III SA/Gd 306/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Janina Guść, Sędziowie: Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Asesor WSA Maja Pietrasik (spr.), Protokolant: Referent Dagmara Szymańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 5 kwietnia 2023 r., nr 2201-IOA.4246.41.2022.26 w przedmiocie wymierzenia kary pienieżnej z tytułu urządzania gier na automatach bez koncesji oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 5 kwietnia 2023 r. (nr 2201-IOA.4246.41.2022.26) wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej jako "o.p.") oraz art. 1 ust. 2, art. 2 ust. 3-5, art. 6 ust. 1, art. 8, art 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit a, art. 90 ust. 1 pkt 1 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 165 ze zm., dalej jako "u.g.h.") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 29 sierpnia 2022 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.61.JP) nakładającą na R. S. (dalej także jako "strona" albo "skarżący") jako urządzającego gry hazardowe bez koncesji w dniu 6 marca 2019 r. w lokalu położonym przy ul. [...] w K., karę pieniężną w wysokości 400.000 zł. Argumentując podjęte rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że 6 marca 2019 r. funkcjonariusze Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przeprowadzili w lokalu zlokalizowanym w K. przy ul. [...] kontrolę przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, a także zgodność tej działalności ze zgłoszeniem, udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. W lokalu znajdowało się pięć automatów do gier, z czego jeden nie był podłączony do sieci elektrycznej i nie dało się go uruchomić. W trakcie kontroli wykonano szereg czynności, które zostały opisane w protokole kontroli nr 328000-CRK-3.5046-20.2019.1. Ponadto: dokonano oględzin przedmiotowych automatów, które wykazały, że automaty wyposażone były m.in. we wrzutniki monet i akceptory banknotów; przeprowadzono eksperymenty na czterech automatach, które wykazały, że gry na tych urządzeniach były o wygrane rzeczowe i pieniężne oraz zawierały element losowości; automaty nie posiadały stosownych zezwoleń na urządzanie gier; przeprowadzono oględziny miejsca; przeprowadzono oględziny urządzeń do gier, przeliczono środki płatnicze znajdujące się w automatach do gier, przesłuchano osoby znajdujące się w lokalu, grającego na automacie S. D. oraz K. S. pracownicę lokalu, która zeznała m.in., że lokal jest użytkowany przez spółkę A. i z tą spółką zawarła w styczniu 2019 r. umowę o pracę, że nie wie do kogo należą automaty znajdujące się w lokalu w drugim pomieszczeniu, że nie zajmuje się ich obsługą oraz że były już włączone gdy przyszła do pracy. W związku z poczynionymi ustaleniami, postanowieniem z dnia 20 września 2021 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.1JP) Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wszczął z urzędu postępowanie w związku z brakiem przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w lokalu przy ul. [...] w K., w dniu 6 marca 2019 r. Następnie postanowieniem z 27 września 2021 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.2.JP) organ włączył do akt postępowania materiał dowodowy zgromadzony w trakcie czynności kontrolnych i postępowania karno-skarbowego. W tym zakresie do materiału dowodowego włączono m.in. protokoły zeznań świadków w osobach S. D. i K. S. oraz M. K. (właścicielki lokalu, która zawarła w dniu 6 marca 2017 r. z R. S. umowę użyczenia tego lokalu o pow. 50 m 2 przy ul. [...] w K.), B. S. (prezes spółki A., to jest spółki widniejącej jako strona umowy najmu części ww. lokalu - to jest 12 m 2 - przy ul. [...] w K., datowanej na 9 stycznia 2019 r., gdzie jako stronę wynajmującą lokal oznaczono R. S.), P. O. (która wskazała, że jest pracownicą spółki A. i przebywa w siedzibie firmy w G. przy ul. [...], ale bywa też w czterech punktach lombardowych prowadzonych przez spółkę i prowadzi dokumentację lombardową). W wyniku przeprowadzonego postępowania, decyzją z dnia 28 października 2021 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.12.JP) Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni nałożył na R. S. karę pieniężną w wysokości 400.000 zł z tytułu urządzania gier hazardowych na 4 automatach bez koncesji w lokalu przy ul. [...] w K. w dniu 6 marca 2019 r. Na skutek rozpoznania odwołania, decyzją z 21 stycznia 2022 r. (nr 2201-IOA.4246.45.2021.9) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. Zdaniem organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie stanowił wystarczającej podstawy do nałożenia na R. S. kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. W toku ponownego postępowania Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przeprowadził dalsze czynności dowodowe m.in. wezwał do osobistego stawienia się w charakterze świadka w celu przesłuchania M. J. (poprzednie nazwisko Ś.). R. S. został zawiadomiony o wyznaczonym terminie przesłuchania świadka. W trakcie przesłuchania M. J. zeznała, że pracowała dla R. S. w lokalu mieszczącym się w K. przy ul. [...]. R. S. i P. O. zatrudnili ją, do jej zadań należały typowe zajęcia lombardowe oraz wypłacanie pieniędzy z wygranych na automatach. Pan R. był szefem, a pani P. księgową. Umowę o pracę podpisała pani P., bo była księgową. Instrukcje o automatach znajdujących się w lokalu, w jaki sposób je obsługiwać oraz jak z nimi postępować, przekazał R. S., pan K. (nazwiska nie zna) oraz P. O. Automaty były wstawiane przez R. S. oraz przez pana K. Również oni zajmowali się naprawami oraz wyciąganiem pieniędzy z automatów, gdzie jeszcze dodatkowo sporadycznie robiła to również pani P. Pracownicy nie wyciągali pieniędzy z automatów. Gotówkę uzupełniano 4 razy w tygodniu. Na pytanie "Czy zna A. U. i kim jest ta osoba i czym się zajmowała? zeznała, że nic jej nie mówi. Zapytana o B. S. (prezesa Spółki A.), zeznała, że nie wie kim jest ta osoba, rzekomo jest szefem, występuje tylko na umowach - "moim zdaniem jest zwykłym słupem". Ponadto w trakcie zeznań M. J. powiedziała, że umowy, które zawierała ze spółką A. są nieprawdziwe i że wygrała ze spółką w sądzie pracy (załączyła jako załącznik do protokołu m.in. kopię umowy o pracę i aneks podpisany z up. przez P. O.). Zapytana o M. S., zeznała, że miał on wziąć na siebie całą odpowiedzialność za R. S. oraz jego działalność - "został wdrożony żeby pan S. mógł uniknąć odpowiedzialności, został kolejnym słupem. Pan S. wiedział o całej działalności miał przejąć maszyny tylko te na G. Był wzywany do Sądu Pracy na rozprawę". Ponadto zeznała, że w lokalu przy ul. [...] w K. był system taki jak lombardowy i był do niego dodany system do wypłaty pieniędzy z maszyn. Do systemu mieli dostęp wszyscy pracownicy. Wypłacaniem wygranych na automatach do gier zajmowali się pracownicy. M. J. zeznała też, ze zna K. S. oraz że również ona jako pracownik była instruowana i o wszystkim widziała. Na pytanie "kto wdrażał K. S. do pracy w tym lokalu" M. J. wskazała, że po części ona musiała ją tego nauczyć. W wyniku przeprowadzonego postępowania, decyzją z dnia 29 sierpnia 2022 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.61.JP) Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni nałożył na R. S. karę pieniężną w wysokości 400.000 zł z tytułu urządzania, w dniu 6 marca 2019 r. gier na automatach: Apollo Games ([...]), Kajot ([...]), Black Horse ([...]), Apex Multi Magic ([...]), bez koncesji w lokalu przy ul. [...] w K. R. S. wniósł odwołanie od powyższej decyzji, które zostało przekazane Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku. Strona podniosła, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone wadliwie i stronniczo, analiza dowodów służyła jedynie udowodnieniu z góry przyjętej tezy, stronie uniemożliwiono wzięcie czynnego udziału w postepowaniu, w tym nie przeprowadzono dowodu z przesłuchania strony, a w konsekwencji błędnie przyjęto, że R. S. urządzał gry hazardowe w lokal przy ul. [...] w K. W odwołaniu podkreślono, ze R. S. niewątpliwie był najemcą ww. lokalu, jednak w dniu 6 marca 2019 r., to jest w czasie kontroli nie był jego posiadaczem zależnym. Jedną część tego lokalu o powierzchni 12 m2 wynajmował spółce A. na podstawie znajdującej się w aktach umowy najmu, a pozostałą część lokalu wynajmował A. U. na mocy umowy z dnia 1 sierpnia 2018 r., również załączonej do akt. Tylko te podmioty prowadziły zatem w lokalu działalność gospodarczą a nie R. S. R. S. wskazał, że nie ma nic wspólnego z urządzeniem gier na automatach, co potwierdzają zeznania świadków. Jedynie M. J. wskazała na powiązania skarżącego z urządzeniem gier. W ocenie strony jej zeznania są niewiarygodne i sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Postanowieniem z 3 listopada 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania, to jest przeprowadzenie wnioskowanych przez R. S. dowodów z przesłuchań. W ramach tego dodatkowego postępowania organ pierwszej instancji: wezwał dwukrotnie A. U. na przesłuchanie w charakterze świadka (wezwania doręczono zastępczo w trybie art. 150 o.p.), wezwał dwukrotnie R. S. na przesłuchanie w charakterze strony (po pierwszym wezwaniu R. S. telefonicznie poinformował organ, że jest chory i poprosił o ustalenie nowego terminu, na drugi termin nie stawił się bez podania przyczyny). Do materiału dowodowego włączono dodatkowo płytę DVD-R z nagranym odtworzeniem możliwości gdy na automatach podczas kontroli w lokalu przy ul. [...] w K. w dniu 6 marca 2019 r. Przed wydaniem decyzji R. S. został zawiadomiony o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym, pełnomocnik strony wypowiedział się w sprawie poprzez wystąpienie z wnioskami dowodowymi o wezwanie świadka A. U. oraz ponowne wezwanie R. S. i przesłuchanie w charakterze strony w celu przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego na okoliczność zawartej umowy, urządzania gier hazardowych w lokalu, właściciela automatów. Postanowieniem z dnia 24 marca 2023 r. organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z czynności przesłuchania, o które wnosiła strona. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 5 kwietnia 2023 r. (nr 2201-IOA.4246.41.2022.26) utrzymał w mocy decyzję organ pierwszej instancji, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzenia kontroli), karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. W art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a tej ustawy określono wysokość kary pieniężnej w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku ocenił, że R. S. zasadnie został obciążony przez organ pierwszej instancji karą pieniężną za urządzenie gier hazardowych Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym m.in. dowodów w postaci protokołów z kontroli i oględzin automatów oraz zeznań świadków potwierdziła, w ocenie organu, że R. S. był urządzającym gry na czerech automatach znajdujących się w lokalu przy ul. [...] w K. i gotowych do gry w dniu 6 marca 2019 r. Wskazano, że R. S. nie posiadał koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h., był dysponentem znajdujących się w lokalu urządzeń, które umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., zorganizował odpowiednie miejsce, w którym utrzymywał automaty w stanie stałej gotowości, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie poprzez ich podłączenie do sieci elektrycznej oraz zatrudnił odpowiedni personel. Działanie strony naruszało tym samym przepisy obowiązującej w sprawie ustawy o grach hazardowych, tj. art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 u.g.h. Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. organ pierwszej instancji prawidłowo wymierzył zatem R. S. karę pieniężną w wysokości 400.000 zł jako urządzającemu gry na czterech automatach bez koncesji na posiadanie kasyna. W sprawie ustalono, że R. S. zorganizował odpowiednie miejsce do umieszczenia automatów, to jest lokal przy ul. [...] w K., a następnie urządził w nim punkt gier na automatach, w którym zainstalował i eksploatował automaty do gier. W tym zakresie uwzględniono, że M. K. (właścicielka i użyczająca lokal przy ul. [...] w K.) zeznała, że pamięta, że gdy R. S. użyczał ten lokal to mówił, że to na jego działalność gospodarczą, że to on będzie prowadził lombard. Zaznaczono, że wynika to wprost z treści umowy użyczenia lokalu zawartej pomiędzy R. S. a M. K., gdzie zapisano, że lokal służyć będzie stronie do prowadzenia działalności lombardowej. Potwierdziły to również zeznania pracownika M. J., która wskazała R. S. jako swojego szefa oraz głównego zarządcę lokalu oraz znajdujących się w nim automatów do gier. Uwzględniono ponadto, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że R. S. zatrudnił oraz przyuczył osoby do obsługi lokalu, w którym znajdowały się automaty. W tym zakresie M. J. zeznała, że zatrudnił i przeszkolił ją R. S. Ponadto ustalono, że R. S. utrzymywał automaty w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie poprzez ich podłączenie do sieci elektrycznej oraz internetowej, co potwierdziło m.in. zeznanie właścicielki lokalu. W tym zakresie M. K. wskazała na fakt, że sama nie zawierała żadnej umowy na usługi internetowe oraz zaznaczyła, że jeżeli w lokalu jest Internet, to formalności w tym zakresie musiał załatwić R. S. Organ wskazał, że o powyższym świadczą także warunki umowy najmu lokalu zawartej przez R. S. ze spółką A. B. S., prezes spółki A. zeznała, że nie zawierała odrębnej umowy na dostawę energii czy usług internetowych lokalu. Ustalono także, że R. S. wypłacał środki finansowe z automatów, czerpiąc zyski z kwot, którymi klienci zasilali urządzenia. Wskazano w tym zakresie na zeznanie M. J., która podkreśliła, że pracownicy nie wyciągali pieniędzy z automatów i robił to szef R. S. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż nie można było dać wiary, jakoby R. S. nie miał nic wspólnego z procederem urządzania nielegalnych gier hazardowych w lokalu przy ul. [...] w K. Jak wskazała pracująca w tym lokalu M. J., osobą prowadzącą całe przedsięwzięcie był właśnie R. S. Dodatkowo R. S. próbował nie dopuścić dowodu, który bezpośrednio obciążał jego osobę, to jest starał się nakłonić M. K., aby ta podpisała i podmieniła umowę użyczenia, zastępując dotychczas obowiązującą umowę zawartą pomiędzy nią a R. S. inną umową, również datowaną na 6 marca 2017 r., gdzie jednak jako biorącego w użyczenie wpisano M. S. (zamiast R. S.) oraz gdzie brak jest już zapisu, że w lokalu będzie prowadzona "działalność lombardowa" (co zastąpiono zapisem "działalność handlowo-usługowa"). Organ zaznaczył, że powyższe potwierdza dowód z dokumentu w postaci ww. umowa użyczenia, na której podmienienie nie zgodziła się M. K. oraz treść zeznania wymienionej, które wskazała, że "tę umowę próbował mi wcisnąć pan R. S., kiedy dowiedział się ode mnie, że muszę przesłać do tutejszego urzędu umowę, którą z nim zawarłam. (...) Tak jak zeznałam wcześniej Pan R. usiłował wpłynąć na mnie abym przesłała do tutejszego urzędu tę umowę, którą niby miałam zawrzeć z tym panem S. Oczywiście nie zgodziłam się na to. (...). Okoliczność tą potwierdziła także M. J., która wskazała w zeznaniu, że M. S. miał wziąć na siebie całą odpowiedzialność za R. S., to jest wskazała, że "został wdrożony żeby pan S. mógł uniknąć odpowiedzialności, został kolejnym słupem. Pan S. wiedział o całej działalności miał przejąć maszyny tylko te na [...] (...)". Ponadto z zeznania M. K. wynika, że R. S. zobowiązał się, że w każdej chwili będzie mógł zwolnić wynajęty lokal jeśli tylko zażyczy sobie tego właścicielka, to jest "(...) w każdej chwili będzie mógł się wynieść z lokalu jeśli uda mi się go sprzedać". Dodatkowo wskazano, że organowi odwoławczemu znany jest z urzędu fakt prowadzenia kilku spraw związanych z wydaniem decyzji o wymierzeniu kary pieniężnej na podstawie przepisów u.g.h. wobec R. S., w różnych lokalizacjach, to jest m. in. w G., K. oraz Ż. i w podobny sposób działania z prowadzonym w części lokalu lombardem przez spółkę A. Wzajemne relacje pomiędzy tymi podmiotami wystąpiły zatem także w innych sprawach gdzie stosowany był podobny proceder mający na celu uniknięcie odpowiedzialności i urządzenie gier hazardowych na automatach. Takiemu celowi, to jest uniknięciu odpowiedzialności, miały służyć umowy najmu lokalu spółce A. i A. U. przez R. S. Organ odwoławczy podkreślił, że ww. umowy najmu zawarte przez R. S. w żaden sposób nie mogły mieć wpływu na zniesienie jego odpowiedzialności jako urządzającego gry na automatach w przedmiotowym lokalu, gdyż podnajęcie innej firmie części lokalu (na której miały znajdować się automaty do gier) nie zmienia sytuacji strony, która dalej pozostaje urządzającym gry hazardowe. Dodatkowo wskazano, że podnajęcie lokalu stanowiło w istocie złamanie umowy zawartej przez R. S. z M. K. Zapisy tej umowy nie obejmowały dalszego wynajmu przedmiotowego lokalu, co potwierdza treść tego dokumentu, jak i zeznania M. K. (właścicielka lokalu zeznała że "w umowie użyczenia nie ma na pewno wzmianki o możliwości odstąpienia przez R. S. innemu podmiotowi czy osobie. Nigdy też R. S. nie pytał mnie czy może komuś wynająć w dalszej kolejności komuś innemu lokal. Nawet nie wyraziłabym na to zgody"). W decyzji obszernie przytoczono treść zeznań świadków to jest wypowiedzi K. S., B. S., P. O., M. K. oraz M. J. Dokonując analizy ww. dowodów organ wskazał, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika zawartym w odwołaniu zeznania P. O. i K. S. nie były ze sobą spójne, na co wskazują poniższe cytaty. Z przesłuchania P. O. wynika, że "(...)To ja przeprowadzałam wstępną rozmowę z K. S. o pracę do punktu przy ulicy [...] w K. Jak przeprowadzałam z nią rozmowę o pracę to mówiłam jej że jej zakres obowiązków będzie obsługa lombardu (...)". Zaś K. S. zeznała, że rozmowę w sprawie pracy przeprowadziła z tamtejszym pracownikiem panią M. "(...) Jak przyszłam na rozmowę do lokalu to w lokalu była druga pracownica M. (...) Ta M. mówiła mi jak moja ewentualnie przyszła praca ma wyglądać. Do moich obowiązków należała obsługa lombardu. Po rozmowie z M. poszłam do domu". Organ zaznaczył, że zeznania K. S. w części pokrywają się z zeznaniem M. J., która zeznała "(...) Czy zna pani K. S. kim jest ta osoba i czym się zajmowała ? Była pracownikiem.; Kto wdrażał panią K. S. do pracy w tym lokalu? Była również instruowana i o wszystkim wiedziała. Po części ja musiałam ją nauczyć (...)". Odnosząc się do zeznań P. O., która twierdziła że tylko rozmawia z pracownikami, ale umowy podpisuje już prezes spółki A. B. S., organ wskazał natomiast na zeznanie B. S. z 18 czerwca 2019 r., gdzie potwierdza ona, że to P. O. wyszukuje pracowników oraz przeprowadza z nimi wstępne rozmowy, natomiast ona sama zawiera już z nimi umowy o pracę. Poniekąd zeznania te są spójne, ale na umowie o pracę M. Ś. z 1 września 2019 r. wraz z aneksem do niej, znajduje się podpis P. O. Organ podkreślił też, że w związku z wnioskami pełnomocnika dwukrotnie podjęto próbę wezwania na przesłuchanie w charakterze strony R. S., który nie stawił się w wyznaczonych terminach. Przy pierwszym razie zadzwonił, iż jest chory i prosi o ustalenie innego terminu, w drugim przypadku nie stawił się bez wskazania przyczyny. Organ wziął zatem pod uwagę, że strona postępowania, pomimo prawidłowego wezwania nie stawiła się na przesłuchanie, żeby wyjaśnić okoliczności niniejszej sprawy. Ograniczyła się jedynie do negowania czynności organu i składania wniosków dowodowych. W takiej sytuacji, zdaniem organu odwoławczego, organy podatkowe nie są zobligowane do nieskończonych, nieograniczonych w czasie prób zrealizowania wniosków strony. Z tych względów w związku z ponownym wystąpieniem pełnomocnika (w ramach wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego) m.in. o przesłuchanie R. S. organ odmówił przeprowadzenia dowodu uwzględniając, że R. S. był już dwukrotnie wzywany na przesłuchanie i nie stawił się na wezwania organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku podkreślił, że w sprawie nie jest kwestionowane, że R. S. w dniu kontroli nie posiadał koncesji na działalność w zakresie gier wymaganej stosowanie do art. 3 w zw. z art. 6 ust u.g.h. Urządzenia znajdujące się w lokalu nie były certyfikowane i zdaniem organu odwoławczego prawidłowo zostały zakwalifikowane przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni jako oferujące gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Organ prawidłowo w tym względzie uznał losowy charakter gier oferowanych na automatach w lokalu. W wyniku przeprowadzonej w dniu 6 marca 2019 r. kontroli przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych, funkcjonariusze Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni w lokalu w K. przy ul. [...] ujawnili pięć automatów do gier, z czego cztery były podłączone do sieci energetycznej i włączone. Opisane w protokole oględziny zewnętrzne wskazywały na uzasadnione podejrzenie, że mogą to być automaty do gier w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. Kontrolującym nie okazano koncesji ani zezwolenia na urządzanie gier. Wskazano, że przebieg gier przeprowadzonych w drodze eksperymentu przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej na ww. czterech automatach został przedstawiony w protokole z kontroli oraz dokumentuje go płyta DVD-R z nagranym odtworzeniem możliwości gry na przedmiotowych automatach z 6 marca 2019 r. Dowody te pozwoliły ustalić, że aby rozegrać grę, automaty należało zasilić środkami pieniężnymi za pośrednictwem akceptora monet lub banknotów, co oznacza, że gry na nich urządzane mają charakter komercyjny. Urządzenia nie posiadały oznaczeń związanych z wydaniem dla nich poświadczeń rejestracji ani księgi eksploatacji urządzeń. Przebieg gry miał charakter losowy (za losowość odpowiada oprogramowanie), uzyskiwane wyniki gry były nieprzewidywalne, niezależne od woli i zręczności grającego; wygrana zależy wyłącznie od rachunku prawdopodobieństwa. Przeprowadzone dowody potwierdziły, że gry na urządzeniach prowadzone były o wygrane pieniężne i rzeczowe. Uwzględniając zaistniały w sprawie stan faktyczny i obowiązujący stan prawny organ odwoławczy uznał za całkowicie nieuprawnione zarzuty podniesione w odwołaniu, to jest, że R. S. bezzasadnie został uznany za urządzającego gry w lokalu w K. przy ul. [...], w którym w dniu 6 marca 2019 r. znajdowały się cztery niezarejestrowane automaty do gier w myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. W skardze na decyzję organu odwoławczego wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku R. S., działając przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie opisanej wyżej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa objęły: I. naruszenie prawa materialnego, a to przepisów: 1) art. 89 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i ust. 2 pkt 2, ust. 4 pkt 1 lit a u.g.h. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że skarżący był "urządzającym gry" na automatach poza kasynem gry, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący podnajął cały lokal osobom trzecim i nigdy nie brał aktywnego udziału w zakresie eksploatacji automatów, jak również nie zawierał z właścicielem automatów lub innym podmiotem porozumienia gospodarczego, dotyczącego urządzania gier na automatach, co wyklucza uznanie skarżącego za urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., 2) art. 2 ust. 3-5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na wadliwym przyjęciu, że zatrzymane w niniejszej sprawie urządzenia spełniają przesłanki umożliwiające zastosowanie przepisów ww. ustawy; 3) art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 3 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący urządzał grę hazardową na automatach, podczas gdy: - nie wykazano jednoznacznym dowodem z opinii biegłego, że gry na urządzeniach zawierają element losowości, - skarżący nie był posiadaczem ani dzierżycielem lokalu, w którym znajdowały się kontrolowane urządzenia, - lokal, w którym znajdowały się kontrolowane urządzenia był przedmiotem umowy najmu; - urządzenia nie stanowiły przedmiotu własności lub posiadania skarżącego, co w konsekwencji winno prowadzić do uznania, że skarżący nie był podmiotem, któremu przypisać można urządzanie gier na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych; 4) art. 91 u.g.h. w zw. z art. 189a § 1 k.p.a. poprzez pominięcie przez organy w całości oceny, czy uzasadnione jest zastosowanie poszczególnych przepisów regulujących odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, przedawnienie, oraz zasady wymiaru kary pieniężnej, jakie znajdują się w Dziale IVa Kodeksu postępowania administracyjnego podczas gdy zgodnie z art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się tylko odpowiednio przepisy o.p. a kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie została uregulowana w przepisach o.p., co obligowało organ zamiast wymierzania kary pieniężnej, rozważenia możliwości odstąpienia od niej oraz rozważenia występowania przedawnienia w oparciu o przepisy Działu IVa k.p.a. II. naruszenie przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na treść decyzji, a to przepisów: 1) art. 197 w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i stwierdzenie wymagających wiadomości specjalnych okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. okoliczności dotyczących charakteru urządzeń Apollo Games ([...]), Kajot ([...]), Black Horse ([...]), Apex Multi Magic ([...]) jedynie w oparciu o spostrzeżenia funkcjonariuszy celno-skarbowych, w sytuacji gdy stwierdzenie ww. okoliczności mogło nastąpić wyłącznie w oparciu o dowód z opinii biegłego sądowego powołanego w ramach toczącego się postępowania; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 197 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zachodziły podstawy do powołania biegłego, podczas gdy nie jest możliwe jednoznaczne i pewne stwierdzenie występowania elementu losowości w oparciu o sam eksperyment procesowy, a ustalenia takie zapaść mogą wyłącznie w oparciu o wiadomości specjalne, co w konsekwencji doprowadziło do dokonania nieuzasadnionej kategorycznej oceny, że sposób działania kontrolowanych urządzeń wypełnia definicję "gier na automatach", o której mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h.; 3) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 181,187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w niniejszym postępowaniu i ich wybiórczą ocenę, zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co w konsekwencji skutkowało błędnym uznaniem, że skarżący wykonywał czynności urządzania gier, które zgodnie z art. 89 u.g.h. mogą prowadzić do odpowiedzialności administracyjnej; 4) art. 121 § w zw. z art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że skarżący R. S. był urządzającym gry hazardowe w lokalu położonym przy ul. [...], gdy tymczasem z zebranego materiału dowodowego w sprawie wynika, że skarżący nie był właścicielem automatów znajdujących w lokalu, nie wiedział do kogo należy przedmiotowe automaty, a lokal przy ul. [...] został wynajęty dwóm innym podmiotom: A. oraz firmie z L. (A. U.), co skutkowało błędnym nałożeniem dla skarżącego administracyjnej kary pieniężnej, w sytuacji gdy R. S. nie był urządzającym gry hazardowe, nie zawierał także porozumienia gospodarczego z właścicielem automatów; 5) art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez bezpodstawne uznanie za wiarygodne zeznań świadka M. J., pomimo tego, że treść zeznań świadka była sprzeczna z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym i nie zasługiwała na uwzględnienie, a także ze względu na to, że M. J. ma konflikt z R. S. i według skarżącego jest to zemsta ze strony M. J.; 6) art. 123 § 1 w zw. z art. 191 i 200 § 1 o.p. poprzez uniemożliwienie skarżącemu czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a w szczególności nie powiadomienie skarżącego o przeprowadzeniu dowodów z zeznań świadków, a co za tym idzie uniemożliwienia skarżącemu zadawania pytań i czynnego udziału w postępowaniu, poprzez naruszenie przez organy zasady bezpośredniości postępowania oraz zasady czynnego udziału strony, podczas gdy dowody te winny były zostać przeprowadzone bezpośrednio w postępowaniu przed organami z umożliwieniem czynnego udziału skarżącego, który wobec przeniesienia materiału dowodowego w tym zakresie z innego postępowania nie mógł za pośrednictwem upoważnionych osób uczestniczyć w przeprowadzeniu dowodów, na których później organy oparły swoje ustalenia faktyczne w sprawie, co faktycznie pozbawiło skarżącego czynnego udziału w każdym stadium postępowania; 7) art. 233 § 1 punkt 1 lit. a o.p. poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu pierwszej instancji, mimo że istniały podstawy do jej uchylenia i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania lub umorzenia postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślono w szczególności, że w toku postępowania przed organami obu instancji nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego sądowego dotyczącej ustalenia charakteru zatrzymanych urządzeń do gier. Jako podstawę ustaleń faktycznych organy przyjęły spostrzeżenia uzyskane przez funkcjonariuszy celno-skarbowych w ramach przeprowadzonych eksperymentów procesowych. Zdaniem strony skarżącej, funkcjonariusze ci nie posiadają wiedzy specjalnej. Pogląd o konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego znajduje potwierdzenie zarówno w judykaturze i doktrynie. Konsekwencją naruszającego przepisy postępowania działania organów było przyjęcie, że kontrolowane urządzenia są automatami w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, i mają charakter losowy jedynie na podstawie zwykłych spostrzeżeń poczynionych przez funkcjonariuszy celno-skarbowych, gdy tymczasem dla takich ustaleń potrzebne były wiadomości specjalne. Ponadto, skarżący nie zgadza się z ustaleniami organów, że urządzał gry na automatach. W tym zakresie skarżący podkreślił, ze nie może ponieść odpowiedzialności administracyjnej, gdyż cały lokal ten został w całości podnajęty firmie z Lęborka (to jest A. U.) i A. W ocenie skarżącego tego rodzaju okoliczność eliminuje odpowiedzialności z art. 89 u.g.h. W skardze wskazano, że z zeznań R. S. wynika, że nie wie kto obsługuje automaty znajdujące się w lokalu. Zaznaczył, że lokal został podnajęty osobom trzecim których danych nie pamiętał, ale znajdowały się one na zawartych umowach najmu. Z tym zeznaniami sprzeczne są natomiast zeznania M. J., która w ocenie skarżącego chce się na nim zemścić. Zeznania M. J. są w ocenie skarżącego sprzeczne z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym, stąd nie było podstaw do przyznania im wiarygodności. W ocenie skarżącego nie można mu przypisać przymiotu "urządzającego gry" ponieważ zebrany w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził, aby pomiędzy skarżącym a właścicielem automatów zostało zawarte jakiekolwiek porozumienie polegające na czerpaniu korzyści z eksploatacji i urządzeń do gier. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonego aktu w oparciu o wskazane kryteria Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 5 kwietnia 2023 r. (nr 2201-IOA.4246.41.2022.26) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 29 sierpnia 2022 r. (nr 328000-COP.4246.149.2021.61.JP) orzekającą o wymierzeniu R. S. jako urządzającemu gry hazardowe bez koncesji w dniu 6 marca 2019 r. w lokalu położonym przy ul. [...] w K., kary pieniężnej w wysokości 400.000 zł. W skardze podniesiono zarzuty koncentrujące się na wskazaniu, że w ocenie strony w sprawie nie było podstaw do przyjęcia, w tym nie potwierdził tego zebrany w sprawie materiał dowodowy, aby skarżący był urządzającym gry hazardowe, bez koncesji, na automatach w przedmiotowym lokalu. W tym zakresie skarżący wskazuje przede wszystkim, że w sprawie nie uwzględniono, że podnajął on cały lokal innym osobom (spółce A. oraz A. U.), to jest nie był posiadaczem zależnym lokalu i z lokalu korzystały inne niż skarżący osoby. Skarżący twierdzi, że nie brał aktywnego udziału w eksploatacji automatów, automaty te nie były przedmiotem jego własności, a z ich właścicielem nie zawierał żadnego porozumienia gospodarczego. W ocenie strony w sprawie nie wykazano też w odpowiedni sposób, że gry które można było rozegrać na automatach, miały charakter losowy. W tym zakresie, zdaniem skarżącego, konieczna było przeprowadzanie opinii biegłego. Skarżący stoi na stanowisku, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem podstawowych zasad dotyczących postępowania dowodowego. Nie przeprowadzono kluczowego dowodu, jakim w ocenie strony byłaby właśnie opinia biegłego dla wykazania, że gry na automatach znajdujących się w lokalu zawierają element losowości Natomiast ocena dowodów, które zebrano w sprawie, była - zdaniem strony - dowolna i nakierowana na z góry przyjętą tezę. Skarżący wskazał w zakresie zeznań M. J., że nie powinny być uznane za wiarygodne, bo osoba ta jest z nim w konflikcie, działa z zemsty, a jej zeznania nie były potwierdzone przez inne przeprowadzone w sprawie dowody. Skarżący zarzuca, że nie umożliwiono mu czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w tym, że nie został zawiadomiony o zeznaniach części świadków – z tego powodu, że dowody te zostały włączone do materiału, a przeprowadzone wcześniej, to jest przed wszczęciem postępowania w sprawie. Dowody te powinny być natomiast przeprowadzone bezpośrednio. Na etapie skargi wskazano również, że organ w ogóle nie rozważył czy uzasadnione w sprawie było, i jakim zakresie, stosowanie działu IVa Kodeksu postępowania administracyjnego, w tym przepisów o odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 189 f k.p.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku prezentuje stanowisko przeciwne, to jest, że w sprawie podjęto wszelkie konieczne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrano wystarczający materiał dowodowy i dokonano jego wnikliwej oceny, wskazując w szczególności na przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier bez koncesji, a także tego, że R. S. był urządzającym gry na automatach. Jak wynika z przedstawionych stanowisk stron, istota sporu w niniejszej sprawie dotyczyła tego, czy organy zasadnie nałożyły na skarżącego karę pieniężną w wysokości 400.000 zł (100.000 zł od każdego z czterech automatu) w związku z przeprowadzoną w dniu 6 marca 2019 r. kontrolą w lokalu ul. [...] w K. Jak prawidłowo przyjęły organy obu instancji, materialnoprawną podstawę wydanych przez organy decyzji stanowiły przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r., to jest od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88), kontrola przeprowadzona bowiem została w dniu 6 marca 2019 r. Zgodnie z art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Nie budzi wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych, że odesłanie to oznacza, iż w postępowaniach dotyczących nakładania kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych zastosowanie mają zasady określone w o.p. i przepisy tej ustawy. W przedmiotowej sprawie postępowanie dowodowe należało przeprowadzić zgodnie z wynikającymi z Ordynacji podatkowej zasadami prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 o.p.), zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), zasadą czynnego udziału stron (art. 123 o.p.), zasadą oficjalności wyrażającą się w obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.), zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Norma art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Wysokość kar pieniężnych unormowana jest w art. 89 ust. 4 u.g.h., który przewiduje, że wysokość ta w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i dotyczącym gier na automatach, wynosi 100.000 zł od każdego automatu. Niewątpliwie, w sprawie konieczne było przeprowadzenie kontroli prawidłowości wykładni oraz zastosowania przez organy administracji publicznej art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., z którego wynika, że karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe. W ustawie sankcją objęto m.in. urządzenie gier hazardowych na automatach. Wskazany przepis prawa materialnego, wyznaczał i determinował przedmiot postępowania (przedmiot sprawy), a w konsekwencji również zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i koniecznych do przeprowadzenia w nim ustaleń oraz dowodów. To bowiem normy prawa materialnego stanowiąc podstawę przyznania uprawnienia, zwolnienia z obowiązku, nałożenia obowiązku, cofnięcia lub uszczuplenia uprawnień, wyznaczają zbiór koniecznych do rozpoznania sprawy prawnie istotnych faktów. W realiach rozpoznawanej sprawy rozważyć należało, czy organ dysponował wystarczającym materiałem dowodowym umożliwiającym ustalenie, że skarżący był urządzającym gry hazardowe bez koncesji. Zdaniem Sądu, na tak postawione pytanie należy udzielić pozytywnej odpowiedzi. Dokonując interpretacji art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, organ słusznie zauważył, że ustawa o grach hazardowych posługując się pojęciami "urządzanie gier" i "urządzający gry", nie zawiera legalnej definicji tych pojęć. Oznacza to konieczność ich wykładni z uwzględnieniem ich językowego rozumienia. Słowo "urządzać" stanowi synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować, zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić". W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie wszelkich aktywnych działań i czynności, zmierzających do zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. W tym zakresie, w ocenie Sądu, w uprawniony sposób przyjęto, że urządzanie gier na automatach będzie oznaczało zespół czynności podjętych w celu umożliwienia potencjalnym graczom rozegranie gier na automatach. W praktyce działalność taka obejmuje w szczególności aktywne zachowania polegające na: zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowaniu miejsca do danego rodzaju działalności, umożliwieniu dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywaniu automatów w stanie stałej aktywności, co umożliwia ich sprawne funkcjonowanie, wypłacaniu wygranych, zatrudnianiu odpowiedniego personelu, przeszkolenie personelu. Przechodząc do dalszych rozważań, to zgodnie z art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Nie budzi wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych, że odesłanie to oznacza, iż w postępowaniach dotyczących nakładania kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych zastosowanie mają zasady określone w o.p. i przepisy tej ustawy. Skarżący podnosząc zarzuty dotyczące naruszenia przez organ wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, dotyczących zbierania materiału dowodowego oraz dokonywania ustaleń fatycznych, podnosił w istocie zarzuty dotyczące wadliwego ustalenia przez organy, że skarżący był "urządzającym gry". Skarżący kwestionując odpowiedzialność z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. jako kluczowe wskazywał, że cały lokal przekazał w posiadanie zależne dwóm innym podmiotom, a mianowicie spółce A. oraz A. U., w związku z czym nie urządzał gier na automatach znajdujących się w lokalu i nie czerpał z tego tytułu żadnych korzyści. Okoliczność ta, to jest że skarżący nie miał nic wspólnego z uradzeniem gier na automatach, nie znajduje jednak, w ocenie Sądu, potwierdzenia w zgromadzonym przez organy materiale dowodowym, w szczególności w zeznaniach świadków w osobie M. J. i M. K. Dowody te, w ocenie Sądu, były wystarczające i adekwatne do dokonania przez organ ustaleń, że skarżący był urządzającym gry hazardowe. Organy szczegółowo przedstawiły w oparciu o jakie zeznania świadków (w tym konkretne zdania i twierdzenia) ustaliły, że skarżący zorganizował lokal, zatrudnił i przeszkolił personel, zadbał o dostęp do energii i Internetu aby automaty mogły działać oraz dysponował automatami, w tym był osobą która wypłacała z automatów pieniądze, którymi gracze zasilali automaty. W ocenie sądu organy dokonały wnikliwej oceny zebranych w sprawie dowodów w ich wzajemnym powiazaniu i całokształcie i prawidłowo ustaliły w tej sprawie, że skarżący był "urządzającym gry" na automatach zabezpieczonych podczas kontroli. W omawianym zakresie wskazano przede wszystkim na to, że świadek M. K. zeznała, że skarżący zgłosił się do niej w czasie kiedy chciała sprzedać nieruchomość przy ul. [...] w K. i nie chciała jej, również częściowo, wynajmować. Jednak skarżący zapewniał świadka, że każdej chwili będzie mógł opuścić lokal, jeżeli uda jej się sprzedać nieruchomość i że nie będzie z tym żadnego problemu. Wskazał, że będzie prowadził w lokalu działalność gospodarczą. Miała to być działalność lombardowa jak deklarował. Skarżący nie uzyskał zgody świadka na zawieranie dalszych umów dotyczących lokalu. Świadek zeznał, że nie wyraziłby na to zgody. Takiej możliwości nie przywidywała też zawarta między stronami umowa użyczenia lokalu użytkowego o powierzchni 50 m2 położonego przy ul. [...] w K. Skarżący namawiał świadka aby w związku z wezwaniem organu przesłała nie umowę użyczenia zwartą ze skarżącym, ale inną fikcyjną umowę. Umowa ta miała wykazać, że w dniu 6 marca 2017 r. M. K. zawała umowę użyczenia lokalu nie ze skarżącym, ale z M. S. Dokument ten włączono do akt sprawy. Na tej postawie stwierdzono, że skarżący zorganizował odpowiednie miejsce do umieszczania automatów, a następnie urządził w nim punkt gier na automatach. Wyjaśniając podstawy przyjęcia ustalenia, że skarżący utrzymywał automaty w stałej aktywności poprzez ich podłączenie do sieci eklektycznej i internetowej, wskazano, że potwierdza to zeznanie właściciela lokalu M. K., która wskazała, że nie zwierała żadnej umowy na usługi internetowe i jeżeli w lokalu jest Internet, to formalności musiał załatwić skarżący. Wskazano, że potwierdzają to także warunku umowy najmu części lokalu, który skarżący miał wynająć spółce A. Prezes tej spółki B. S. wskazała, że nie zwierała żadnej umowy na dostęp energii czy usług internetowych do lokalu. Natomiast w dalszej umowie najmu, która miała być zawarta pomiędzy R. S. o A. w dniu 9 stycznia 2019 r. wskazano, że lokal jest wyposażony w instalacje elektryczną, gdzie w cenę miesięcznego czynszu wliczone były też opłaty za media, to jest m.in. za energię elektryczną, dostęp do Internetu. W sprawie bezpośrednio przesłuchano także M. J. (uprzednio Ś.) która zeznała, ze pracowała dla skarżącego w lokalu przy ul. [...] w K. Zeznała, że została zatrudniona przez skarżącego i P. O., która była księgową. Wskazała skarżącego jako szefa i osobę prowadzącą całe przedsięwzięcie. Wskazała, że do jej zadań należały zajęcia lombardowe oraz wypłacanie wygranych na automatach. Wskazała, że skarżący przeszkolił ją w obsłudze automatów - przekazał jej instrukcje o automatach znajdujących się w lokalu i jak je obsługiwać i jak z nimi postępować. Wskazała też m.in., że pracownicy nie wyciągali pieniędzy z automatów, ale robił to skarżący. Zdaniem Sądu, organ wykazał logicznie z jakich powodów stwierdził wystąpienie przesłanek do nałożenia kary z uwagi na urządzanie gier na automatach. Z kolei skarżący nie przedstawił i nie wskazał dowodów, które mogłyby podważyć wiarygodność zeznań M. J. i M. K. w powyższym zakresie. Zeznania te zostały złożone pod odpowiedzialności karną za składnie fałszywych zeznań. Natomiast, jeżeli chodzi o zeznania, z których miało wynikać, w ocenie strony, że skarżący nie ma nic wspólnego z prowadzaną w lokalu działalnością polegającą na urządzaniu gier hazardowych w postaci gier na automatach, organ odnotował, że nie są one ze sobą spójne i z tego względu odmówił im wiarygodności. Szczegółowo uzasadnił z jakich powodów określonym dowodom odmówił wiarygodności. Wskazano w tym zakresie na sprzeczności wynikające z zeznań P. O., B. S. oraz K. S. w powiazaniu z innymi dowodami. Odnosząc się do umów najmu lokalu spółce A. i A. U. oceniono je jako zawarte jedynie w celu uniknięcia odpowiedzialności przez skarżącego. Zasadnie uwzględniono przy tym, że skarżący nie był on uprawniony do zawierania dalszych umów dotyczących lokalu. Zwrócono uwagę na powtarzalny charakter procederu i jego mechanizm, o którym organ miał wiedzę z urzędu, a dotyczącym punktów gier w innych lokalizacjach. Przede wszystkim wskazano jednak, że kwestia najmu lokalu pozostaje bez wpływu dla ustalenia, że skarżący był urządzającym gry. Sąd podziela stanowisko, że umowy najmu zawarte przez R. S. w żaden sposób nie mogły mieć wpływu na zniesienie jego odpowiedzialności jako urządzającego gry na automatach w przedmiotowym lokalu, gdyż podnajęcie innej firmie części lokalu (w której miały znajdować się automaty do gier) nie zmienia sytuacji strony, która dalej pozostaje urządzającym gry hazardowe. W ocenie Sądu stanowisko organu, że ww. umowy były zawierane w celu uniknięcia odpowiedzialności przez R. S., było uprawnione w okolicznościach przedmiotowej spawy. Mając na uwadze powyższe, ocena prawna materiału dowodowego zebranego w tej sprawie była prawidłowa i potwierdziła, że R. S. był dysponentem zainstalowanych w lokalu urządzeń (czterech włączonych automatów do gier), zorganizował odpowiednie miejsce, w którym utrzymywał automaty w stanie stałej gotowości, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie poprzez ich podłączenie do sieci elektrycznej, zatrudnił odpowiedni personel. Podniesione przez skarżącego w omawianym zakresie zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. W konsekwencji w sprawie zaistniały podstawy do ustalenia przez organy, że skarżący był urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., niezależnie od tego, czy doszło do oddania w najem całości lokalu innym podmiotom. Kwestia ta, wbrew przekonaniu strony, nie miała charakteru znaczącej, ani tym bardziej kluczowej dla niniejszej sprawy. Sprawa ta bowiem nie toczyła się w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. Wskazany przepis odnosi się do wymierzenia kary pieniężnej posiadaczowi zależnemu lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i nie miał w ogóle zastosowania w przedmiotowej sprawie. Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut naruszenia art. 123 § 1.o.p. w zw. z art.191 i art. 200 § 1 o.p. poprzez uniemożliwienie skarżącemu czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w szczególności przez niepowiadomienie skarżącego o przeprowadzeniu dowodów z zeznań świadków. Zgodnie z art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Norma art. 181 o.p., wskazująca katalog środków dowodowych w postępowaniu podatkowym, stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zgodnie zaś z art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowodami w sprawie mogą być również materiały zgromadzone w toku innych postępowań, o ile pozwalają na odtworzenie stanu faktycznego w takim zakresie, w jakim jest to konieczne do zastosowania normy prawa materialnego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2021 r., sygn. akt I FSK 207/20, w Ordynacji podatkowej nie obowiązuje ogólna zasada bezpośredniości - z art. 181 o.p. wynika wprost, że stan faktyczny może być ustalany nie tylko na podstawie dowodów bezpośrednio przeprowadzonych przez organ w sprawie, ale także m.in. na podstawie dowodów zgromadzonych przez inne organy, również w toku innych postępowań (np. karnych). Strona w takiej sytuacji realizuje swoje prawo do brania udziału w postępowaniu poprzez wypowiadanie się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Niewątpliwie, jak wynika z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych, skarżący miał możliwość przedstawić przed organami swoje stanowisko co do zabranego materiału dowodowego. Z art. 180 § 1 i art. 181 o.p. nie wynika prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka czy podejrzanego, który zeznawał w innym postępowaniu, jeżeli zeznania te są wystarczające dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Natomiast powtórzenie w postępowaniu podatkowym dowodu z przesłuchania świadka, uprzednio przesłuchanego w innym postępowaniu (dla zrealizowania zasady czynnego udziału strony w tym przesłuchaniu z art. 123 § 1 o.p.), uzasadnione jest tylko wówczas, gdy strona wskaże na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem dowodowym (wyrok NSA z dnia 27 października 2021 r., sygn. akt I FSK 213/18). Sytuacja taka nie wystąpiła w niniejszej sprawie. Podkreślić nadto należy, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 września 2021 r., sygn. akt I FSK 55/18, że w świetle art. 180 i art. 181 o.p., w postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty katalog dowodów oraz zasada równorzędności dowodów. Z reguł tych wynika natomiast niedopuszczalność różnicowania wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych z uwagi na określone kryteria czy też wyłączenie możliwości stosowania formalnej teorii dowodów (tj. uznawania, że dana okoliczność może zostać udowodniona przy pomocy konkretnych rodzajów dowodów). Konsekwencją ww. zasad jest także brak możliwości uznania - tak jak chce skarżący - że dowody zgromadzone bezpośrednio w postępowaniu prowadzonym w danej sprawie mają większą moc dowodową, niż dowody pochodzące z innych postępowań. Podnoszony przez skarżącego zarzut zaniechania ponownego przesłuchania świadków nie jest stąd uzasadniony. Skarżący nie wskazał na żadne konkretne powody uzasadniające podjęcie takich środków. W ocenie Sądu prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu nie zostało naruszone. Po pierwsze wskazać należy, że organ ma prawo włączać do dowodów, także materiału z innych postępowań, jeżeli dotyczą relewantnych dla sprawy okoliczności. W takiej sytuacji prawo czynnego udziału strony jest realizowane przez umożliwienie jej wypowiedzenia się co do dowodów. W niniejszym postępowaniu było to uwzględnione. Skarżący był informowany o przysługujący mu prawie zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do niego, z prawa tego korzystał. Wskazać też należy, że w przypadku kluczowego dowodu w sprawie, to jest przesłuchania świadka w osobie M. J., która pracowała w spornym lokalu, dowód ten został przeprowadzony w sposób bezpośredni. Strona była zawiadomiona o przeprowadzeniu dowodu. Dokonanie ustaleń dotyczących urządzania gier przez skarżącego było możliwe na podstawie zgromadzonych w sprawie dokumentów i zeznań świadków. Okoliczność, że skarżący nie złożył zeznań w sprawie, nie powoduje aby zebrany w sprawie materiał dowodowy był niekompletny. Postawa skarżącego, który dwukrotnie nie stawił się na przesłuchanie, wskazuje jedynie na to, że nie współpracował z organem w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy. Nie nieumożliwiło to jednak wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności w oparciu o obszernie zgromadzony przez organ materiał dowodowy, który należy ocenić jako relewantny i wystraczający. W sprawie do rozpatrzenia pozostawała nadto kwestia hazardowego charakteru gier na automatach. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres wskazanej definicji został rozszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., który stanowi, że grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Porównanie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 lipca 2020 r., sygn. akt II SA/Ol 357/20). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pojęcie "losowości" użyte w kontekście gier hazardowych wiązane jest z zależnością wyniku gry w szczególności od przypadku rozumianego jako zdarzenie lub zjawisko, których nie da się przewidzieć. Przyjmuje się, że wystąpienie "przypadku" oznacza, że wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego możliwości, czy umiejętności. Losowość gier jest rozumiana jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2020 r., II GSK 4304/17). W wyniku przeprowadzonego eksperymentu organ prawidłowo ustalił, że gry na czterech automatach Apollo Games ([...]), Kajot ([...]), Black Horse ([...]), Apex Multi Magic ([...]) wypełniały definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. były grami na urządzeniu elektronicznym (komputerowym) o wygrane pieniężne lub rzeczowe, zawierającymi element losowości. Stanowisko organu, że do zidentyfikowania charakteru ujawnionych w wyniku kontroli automatów do gier wystarczające było oparcie się na tych dowodach, które zostały w sprawie zgromadzone, nie budzi wątpliwości. Z oględzin i doświadczeń, z których wnioski znalazły swoje odzwierciedlenie w sporządzonym protokole kontroli i zostały utrwalone na płycie DVD-R (z nagranym odtworzeniem możliwości gry na automatach podczas kontroli w lokalu przy ul. [...] w K. w dniu 6 marca 2019 r.) wynika, że gra na automatach, których legalność została przez organ zakwestionowana, miała charakter komercyjny - udział w grze jest odpłatny. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego, w celu rozpoczęcia gry urządzenia należało zasilić pewną kwotą pieniędzy, która następnie zamieniana była na odpowiednią ilość punktów. Grający uzyskiwał wygraną pieniężną lub wygraną rzeczową w postaci punktów (możliwość przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze). Podczas przeprowadzonych eksperymentów na jednym z automatów uzyskano wypłatę pieniężną, w przypadku trzech pozostałych automatów, na których przeprowadzono eksperyment, uzyskano wygrane rzeczowe. Z dokonanych ustaleń wynika również, że przebieg gry ma charakter losowy, gdyż uzyskiwane wyniki gry są nieprzewidywalne i niezależne od woli i zręczności grającego. Jak udokumentowano na nagraniu z kontroli, w przypadku czterech znajdujących się w lokalu automatów, naciskając przycisk "start" gracz powodował obracanie się wirtualnych bębnów, bębny obracały się i zatrzymywały samoczynnie bez udziału gracza. Gracz inicjując ruch bębnów nie miał wpływu na wynik gry, o odpowiedniej konfiguracji bębnów decydowało samo urządzenie a nie działanie gracza. Automaty były wyposażone we wrzutnki monet i akceptory banknotów. Aby rozpocząć grę należało zasilić automat kwotą pieniędzy. Po otworzeniu automatów ujawniono w nich pieniądze. Poza przeprowadzeniem ww. czynności w toku kontroli w dniu 6 marca 2019 r. w lokalu przy ul. [...] w K. przesłuchano w charakterze świadka zastaną tam osobę, która grała w lokalu na automacie. Świadek zeznał, iż jest bezrobotny, wszedł do lombardu na kawę a przy okazji zagrał na automacie Black Horse wrzucając 10 zł. Opisał, że "gra polega na tym, iż zbiera się diamenty, tzn. naciska się start, bębny obracają się i zatrzymują się losowo, bez wpływu gracza na to jaki wejdzie diament. (...) Punkty w okienku rosną za odpowiednią konfiguracją". Świadek nie znał właścicieli lombardu ani właścicieli automatów. Okoliczność, że automaty służą do organizowania gier w celach komercyjnych, o wygrane pieniężne lub losowe, a rozgrywane na nich gry mają charakter losowy została potwierdzona przez cały szereg dowodów, w tym: protokół z przeprowadzonej 6 marca 2019 r. kontroli wraz z nagraniem całości eksperymentu przeprowadzonego w dniu 6 marca 2019 r. (utrwalone na płycie DVD-R odtworzenie możliwości gdy na automatach), zeznanie świadka S. D., a także protokoły z oględzin automatów z 6 marca 2019 r. oraz z dnia 24 czerwca 2020 r., protokół z czynności z udziałem specjalisty z dnia 24 czerwca 2020 r. (otworzenie automatów przechowywanych w depozycie i wyjęcie z nich pieniędzy), protokół z czynności przeliczenia środków płatniczych znajdujących się w automatach z dnia 14 czerwca 2020 r. Sąd wskazuje, że funkcjonariuszom celno-skarbowym niewątpliwie przysługuje samodzielne uprawnienie do przeprowadzenia eksperymentu, które wynika z ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 813 ze zm., dalej jako "ustawa o KAS"). Zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS w ramach kontroli celno-skarbowej przysługuje uprawnienie do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Natomiast ustawodawca nie wprowadza żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. Dlatego też organ był uprawniony do poczynienia ustaleń na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego podczas czynności kontrolnych. Ponadto, w ocenie Sądu, w sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który w myśl art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS umożliwiał funkcjonariuszom celno-skarbowym sięgnięcie po ten instrument procesowy. Wskazują na to okoliczności ujawnione w toku prowadzonych czynności, albowiem organizujący grę nie legitymował się stosowną koncesją, zezwoleniem i nie dokonał wymaganego zgłoszenia. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić jego stan i cechy, w odróżnieniu od opinii sporządzonych wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (specyfikacji technicznej producenta), w związku z tym uzasadnione jest niezwłoczne podjęcie działań, które mają na celu zabezpieczenie dowodów przed ich utratą oraz bezpośrednie skonfrontowanie ich wyników z materiałem pozyskanym od osobowych źródeł dowodowych w postaci zeznań świadków obecnych na miejscu zdarzenia. Eksperyment, którego wyniku skarżący skutecznie nie podważył, dotyczył funkcjonowania urządzeń w chwili ich zatrzymania w dniu 6 marca 2019 r. Odnosił się zatem do ich rzeczywistego funkcjonowania w określonym czasie i miejscu. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że sporne automaty służą do organizowania gier w celach komercyjnych, a rozgrywane na nich gry mają charakter losowy. Sąd podziela tym samym stanowisko wyrażane w judykaturze co do tego, że uzasadnionym przypadkiem (art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS), warunkującym uprawnienie do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie jest samo stwierdzenie przez funkcjonariuszy celno-skarbowych organizowania gier na automatach w lokalu, który nie spełnia ustawowych wymogów niezbędnych dla urządzania gier hazardowych i taki uzasadniony przypadek wystąpił w rozpatrywanej sprawie. Nie budzi wątpliwości Sądu, że znajdujące się w aktach sprawy protokoły z przebiegu przeprowadzenia eksperymentu i z oględzin oraz płyta DVD-R zawierająca nagranie eksperymentu, zawarte w aktach administracyjnych stanową pełnoprawne dowody w sprawie. Ponadto, dokonana przez organy celne ocena dowodów w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celno-skarbowych odpowiada wymogom zawartym w przepisie art. 191 o.p. Organ prawidłowo zatem ustalił, że charakter wymienionych czterech urządzeń do gier odpowiadał definicji gry na automatach zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. Zdaniem Sądu, należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że do zidentyfikowania charakteru ujawnionych w wyniku kontroli automatów do gier wystarczające było oparcie się na tych dowodach, które zostały w sprawie zgromadzone. Można zaznaczyć, że przepisy prawa przewidują tryb sprawdzania charakteru urządzenia do gry w art. 2 ust. 6 u.g.h., zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, na wniosek lub z urzędu, w drodze decyzji, czy gry lub zakłady posiadające cechy wymienione w ust. 1-5a są grami losowymi, zakładami wzajemnymi, grami w karty albo grami na automacie w rozumieniu ustawy. Do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Decyzji, o której mowa w ust. 6, nie wydaje się, jeżeli charakter gier na danym urządzeniu został ustalony w wyniku kontroli lub czynności procesowych przeprowadzonych zgodnie z odrębnymi przepisami przez organy Krajowej Administracji Skarbowej (art. ust. 7a u.g.h.). Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje przepis art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten dotyczy automatów zarejestrowanych. Automaty będące przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie niewątpliwie nie miały takiego charakteru. Skarżący podnosił również na etapie postępowania sądowoadministracyjnego zarzut naruszenia art. 197 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność hazardowego charakteru gier oraz naruszenia art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 188 o.p. w. zw. z art. 197 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zachodziły podstawy do powołania biegłego i oparcie ustaleń w sprawie wyłącznie o ww. eksperyment. Istota wskazanych zarzutów jest więc taka sama. Stanowisko skarżącego, że stwierdzenie istotnych w sprawie okoliczności, w tym występowania elementu losowości, mogło nastąpić wyłącznie w oparciu o dowód z opinii biegłego sądowego powołanego w ramach toczącego się postępowania nie znajduje uzasadnienia w przepisach obwiązującego prawa. Przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego jest wymagane w sytuacji, gdy zachodzi konieczność skorzystania z wiedzy specjalistycznej, która wykracza poza wiedzę dostępną pracownikom organu prowadzącego postępowanie. W ocenie Sądu, do stwierdzenia czy znajdujące się w lokalu urządzenia umożliwiały prowadzenie gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. wystarczające było doświadczenie przeprowadzenia gry, które pozwoliło na poznanie jej zasad i dokonanie oceny, czy zawiera ona element losowości. Ta okoliczność w stosunku do czterech urządzeń została stwierdzona w trakcie eksperymentu, a ustalenie jej możliwe było w oparciu o obserwację zasad gry (art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS). Jak już zaznaczono, nie było przeszkód do korzystania w niniejszym postępowaniu z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celno-skarbowych dowodu w postaci eksperymentu, a w sprawie zachodził uzasadniony przypadek, o jakim mowa w przywołanym przepisie art. 64 ust. 1 pkt 14 cytowanej ustawy, warunkujący uprawnienie do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, za który uznać należało samo stwierdzenie przez funkcjonariuszy celno-skarbowych sprzecznego z prawem organizowania gier na automatach w lokalu, który nie spełnia ustawowych wymogów niezbędnych dla urządzania gier hazardowych. Można dodać, że w przypadku, gdy urządzający gry na automacie nie skorzysta z uprawnienia przewidzianego w art. 2 ust. 6 u.g.h., które pozwala na pozyskanie pewności co do charakteru prowadzonej działalności (czy działalność ta wypełnia przesłanki uznania jej za grę hazardową), to organy, na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h., uzyskują uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Reasumując, organ ustalić musiał w celu wydania decyzji jedynie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Do ustalenia tych okoliczności wystarczające było oparcie się na dowodach uzyskanych w toku postępowania w postaci dokumentów, płyty DVD-R oraz zeznań świadków. Zarzut, że organ nie powtórzył dowodu z zeznań niektórych świadków, a co za tym idzie - umożliwił skarżącemu zadawania świadkom pytań, nie zasługiwał zatem na uwzględnienie i nie mógł w tej sytuacji skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Podkreślenia wymaga, że zeznania świadka M. J., które okazały się kluczowe w przedmiotowej sprawie, były przeprowadzone w sposób bezpośredni. Skarżący został zawiadomiony o przeprowadzanym dowodzie, umożliwiono mu zatem wzięcie udziału w tym przesłuchaniu. Mógł się także do tego dowodu, jak i wszystkich innych dowodów zgromadzonych w sprawie, swobodnie ustosunkowywać. Jednak w tym zakresie poza wskazaniem, że zaznania M. J. są niewygodne i szkalujące, skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, które by te zaznania podważyły. Jak wskazano wyżej, organy miały podstawy do uznania zeznań M. J. za wiarygodne. Wbrew twierdzeniu skarżącego treść zeznań świadka nie była "sprzeczna z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym". Podniesiony w tym zakresie zarzut naruszenia art. 181, art.187 § 1 i art. 191 o.p. Sąd ocenił jako bezzasadny i mający w istocie charakter polemiki skarżącego z ustaleniami organów. Podnosząc zarzut w tym przedmiocie skarżący, powinien podnieść tego rodzaju argumenty, które byłyby w stanie skutecznie zanegować moc dowodową tego środka dowodowego. Argumentacja skargi, poza prostym zaprzeczeniem, wniosków takich nie zawiera. Dostrzec też trzeba, że wbrew treści skargi decyzje w sprawie nie zostały wydane na podstawie zeznań R. S. Takich zeznań skarżący w sprawie nie złożył, to jest nie został przesłuchany w charakterze strony, pomimo podejmowanych przez organ prób przeprowadzenia tego rodzaju dowodu. Dwukrotnie wezwany na przesłuchania, skarżący nie stawił się na nie. Samodzielnie zatem zrezygnował z tej możliwości. Pomimo tego, że strona nie współpracowała z organami w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrane z inicjatywy organu dowody w sprawie były wystarczające dla ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, to jest, że skarżący nie posiadając w tym zakresie stosownej koncesji był urządzającym gry automatach, które służyły do gier hazardowych przeprowadzanych w celu komercyjnym (odpłatnie), o wygrane (pieniężne lub rzeczowe) i które zawierały element losowości. Zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 122 o.p. w zw. z art. 181, 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie dowolnej i wybiórczej oceny zgromadzonych dowodów, zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zasługiwał zatem na uwzględnienie. Jak wskazano wyżej organ miały podstawy do przyjęcia, że R. S. był urządzającym gry w lokalu - podniesiony w tym zakresie w skardze zarzut naruszenia art. 121 § w zw. z art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. jest nieuprawniony. W szczególności, jak wyjaśniono wyżej, dla stwierdzenia, ze skarżący był urządzającym gry bez znaczenia pozostawało, czy podnajął on lokal innym podmiotom - nawet gdyby umowy te nie miały charakteru fikcyjnego. Wobec stwierdzenia, że organ nie naruszył przepisów prawa procesowego w stopniu, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy i prawidłowo ustalił, że skarżący urządzał gry hazardowe bez koncesji w dniu 6 marca 2019 r. w lokalu położonym przy ul. [...] w K., Sąd stwierdził, że organ prawidłowo zastosował przepisy art. 2 i 89 u.g.h. Bezpodstawny pozostaje także naruszenia art. 91 u.g.h. w zw. z art. 189a § 1 k.p.a., zgodnie z którym w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej stosuje się przepisy działu VI a k.p.a. Sposób argumentacji podniesiony w tym zakresie w skardze wskazuje, że w istocie strona skarżąca na etapie postępowania sądowoadministracyjnego sformułowała względem organów zarzut niezastosowania art. 189a i następnych artykułów działu IVa k.p.a. "Administracyjne kary pieniężne". Jak stanowi art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w u.g.h. stosuje się odpowiednio przepisy o.p., chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie art. 91 u.g.h. przepisy o.p. stosuje się także do kar pieniężnych, o których mowa w art. 89 u.g.h. Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. przepisów kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie Ordynacja podatkowa. Regulując kary pieniężne o.p. w art. 119zzk wskazuje, że w zakresie nieuregulowanym w niniejszym rozdziale do nakładania kary pieniężnej stosuje się przepisy działu IVa k.p.a. Problematyka kar pieniężnych za urządzanie gier hazardowych w istotnym zakresie została uregulowana w u.g.h. Ustawa ta określa jednoznacznie wysokość kary za takie przewinienia, organy właściwe w sprawach kar pieniężnych oraz terminy ich uiszczenia. W związku z tym uznać należy, że jej przepisy mają charakter szczególny w stosunku do przepisów ogólnych zawartych w dziale IVa k.p.a., co wyłącza ich zastosowanie według merytorycznej reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali. W szczególności w sprawie nie mogła znaleźć zastosowania regulacja dotycząca dyrektyw wymiaru kary – art. 189d k.p.a., bowiem wymiar kary został ustalony kwotowo w u.g.h. Uzasadnienie projektu ustawy (Druk nr 1183 z dnia 28 grudzień 2016 r. -Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw) wskazywało, że: "Projektowane rozwiązania będą stanowiły uzupełnienie regulacji przewidzianych w przepisach szczególnych, przy poszanowaniu zasady, że przepis szczególny ma pierwszeństwo przed przepisem ogólnym (lex specialis derogat legi generali). Przepisy k.p.a. w zakresie reguł nakładania kar i udzielania ulg w jej wykonaniu będą przepisami ogólnymi, z tym jednakże zastrzeżeniem, że uregulowania w przepisach odrębnych poszczególnych aspektów materii dotyczącej kar administracyjnych, przepisów proponowanego działu nie będzie stosowało się w zakresie tych aspektów (art. 189a § 2 k.p.a.). Celem art. 189a § 2 k.p.a. jest uzupełniające stosowanie przepisów k.p.a. w tym zakresie, który nie został uregulowany odmiennie w przepisach odrębnych. Jeżeli któryś ze wskazanych aspektów regulacji dotyczącej kar (np. odstąpienie od nałożenia kary) nie został objęty regulacją ustawy odrębnej, "w to miejsce" stosowane będą przepisy k.p.a. Jednocześnie, jeśli przepisy szczególne regulują określoną kwestię, np. wskazują przesłanki wymiaru kary, to wyłączone zostaje zastosowanie wszystkich przepisów k.p.a. określających przesłanki wymiaru kary (tego aspektu objętego jednym z punktów art. 189a § 2 k.p.a.). Skoro bowiem ustawodawca w przepisach odrębnych ustaw uregulował w przepisach odrębnych kwestię kar administracyjnych kompleksowo albo uregulował dany "wycinek" tematyki stosowania kar administracyjnych, w tym konkretnie zakresie zastosowanie przepisów k.p.a. powinno być wyłączone. Nie wyklucza to stosowania przepisów k.p.a. w zakresie aspektów wskazanych w art. 189a § 2 pkt 2-6". W orzecznictwie wskazuje się na odpowiednie zastosowanie do kar z u.g.h. przepisu art. 189f k.p.a. dotyczącego odstąpienia od wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wr 390/19). Kwestia ta nie jest bowiem uregulowana w u.g.h. Podkreślenia wymaga, że skarżący w sposób ogólny zgłosił zarzut naruszenia art. 189a i nast. k.p.a. Zarzut ten został podniesiony dopiero w skardze. Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że skarżący, pomimo tego, że zapewniono mu czynny udział w postępowaniu, nie przedstawił żadnych dowodów w tym zakresie. Pomimo umożliwienia mu przesłuchania w charakterze strony, z takiej możliwości nie skorzystał. Natomiast wypowiadając się w zakresie zebranego w sprawie materiału nie wskazywał żadnych okoliczności takich jak przedawnienie czy okoliczności które przemawiałyby za odstąpieniem od wymierzenia mu kary. Mając na uwadze powyższe, Sąd ocenił, że skoro strona w toku postępowania nie podnosiła w tym zakresie żadnych argumentów, organ nie miał obowiązku szczegółowo odnosić się w uzasadnieniu decyzji z jakich powodów nie zastosował w sprawie art. 189a i nast. k.p.a. Sąd nie ma wątpliwości, że w sprawie nie doszło do przedawnienia oraz nie zaistniały też przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary. W kwestii możliwości zastosowania art. 189f k.p.a., zauważyć należy, że przepis ten ma charakter regulacji o charakterze wyjątkowym, znajduje zatem zastosowanie w szczególnych okolicznościach faktycznych. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca nie wskazała żadnych okoliczności uzasadniających wystąpienie przesłanki uprawniającej do odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Z akt administracyjnych nie wynika, aby strona podjęła jakąkolwiek aktywność dowodową w celu wykazania spełnienia przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary. Aby można było odstąpić w trybie art. 189f k.p.a. od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestać na pouczeniu, waga naruszenia prawa musi być znikoma, a strona musiałaby zaprzestać naruszenia prawa, zaś obie te przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. W przypadku podmiotów, na które nakładana jest kara pieniężna na podstawie art. 89 u.g.h. nie można mówić o znikomej wadze naruszenia prawa. Mając na uwadze charakter działalności hazardowej oraz przyjęte przez ustawodawcę zasady organizacji gier, w tym wprowadzone zakazy i ograniczenia w zakresie urządzania gier hazardowych, które służyć mają ochronie dóbr prawnych, w szczególności ochronie społeczeństwa i obywateli przed negatywnymi skutkami uzależnienia od hazardu, naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych nie może być uznane za naruszenie prawa znikomej wagi. Zdaniem Sądu naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych z samej swej istoty nie może być więc uznane za naruszenie prawa znikomej wagi, uwzględniając też wysokość sankcji jaką jest zagrożone. W niniejszej sprawie nie można także stwierdzić spełnienia przesłanki zaprzestania przez skarżącego naruszenia prawa, bowiem R. S. sam nie zaprzestał nielegalnej działalności polegającej na naruszeniu przepisów ustawy o grach hazardowych, lecz nastąpiło to w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych, gdzie zajęcie automatów uniemożliwiło kontynowanie na nich procederu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 października 2020 r., sygn. akt III SA/Gd 420/20). Zatem, jakkolwiek nie można wykluczyć możliwości stosowania art. 189f k.p.a. do kar pieniężnych wymierzanych na podstawie art. 89 u.g.h., to brak było podstaw w przedmiotowej sprawie do odstąpienia od nałożenia kary. Konkludując, organy zebrały wystarczający materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej oceny, wskazując w szczególności na przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier poza kasynem, a także tego, że R. S. był urządzającym gry na automatach. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną. Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (orzeczenia.nsa.gov.pl).