów, - uzupełnienia paliwa, - naprawy uszkodzeń po gradobiciu, - zatrudnienia personelu do przemieszczania samochodów. Ponadto ujawniono fakturę wystawioną przez firmę "D" z Barcelony obciążającą Spółkę "A" kosztami specjalnego przygotowania 1242 samochodów do transportu morskiego ze szczegółowym opisem uszkodzeń. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wartości celnej samochodów po gradobiciu. W toku postępowania strona wyjaśniła, iż dodatkowe koszty, takie jak przygotowanie samochodów do transportu, usługi logistyczne polegające na wypracowaniu procedur ekonomicznego załadunku samochodów, ocena stanu technicznego uszkodzonych pojazdów proponowanych do zakupu po cenie obniżonej, zatrudnienie personelu do przemieszczania samochodów do ich oceny technicznej itp. były działaniami podjętymi przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie były to wydatki ponoszone przez sprzedającego na rzecz Spółki, jak również Spółka w związku z zakupem uszkodzonych samochodów od sprzedającego nie ponosiła na jego rzecz żadnych dodatkowych wydatków, których poniesienie przez Spółkę było bezpośrednim lub pośrednim warunkiem sprzedaży. W opinii strony powyższe działania należy ocenić w świetle art. 23 § 10 Kodeksu celnego, jako podjęte przez kupującego na jego własny rachunek, co powoduje, że poniesione koszty nie zwiększają wartości celnej towarów. Naczelnik Urzędu Celnego do akt sprawy dołączył również pismo, w którym strona wyjaśniła, że nie posiada umów dokumentujących faktu zlecenia firmom "C" oraz "D" wykonania usług dotyczących uszkodzonych samochodów. Dodatkowo strona wyjaśniła, iż zlecenia na wszelkie dodatkowe czynności były udzielane w rozmowach bezpośrednich i telefonicznych z przedstawicielami ww. firm. Przedmiotowe zlecenia udokumentowane zostały fakturami wystawionymi przez kontrahentów bezpośrednio na Spółkę "A". Naczelnik Urzędu Celnego uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej samochodów po gradobiciu. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż poniesione przez stronę zagraniczne koszty specjalnego przygotowania pojazdów do transportu morskiego winny być wliczone do wartości celnej jako koszty bezpośrednio związane z przywozem tych towarów. Również koszty napraw pojazdów poza granicami kraju mają wpływ na wartość celną. Dyrektor Izby Celnej po rozpoznaniu odwołania Spółki "A" utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż zgodnie z dyspozycją art. 23 § 1 Kodeksu Celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Kodeks celny w art. 30 § 1 rozwija dyspozycje ustawy co do reguł ustalania wartości celnej, a w pkt 5 wskazuje, że w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem przepisów art. 23, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów oraz opłaty załadunkowe i manipulacyjne związane z ich transportem, poniesione do granicy państwa lub portu polskiego. W przepisie § 9 art. 23 Kodeks celny wprowadza definicję "ceny faktycznie zapłaconej lub należnej" jako podstawy określania wartości celnej towaru importowanego. Cena faktycznie zapłacona lub należna obejmuje wszystkie płatności, które mają być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu, a płatności dokonane osobie trzeciej mają spełniać zobowiązania sprzedawcy. Dyrektor Izby Celnej, podziela stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego, który przyjął, iż koszt oceny technicznej powstały w wyniku działania podjętego przez kupującego na jego własny rachunek nie jest częścią wartości celnej przedmiotowych samochodów (art. 23 § 10 Kodeksu celnego). Strona wskazała, iż dodatkowe koszty specjalnego przygotowania pojazdów do transportu morskiego i naprawy uszkodzeń po gradobiciu były związane z działaniem podjętym przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek i należy je ocenić w świetle art. 23 § 10 Kodeksu celnego. Poniesienie tych kosztów nie było warunkiem sprzedaży samochodów, co powoduje, że nie zwiększają one wartości celnej sprowadzonych samochodów. Ponieważ Dyrektor Izby Celnej prowadził postępowania wyjaśniające w analogicznych sprawach, do materiału dowodowego niniejszej sprawy włączył korespondencję ze stroną dotyczącą specjalnego przygotowania samochodów do transportu morskiego oraz naprawy pojazdów. Pismem z dnia 29.10.2003 r. Izba Celna zwróciła się do strony o określenie charakteru napraw, jakim zostały poddane uszkodzone samochody. Tym samym pismem zwrócono się o wyjaśnienie i udokumentowanie, na czym polegało specjalne przygotowanie samochodów do transportu morskiego oraz przedłożenie wykonanego przez "D" S.A. opisu ich uszkodzeń. W odpowiedzi z dnia 20.10.2003 r. Spółka "A" wyjaśniła, że naprawy 117 samochodów dokonane w "C" to wyłącznie naprawy blacharsko-lakiernicze uszkodzeń po gradobiciu. Żadne części nie były do tych napraw używane. Zlecone naprawy miały charakter partii pilotowej, gdyż jedna z rozważanych wersji sprowadzenia tych samochodów była taka, że naprawy byłyby wykonywane w Hiszpanii. "C" nie był w stanie zapewnić należytego poziomu usług i od tego projektu odstąpiono. Odnośnie poniesionych kosztów specjalnego przygotowania pojazdów do transportu morskiego Spółka wyjaśniła, że przygotowanie samochodów do transportu morskiego dokonane przez firmę "D" było zlecone na skutek uszkodzeń podczas gradobicia także woskowej powłoki zabezpieczającej. Długotrwałe składowanie samochodów spowodowało degradacje powłoki w sposób naturalny i na skutek przypadkowych uszkodzeń. Wobec planowania transportu morskiego istniała obawa powstania ośrodków korozji. Działania te należy rozpatrywać nie jako zwiększenie wartości handlowej towaru, a zabezpieczenie przed utratą wartości. Strona wyjaśniła również, że nie otrzymywała opisów uszkodzeń, służyły bowiem do sporządzania list samochodów, jakie zostały przez firmę "D" wybrane w imieniu strony do fakturowania przez producenta, ale wystąpiła do firmy z prośbą o ich dosłanie. Strona wyraziła jednak wątpliwość, by dokumenty były tam przechowywane tak długi czas. Ponieważ Spółka "A" nie wskazała w jakim czasie dostarczy tut. Izbie żądane dokumenty, pismem z dnia 29.10.2003 r. zakreślono 14 dniowy termin na ich przedłożenie. Strona nie dostarczyła żadnych dokumentów, ani też nie wypowiedziała się w tej kwestii. Dyrektor tut. Izby Celnej uznał zatem, że strona dokumentów nie uzyskała. Korespondencja ta również została włączona do akt rozpatrywanej sprawy. Dyrektor Izby Celnej nie neguje, iż dokonane za granicą czynności naprawcze były działaniami podjętymi przez stronę we własnym imieniu i na własny rachunek. Koszty czynności podjętych przez importera we własnym imieniu i na własny rachunek nie są częścią wartości celnej jedynie pod warunkiem, że w wyniku tych czynności towar nie został zmieniony, dostosowany, ulepszony, ani też w żaden inny sposób jego postać nie została zmieniona (patrz komentarz 16.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. "Wyjaśnienia do wartości celnej" – Dz.U. Nr 80, poz. 908). W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy to firma "B" – sprzedawca towaru, obniżyła ceny sprzedaży przedmiotowych pojazdów właśnie ze względu na ich stan, a konkretnie z powodu uszkodzeń spowodowanych burzą gradową. Strona zdecydowała się na naprawę niektórych pojazdów samochodowych jeszcze przed ich przywozem na polski obszar celny, a co za tym idzie na poniesienie dodatkowych kosztów w związku z ich kupnem. Wykonane za granicą prace naprawcze wpłynęły na poprawienie stanu pojazdów i zwiększyły ich wartość. Wartości kosztów naprawy są bezpośrednio powiązane z importem konkretnych egzemplarzy samochodów, do przedmiotowej faktury bowiem załączony został wykaz numerów nadwozi naprawionych samochodów. Dlatego też mając na uwadze cytowane art. 85 § 1 i 23 § 1 Kodeksu celnego, Dyrektor Izby Celnej podziela stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego, że ujawnione faktury nr [...] z dnia 31.07.2000r. oraz [...] z dnia 31.08.2000r. obejmujące koszty napraw sprowadzonych samochodów, wykonanych przed zgłoszeniem pojazdów do odprawy celnej, dotyczą wartości celnej tych samochodów i powinny podwyższyć ich pierwotnie deklarowaną wartość w zgłoszeniach celnych. Koszty te można przyporządkować konkretnym egzemplarzom sprowadzonych pojazdów, kierując się numerami nadwozi wyszczególnionymi w wykazie załączonym do spornej faktury. W niniejszej sprawie ustalono, iż ujawniona faktura o nr [...] z dnia 31.07.2000 r. dotyczy naprawy samochodu ujętego w pozycji: 1 zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 6.02.2001 r. i w pozycji 3 zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 14.02.2001 r.; w pozycji 1 zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 19.12.2000 r. i w pozycji 2 zgłoszenia celnego [...] z dnia 15.01.2001 r.; pozycjach 2 i 3 zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 25.01.2001 r. Kodeks celny w art. 30 § 1 pkt 5 wskazuje, że w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem przepisów art. 23, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów oraz opłaty załadunkowe i manipulacyjne związane z ich transportem, poniesione do granicy Państwa lub portu polskiego. W rozpatrywanej sprawie ceny pojazdów uszkodzonych zostały ustalone na bazie warunków dostawy [...] statek [...]. Należy wyjaśnić, iż zastosowanie tego terminu handlowego ze zbioru INCOTERMS (Międzynarodowe Reguły Wykładni Terminów Handlowych Międzynarodowej Izby Handlowej w Paryżu ICC) oznacza, że sprzedający wziął na siebie obowiązek dostarczenia towaru na pokład statku, załatwionego przez kupującego w oznaczonym porcie załadunku, w umówionym dniu lub okresie i w sposób zgodny ze zwyczajami portu. Sprzedający winien więc ponieść wszystkie koszty związane z towarem, dopóki nie przekroczył on nadburcia statku. Jednak dopuszczalne są również inne uzgodnienia, jak w rozpatrywanej sprawie, gdzie przygotowanie samochodów do transportu morskiego znalazło się w gestii kupującego. Treść spornej faktury wskazuje, że koszt z niej wynikający dotyczy specjalnego przygotowania uszkodzonych pojazdów do transportu morskiego. Nie jest to koszt zwiększający "wartość handlową" samochodów, jest to zagraniczny koszt bezpośrednio związany z transportem towaru do portu polskiego. Do kosztów transportu zalicza się wszelkie koszty poniesione przez importera związane z przemieszczaniem towaru do granicy. Okoliczność, że podjęte działania miały zabezpieczyć towar przed utratą wartości, nie zmienia faktu, że są to koszty bezpośrednio związane z transportem pojazdów. Zatem w świetle cytowanego przepisu art. 30 § 1 pkt 5 Naczelnik Urzędu Celnego ustalając wartość celną towaru zasadnie dodał koszty wynikające z ujawnionej faktury do wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru. Ponieważ zgodnie z oświadczeniem strony nie ma możliwości przyporządkowania omawianych kosztów konkretnym pojazdom, należało je przyporządkować kolejnym zgłoszeniom celnym obejmującym samochody po gradobiciu. Kierując się powyższym w niniejszej sprawie ustalono, iż ujawniona faktura nr [...] z dnia 01.08.2000 r. dotyczy również specjalnego przygotowania do transportu morskiego samochodów osobowych objętych zgłoszeniem celnym nr jw. Decyzja zawiera wszystkie elementy jakie zgodnie z art. 210 § 1 winna zawierać prawidłowa decyzja administracyjna, nie wyłączając uzasadnienia faktycznego i prawnego. Naczelnik Urzędu Celnego dokonał oceny stanu faktycznego i dokonał oceny w świetle wskazanych przepisów prawa. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca "A" Spółka Akcyjna w W. zarzuciła zaskarżonym decyzjom sprzeczność z przepisami prawa materialnego, a w szczególności naruszenie przepisów art. 23 § 1, art. 23 § 9, art. 23 § 10, art. 30 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 122 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) i wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organów celnych dotyczących obowiązku wykazania kosztów uzupełnienia zabezpieczenia antykorozyjnego powłoki lakierniczej w zgłoszeniu celnym, albowiem jako wartość celna importowanych pojazdów zgłoszona była ich wartość transakcyjna. Podstawą obliczenia tej wartości była cena należna sprzedawcy za samochody wynikająca z faktury zakupu, powiększona o koszty transportu. Skarżąca stoi na stanowisku, iż uzupełnienie zabezpieczenia antykorozyjnego powłoki lakierniczej nie było kosztem transportu. Zdaniem skarżącej pojmowanie przez organy celne jako kosztów transportu powiększających wartość celną wszelkich kosztów związanych bezpośrednio i pośrednio z faktem transportu towarów jest interpretacją rozszerzającą, nie mającą uzasadnienia w przepisach Kodeksu celnego. Nie jest prawnie możliwe powiększenie wartości transakcyjnej o koszty, które nie zostały wymienione w art. 30 § 1 pkt 1-5 Kodeksu celnego. Skarżąca podkreśliła, iż powołany przepis nie wymienia jako wydatków powiększających wartość celną towaru kosztów uzupełnienia powłoki antykorozyjnej związanych bezpośrednio z faktem transportu towarów drogą morską. Strona wyjaśniła, iż były to koszty dodatkowe, poniesione we własnym imieniu i na własną rzecz, mającym na celu zabezpieczenie przed późniejszymi roszczeniami ze strony nabywców samochodów. Nie były to wydatki ponoszone przez sprzedającego na rzecz strony skarżącej, a poniesienie tych kosztów nie było warunkiem bezpośrednim lub pośrednim sprzedaży samochodów na rzecz strony. Zakupienie usługi dodatkowego zabezpieczenia uszkodzonych miejsc powłoki lakierniczej należy, zdaniem strony, traktować nie jako koszt transportu, lecz wyłącznie w świetle art. 23 § 10 Kodeksu celnego. Koszt podjętych dodatkowych działań nie powinien być doliczony do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej przy ustalaniu wartości celnej przywiezionych towarów. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 22 września 2005 r. Sąd na mocy art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 154, poz. 1270 ze zm.) zarządził połączenie do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia spraw o sygnaturze akt: III SA/Gd 306/04; III SA/Gd 307/04; III SA/Gd 308/04. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2004 r. wydanym na podstawie art. 266 Kodeksu celnego połączył 16 spraw do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia (postanowienie – karta 3, tom I akt). Organ winien dokonać oceny, czy sprawy można połączyć w celu łącznego rozpoznania, załatwienia każdej odrębnym rozstrzygnięciem, gdy za łącznym rozpoznaniem przemawiają jedynie względny natury technicznej, czy też można połączyć je w celu łącznego rozpoznania i objęcia łącznym rozstrzygnięciem (por. "Kodeks celny. Komentarz" F. Prusak, Muza S.A., Warszawa 2000, str. 1068, teza 6.). Pomimo braku w uzasadnieniu powyższego postanowienia analizy przesłanek określonych w art. 266 Kodeksu celnego zebrane porównanie rozstrzygnięć organu I instancji potwierdza prawidłowość tego proceduralnego rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie podstawą obliczenia wartości celnej importowanych samochodów była, zgodnie z art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego cena należna sprzedawcy wynikająca z faktury zakupu, powiększona o koszty naprawy oraz zgodnie z art. 30 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego o koszty transportu. Treść rozstrzygnięcia została prawidłowo odczytana przez stronę skarżącą, co potwierdzają zarzuty odwołań. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organu II instancji zawarto część wstępną dotyczącą opisu wszystkich dokumentów dotyczących rozliczeń strony skarżącej z tytułu wprowadzenia na polski obszar celny samochodów uszkodzonych wskutek gradobicia. Indywidualizacja schematycznego uzasadnienia została dokonana po przedstawieniu tła sporu, zatem w sytuacji, gdy strona prawidłowo odczytała treść decyzji i sprecyzowała zrzuty merytoryczne odnoszące się w sposób niewątpliwy do treści zaskarżonej decyzji, redakcji zaskarżonej decyzji nie można uznać za wadliwą. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi formalne określone w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej stosowanym odpowiednio do postępowania w sprawach celnych (art. 262 Kodeksu celnego). Dokonane zostały ustalenia faktyczne w istocie nie kwestionowane przez stronę skarżącą. Wprawdzie poza treścią decyzji zamieszczono kwotowe rozliczenie przypisanego każdemu importowanemu samochodowi zwiększenia wartości celnej z tytułu kosztów przygotowania do transportu, jednakże rozliczenie to, wywodzone z treści jednego dokumentu i polegające na prostej operacji matematycznej polegającej na podziale kwoty łącznej przez liczbę pojazdów, które były objęte usługą wykonaną przez "D", nie budziło wątpliwości strony w toku postępowania. Zarzut podnoszony przez stronę zarówno w odwołaniu, jak i w skardze naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej dotyczący niepodjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy jest niezasadny również z tej przyczyny, że strona, zobowiązana do wyjaśnienia i udokumentowania, na czym polegało specjalne przygotowanie samochodów do transportu morskiego, oświadczyła, że nie otrzymała opisu uszkodzeń pomimo adnotacji o takim dokumencie na fakturze wystawionej przez firmę "D". Organy celne poczyniły ustalenia na podstawie całego zebranego w sprawie materiału. Uwzględnione zostało oświadczenie strony, że usługa była związana z uszkodzeniem wskutek gradobicia także woskowej powłoki zabezpieczającej. Strona stanowczo również w skardze podkreśla tymczasową przydatność tych prac, ograniczoną do czasu transportu i służącą niepogorszeniu stanu pojazdu w czasie przewozu drogą morską, w konsekwencji zapobieżeniu obniżeniu wartości pojazdów. Organy właściwie oceniły charakter usługi, uwzględniły cel dokonanych zabezpieczeń i przypisały wydatek do kosztów transportu. Sposób zabezpieczenia towaru na czas przewozu należy do wyboru strony. Zastosowanie zabezpieczenia w postaci tymczasowej dodatkowej powłoki chroniącej towar przed wpływami atmosferycznymi w czasie podróży morskiej w istocie stanowi wybór sposobu opakowania. Na etapie skargi strona w uzasadnieniu skargi koncentruje się na zarzutach naruszenia prawa materialnego. Przepis art. 30 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego nie może być interpretowany rozszerzająco. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę przychyla się do tego poglądu, wyrażonego również w wyroku z dnia 25 maja 2005 r. wydanym w sprawie V SA/Wa 2263/04 ze skargi tej samej strony skarżącej w sprawach celnych. Ocena Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w powyższej sprawie nie odnosi się do zagadnienia będącego istotą sporu w sprawie rozpoznawanej, w której organ celny nie doliczał do wartości celnej kosztów opinii technicznej i kosztów związanych z przygotowaniem i dostarczeniem samochodów do rzeczoznawcy. Wprawdzie powołany przepis nie wymienia jako wydatków powiększających wartość celną kosztów uzupełnienia powłoki antykorozyjnej, jednakże wskazana przez stronę celowość tego wydatku uzasadniona narażeniem na korozję w związku z transportem morskim uzasadnia uznanie tego kosztu za koszt transportu związany z przemieszczeniem towaru. Do kosztów transportu wchodzą nie tylko koszty ściśle związane z przewozem towaru, ale także koszty związane z jego załadowaniem lub dozorem (por. wyrok NSA z dnia 6 lipca 1995 r., sygn. SA/Kr 2869/94). Podobnie jak dozór, tak i zabezpieczenie towaru na czas transportu chroni przed utratą wartości, jednak jako szczególna kategoria wydatku importera zgodnie z art. 30 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego podlega uwzględnieniu jako kwota zwiększająca wartość celną. W konsekwencji uznania za prawidłowe doliczenia przewidzianego w art. 30 Kodeksu celnego, nie jest trafny zarzut naruszenia art. 23 § 10 tej ustawy. Zgodnie z art. 85 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stan towaru, mający znaczenie dla wymiaru należności celnych, podlega ocenie według dnia dokonania zgłoszenia celnego. Przez stan towaru należy rozumieć jego jakość, formę, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów. Tak rozumiany stan towaru ma wpływ na wysokość cła, dlatego obowiązkiem organów celnych jest, przy wymierzaniu należności celnych, stan ten jednoznacznie ustalić. W niniejszej sprawie organy nie kwestionują wartości transakcyjnej – ceny zapłaconej przez stronę skarżącą za towar w stanie przed jego naprawą na terenie Hiszpanii. Nie jest okolicznością sporną, że po dacie nabycia a przed wprowadzeniem towaru na polski obszar celny stan towaru uległ zmianie. Samochody zostały poddane naprawie, z tytułu której strona skarżąca poniosła dodatkowy wydatek. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Koszty czynności podjętych przez importera we własnym imieniu i na własny rachunek nie są częścią wartości celnej jedynie pod warunkiem, że w wyniku tych czynności towar nie został zmieniony, ulepszony, ani w żaden inny sposób jego postać nie została zmieniona. Organy prawidłowo wskazały treść i komentarz do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. Wyjaśnienia do wartości celnej – Dz.U. Nr 80, poz. 908. W ocenie Sądu istotne znaczenie w stanie faktycznym niniejszej sprawy jest wskazanie art. 23 § 9 Kodeksu celnego. Transakcja nabycia pojazdu w stanie po naprawie w istocie składała się z dwóch umów: umowy zawartej ze sprzedawcą towaru i umowy zawartej ze sprzedawcą usługi naprawy tego towaru. W sensie ekonomicznym wydatki poniesione przez importera na podstawie tych umów stanowią wartość transakcyjną w rozumieniu art. 23 § 1 Kodeksu celnego, to znaczy cenę faktycznie zapłaconą za towar. Organy nie kwestionowały prawidłowości formalnej i merytorycznej dokumentów. Strona prowadząc specjalistyczną działalność gospodarczą zawarła umowy i poniosła wydatki z tytułu zapłaty za towar poza granicami Polski. Całkowita kwota płatności za towar nie może być ustalona w oderwaniu od ukształtowanego umowami zawartymi przez stronę stanu faktycznego niniejszej sprawy. Strona zarówno w odwołaniu, jak i w skardze w enigmatyczny sposób uzasadnia zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. Działając z urzędu Sąd stwierdza brak podstaw do zakwalifikowania prac blacharsko-lakierniczych jako odpowiadających kryteriom art. 30 § 1 ust. 2a Kodeksu celnego, biorąc pod uwagę niekwestionowane przez organy oświadczenie skarżącej o zakresie wykonanych napraw. W niniejszej sprawie strona nie podnosi zarzutu w zakresie rozstrzygnięcia z tytułu odsetek wyrównawczych. Sąd działając z urzędu stwierdza, że organy prawidłowo zastosowały art. 222 Kodeksu celnego oraz § 3 i 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz.U. Nr 155, poz. 1515), naliczając odsetki wyrównawcze, wskazując w uzasadnieniu prawne przesłanki rozstrzygnięcia oraz stopę odsetek, kwotę cła, od której odsetki są obliczone oraz początkową i końcową datę zapłaty odsetek. Strona skarżąca nie udowodniła, że podanie niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Z tych względów uznając skargi za bezzasadne, Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. AR