III SA/Gd 313/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Dominiak Sędziowie NSA Marek Gorski WSA Arkadiusz Despot-Mładanowicz (spr.) Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2007 r. sprawy ze skargi A. A. i Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 28 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę. Decyzją z dnia 28 marca 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej [...] utrzymał w mocy dwie decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia 9 stycznia 2006 r. o numerach [...] i [...] dotyczące uznania za nieprawidłowe zgłoszeń celnych i określające kwoty wynikające z długu celnego. W podstawie prawnej decyzji organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 13 § 1, 15 § 1 pkt 1, art. 19 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr. 146, poz. 1639 ze zm.), § 2 pkt 3, § 11, § 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustanawiania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622). W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż na podstawie zgłoszeń celnych z dnia 17 maja 2002 r. objęto procedurą doduszenia do obrotu obuwie (PCN 640219000) i koce (PCN 6301409000) sprowadzone do Polski przez "A" s.c. Wedle strony towary posiadały [...] niepreferencyjne pochodzenie. Kwoty wynikające z długu celnego określone przez zgłaszającego przy zastosowaniu stawek celnych konwencyjnych wynosiły 17% - obuwie i 18% - koce od wartości celnej. Do zgłoszeń celnych strona załączyła w szczególności wystawione przez Izbę Handlowo-Przemysłową Socjalistycznej Republiki W. z siedzibą w H. świadectwa pochodzenia FORM A o numerach [...] i [...]. Naczelnik Urzędu Celnego [...] 28 października 2004 r. wydał decyzje uznające przedmiotowe zgłoszenia celne za nieprawidłowe. Wobec uchybień formalnoprawnych decyzji, organ odwoławczy uchylił je i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu spraw, organ I instancji uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej oraz kwot wynikających z długu celnego; ustalając jednocześnie kwoty wynikające z długu celnego w wyższej wysokości. Podstawą rozstrzygnięć była wskazana przez organ okoliczność, iż załączone do zgłoszeń celnych świadectwa podchodzenia FORM A nie mogą być uznane za dokumenty potwierdzające pochodzenie towarów. W odpowiedzi na wniosek weryfikacyjny polskiej administracji celnej z dnia 26 stycznia 2005 r. [...] Izba Handlowo-Przemysłowa stwierdziła, iż przedmiotowe świadectwa pochodzenia nie zostały wystawione przez nią. A. A. i A. G. wspólnicy spółki cywilnej "A" reprezentowani przez pełnomocnika odwołali się od tych decyzji zarzucając im naruszenie § 29 ust. 2, 3 i 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 października 1997 r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania, co pociągnęło za sobą błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia. Postanowieniem z dnia 20 lutego 2006 r. organ odwoławczy połączył do wspólnego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy odwołań od w/w decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż prawidłowe określenie kwoty wynikającej z długu celnego wymaga ustalenia elementów kalkulacyjnych, w szczególności takich jak: wartość celna, klasyfikacja taryfowa i pochodzenie towaru. Przedmiotowe zgłoszenia celne nastąpiły przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, kiedy obowiązywała ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny oraz wydane na jego podstawie rozporządzenia. Jednym z aktów prawnych mających zastosowanie w sprawie jest taryfa celna stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej. Wskazana Taryfa Celna składa się z dwóch części: Postanowień Wstępnych i Tabeli Stawek Celnych Wyżej wymieniona taryfa celna określa między innymi stawki celne konwencyjne, autonomiczne i preferencyjne. Uwzględniając zapisy znajdujących zastosowanie aktów prawnych wszelkie rozważania na temat zastosowania stawki preferencyjnej organ odwoławczy uznał za całkowicie bezprzedmiotowe, podobnie jak zarzuty dotyczące naruszenia przez organ rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 października 1997 r. w sprawie preferencyjnego pochodzenia towarów oraz zasad jego dokumentowania. Organ wskazał, że pomimo faktu, iż W. został zakwalifikowany do grupy pozaeuropejskich państw rozwijających się, wszelkie rozważania na temat ewentualnego zastosowania stawki celnej preferencyjnej (DEV) należy uznać za całkowicie niecelowe. Abstrahując od wtórnej kwestii, że stawki celne preferencyjne – zgodnie z art. 13 § 4 Kodeksu celnego – stosowane były wyłącznie na wniosek zgłaszającego, którego w niniejszej sprawie nie było, organ zwrócił uwagę, że w Taryfie celnej w ogóle nie określono preferencyjnych stawek celnych dla towarów klasyfikowanych do kodów PCN 640219000 i 630140900. W dalszej kolejności organ II instancji stwierdził, że zgodnie z art. 19 § 1 Kodeksu celnego ustalenie pochodzenia towaru dokonuje się na podstawie dowodu pochodzenia. Z kolei art. 19 § 3 Kodeksu celnego zawiera delegację, na podstawie której Rada Ministrów wydała rozporządzenie z 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustanawiania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. W myśl § 13 tego aktu prawnego dowodem pochodzenia może być świadectwo, które: zostało sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania świadectw pochodzenia oraz dający gwarancję rzetelności kontroli podchodzenia towarów, zawiera dane niezbędnie do identyfikacji towarów objętych świadectwem, poświadcza, iż towar pochodzi z określonego kraju. § 20a ust. 1 w/w rozporządzenia, w celu sprawdzenia autentyczności świadectwa pochodzenia towarów oraz prawdziwości danych w nim zawartych, upoważnia organ celny do weryfikacji świadectwa. Uwagi strony dotyczące metod weryfikacji przedmiotowego świadectwa pochodzenia są chybione, można by je odnieść do ewentualnego postępowania karnego lub karno-skarbowo. Celem postępowania celnego nie było ustalenie, czy ktoś i w jakich okolicznościach popełnił fałszerstwo lub posługiwał się sfałszowanym dokumentem. Postępowanie celne zmierza do ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego we właściwej wysokości, wynikającej z przepisów prawa celnego. Zagwarantowanie organowi celnemu możliwości weryfikowania zgłoszeń celnych i określania w decyzji kwoty wynikającej z długu celnego stanowi konsekwencję przyjętej w Kodeksie celnym zasady samoobliczania należności celnych. W rozpatrywanej sprawie nieprawidłowe określenie kwoty długu celnego wynikało z zastosowania niewłaściwej stawki celnej, w oparciu o dokument, który nie może być uznany za świadectwo pochodzenia towaru z W. (w świetle w/w rozporządzenia). Dlatego też przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego np. grafologa, nie było uzasadnione. Stwierdzenie przez Izbę Handlowo-Przemysłową w H., że nie wystawiła wskazanych świadectw pochodzenia stanowi wystarczającą, przewidzianą prawem, przesłankę do odrzucenia ich jako dokumentów potwierdzających pochodzenie towarów z Wietnamu. Zarzuty odwołania, dotyczące naruszenia przez stronę [...] sześciomiesięcznego terminu są całkowicie pozbawione podstaw. Pomijając fakt, że odpowiedź na pismo polskiej administracji celnej z dnia 26 stycznia 2005 r. została udzielona już 16 marca 2005 r., organ odwoławczy podniósł, iż dłuższe niż przewidziane w w/w rozporządzeniu oczekiwanie przez Naczelnika Urzędu Celnego [...], nie mogłoby negatywnie zaważyć na ocenie przedmiotowych świadectw. W § 20 a ust. 2 tego rozporządzenia przewidziano co prawda 10 miesięczny termin oczekiwania na odpowiedź w sprawie świadectwa pochodzenia, jednak z naruszeniem tego terminu lub brakiem jakiejkolwiek odpowiedzi sprzęgnięto niekorzystne dla importera domniemanie braku podstaw do uznania weryfikowanego świadectwa z dowód pochodzenia towaru z danego kraju. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że - wbrew sugestiom strony - Izba Handlowo-Przemysłowa w H. była legitymowana do zweryfikowania formalnej i materialnej wiarygodności świadectw. Zgodnie z pkt 10 części "A" Postanowień Wstępnych do Taryfy Celnej w związku z § 2 pkt 3 i § 11 ust. 1 w/w rozporządzenia, jeżeli pochodzenie towarów klasyfikowanych do wyżej wymienionych kodów taryfowych, nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia stosuje się stawkę autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki autonomicznej. Warunkiem jest jednak udokumentowanie pochodzenia towaru w oparciu o inne dowody niż świadectwo pochodzenia. Jako, że na podstawie załączonych do zgłoszeń celnych dokumentów nie można ustalić kraju pochodzenia towaru, organ I instancji zasadnie odrzucił możliwość zastosowania wobec towarów stawki celnej autonomicznej. Jak wynika z pkt 11 w związku z pkt 10 i 7 części "A" Postanowień Wstępnych do Taryfy Celnej do towarów, dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia, stosuje się stawkę celną autonomiczną, podwyższoną o 100 % lub stawkę celną konwencyjną podwyższona o 100 %, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Uwzględniając przytoczone wyżej regulacje prawne, organ odwoławczy uznał za prawidłowe określenie cła przez organ I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik w imieniu A. A. i Z. G. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej [...] i zasądzenie od organu kosztów postępowania. Skarżący zarzucili decyzji naruszenie § 12, 16 i 20 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustanawiania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia oraz art. 181 Ordynacji podatkowej, jak również naruszenie oświadczenia Rządowego z dnia 30 listopada 1982 r. o przyjęciu załącznika D-3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kyoto 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów, poprzez ich niezastosowanie. Naruszenie art. 242 § 7 i 244 pkt 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. w związku z art. 2 § 1 pkt 2, art. 13 § 1 pkt 2 i art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie. Ponadto naruszenie art. 210 § 1 pakt 8 w związku z art. 2 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący stwierdzili, że w przypadku wątpliwości co do pochodzenia towaru, organ celny może żądać dodatkowych dowodów potwierdzających ich podchodzenie. Jednak zgodnie z art. 19 Kodeksu celnego chodzi o uzasadnione wątpliwości. Wątpliwości te powinny być prze organ celny wyraźnie stwierdzone i uzasadnione. Organ celny nie wskazał, żadnych innych dowodów w tym zakresie, prócz korespondencji ze stroną [...]. Zgodnie z § 12 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustanawiania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, w razie wątpliwości co do pochodzenia towaru, organ celny może żądać przedstawienia szczegółowego opisu proces wytwarzania towaru, z którego będzie wynikać, że spełnione zostały warunki określone w przepisach dotyczących pochodzenia towarów. Opis ten musi być potwierdzony przez organ upoważniony w kraju pochodzenia towaru do wystawiania świadectw pochodzenia. W toku postępowania w sprawie organy celne nie występowały o taki opis. To samo rozporządzenie w § 16 pkt 1 określa wymogi świadectwa pochodzenia, jeżeli chodzi o m.in. wielkości i rodzaj papieru, na którym winno być sporządzone. Regulacja ta umożliwia w toku postępowania dowodowego weryfikację prawdziwości dokumentów np. za pomocą biegłego. Organ jednak tego nie uczynił zakładając a priori, że dokumenty są fałszywe. Skarżący podnieśli, że § 20 w/w rozporządzenie nakazuje, aby organ który wydał świadectwo pochodzenia przechowywał wnioski dotyczące wydanych świadectw przez okres 5 lat. Tak więc organ w toku postępowania winien zwrócić się o wniosek do właściwego organu kraju eksportera. Zaniechanie w tym względzie skutkuje wadliwością postępowania. Zdaniem skarżących całkowicie niedopuszczalna jest kwalifikacja dowodowa jakichkolwiek okoliczności, w sposób jak czyni to w/w rozporządzenie w § 20a. Uniemożliwia to dokonanie organowi swobodnej oceny dowodu. Treść tego przepisu jest niezgodna z Konstytucją. W niniejszej sprawie dowód pochodzenia towaru stanowi FORM A, który w świetle niewystarczających dowodów pozyskanych przez organ odwoławczy nie może być przyjęty – według organu - jako dokument potwierdzający [...] niepreferencyjne pochodzenie towaru. Podstawę do takiej oceny organu jest wyłącznie korespondencja nawiązana z Izbą Handlowo-Przemysłwą w H., która rzekomo nie wystawiła wyżej wymienionego świadectwa. Skarżący wielokrotnie sugerowali przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w przedmiocie potwierdzenia autentyczności dokumentu FORM A w celu analizy porównawczej dokumentów używanych zwyczajowo w obrocie handlowym z Republiką W. Skarżący uznają jako nieuprawniony pogląd wyrażony przez organ odwoławczy - w oparciu o Konwencję w Kyoto z dnia 18 maja 1973 r., iż kontrola dokonana przez [...] Izbę Handlowo-Przemysłową była rzetelna i wystarczająca. Wskazana Izba ograniczyła się jedynie do lapidarnego i niezwykle uproszczonego stwierdzenia, iż dokument FORM A został sfałszowany, nie podjąc przy tym żadnych dowodów, dodatkowych wyjaśnień czy tez argumentów podważających jego prawdziwość. Postępowanie takie jest niezgodne z załącznikiem D-3 do Konwencji z Kyoto, zgodnie z którym władze, które otrzymały wniosek o dokonanie kontroli, powinny odpowiedzieć na pytania zadane przez występującą z wnioskiem administrację celną i przekazać wszelkie inne informacje, jakie uznają za właściwe w sprawie. Wątpliwości skarżących budzi również legitymacja [...] Izby Handlowo-Przemysłwej do wystawienia dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru. Mając na względzie postanowienia załącznika D-3 do Konwencji z Kyoto wydaje się oczywistym, iż organ odwoławczy winien był dokonać sprawdzenia oraz ustalenia i utrwalenia w zgromadzonym materiale dowodowym kompetencji [...] Izby Handlowo-Przemysłowej w H. do wydania dokumentu FORM A jak i weryfikacji jego autentyczności. Brak takiego działania ze strony organu narusza art. 122 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 244 pkt 4 Kodeksu celnego dług celny wygasa przez przedawnienie. Termin przedawnienia oblicza się na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z tym ma zastosowanie w sprawie art. 65 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skoro zatem zdarzenie powodujące obowiązek podatkowy (doręczenie decyzji) nastąpiło w dniu 31 grudnia 2005 r. Natomiast ostateczna decyzja w sprawie została doręczona w dniu 14 marca 2006 r. zobowiązanie wynikłe w sprawie uległo przedawnieniu. Organ powinien uwzględnić tę okoliczność z urzędu. Na koniec skarżący podnieśli, iż na tle dotychczasowego postępowania celnego i ustaleń poczynionych w sprawie nie wynika, aby M. S., podpisany jako zastępca Dyrektora Izby Celnej [...], był upoważniony do wydania decyzji w imieniu swego przełożonego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na zarzuty skargi organ wskazał, że nie ma jakichkolwiek przesłanek usprawiedliwiających podważanie rzetelności odpowiedzi udzielonej przez Izbę Handlowo-Przemysłową w H. Powołanie grafologa było w ocenie organu niecelowe. Wbrew twierdzeniom skarżących w sprawie nie mają zastosowania przepisy dotyczące zobowiązań podatkowych w tym m.in. art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Pojęcie długu celnego nie może być utożsamiane ze zobowiązaniem lub obowiązkiem podatkowym. Do postępowanie w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa. Odnośnie przedawnienia długu celnego organ wskazał na art. 242 § 4, który stanowi, że kwot z nich wynikających można dochodzić w ciągu 5 lat od dnia ich zarejestrowania – w niniejszej sprawie, wydania decyzji określającej dług celny w prawidłowej wysokości. Ponadto przedawnienie nie nastąpiło, ponieważ bieg terminu ulega zawieszenia w chwili wniesienie odwołania od decyzji w sprawie długu celnego (art. 230 § 5 pakt 3 Kodeksu celnego). Funkcjonariusz, który podpisał decyzję był upoważniony do tego typu czynności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zauważyć, że wobec tego, iż sprawa dotyczy długu celnego, który powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, zastosowanie w sprawie miały przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny oraz wydane na mocy zawartych w tej ustawie delegacji akty wykonawcze. Podstawową kwestię sporną w rozpatrywanej sprawie stanowi procedura sprawdzenia autentyczności świadectw pochodzenia towarów. Poza sporem pozostaje kwestia, iż w sprawie chodzi o potwierdzenie niepreferencyjnego pochodzenia butów oraz kocy. Zgodnie z art. 19 § 1 Kodeksu celnego ustalenie pochodzenia towaru dokonywane jest przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia. Pochodzenie sprowadzonych przez skarżących butów i kocy musiało być udokumentowane świadectwem pochodzenia (§ 2 pkt 3 i § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.)). W przypadku towarów, których pochodzenie musi zostać udokumentowane wyłącznie świadectwem pochodzenia formą zweryfikowania pochodzenia towaru jest sprawdzenie autentyczności świadectwa pochodzenia towarów lub prawidłowości danych w nim zawartych. W tym celu, jak stanowi § 20a ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia, organ celny może skierować takie świadectwo do weryfikacji do organu je wystawiającego. W sytuacji, jeżeli organ, do którego skierowano świadectwo w celu jego weryfikacji, nie udzieli odpowiedzi w terminie 10 miesięcy od dnia wysłania wniosku o weryfikację lub udzielona odpowiedź nie będzie zawierała informacji pozwalających na stwierdzenie, że weryfikowany dokument jest autentyczny i zawiera prawidłowe dane, dokument uznaje się za nieprawidłowy do potwierdzenia pochodzenia towaru ( § 20a ust. 2 rozporządzenia). Jak wynika z powyższego postępowanie weryfikacyjne prowadzone jest przez organ, który wystawił świadectwo pochodzenia. Polski organ celny nie ma podstaw do jakiejkolwiek ingerencji w to postępowanie. Możliwość uznania świadectwa pochodzenia za prawidłowe zależy wyłącznie od odpowiedzi udzielonej przez organ, do którego skierowano świadectwo celem weryfikacji. Brak odpowiedzi również nie pozwala na przyjęcie za prawidłowe świadectwa skierowanego do weryfikacji. Zatem skoro polski organ celny nie dokonuje weryfikacji świadectwa pochodzenia nie jest możliwe przeprowadzenie przez ten organ jakiegokolwiek dowodu z opinii biegłych na okoliczność autentyczności tego dokumentu. Weryfikacja świadectwa pochodzenia prowadzona jest w ramach współpracy polskich organów celnych z organami wystawiającymi świadectwa. Jest to wewnętrzna procedura celna w ramach kontroli zgłoszeń celnych po zwolnieniu towaru, z której strona jest wyłączona. Wynik przeprowadzonej weryfikacji jest wiążący dla polskich władz celnych. Dodatkowo wskazać należy, że we Wstępie Załącznika D.3 Międzynarodowej Konwencji Dotyczącej Uproszczenia i Harmonizacji Postępowania Celnego, sporządzonej w Kwoto dnia 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów (Dz. U. z 1982 r. Nr 43, poz. 278) znajduje się zapis o następującej treści: "Jakakolwiek skuteczna kontrola, która może okazać się niezbędna w wyniku powstania wątpliwości, może być jedynie dokonana w kraju, w którym zostały wystawione dokumenty stwierdzające pochodzenie." Ponadto z dalszej treści Wstępu wynika, że w przypadku kontroli po wysyłce towarów kraj przywozu musi zwrócić się o pomoc do władz lub organów kraju, w którym zostały wystawione dokumenty, prosząc je o przeprowadzenie wymaganych badań i poinformowanie kraju występującego z wnioskiem o wynikach tych badań. Wobec tego należy stwierdzić, że przepis § 20a ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia stanowi realizację zasady kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów zawartej w powyższym Załączniku D.3 do Konwencji z Kyoto. W rozpatrywanej sprawie Izba Handlowo - Przemysłowa Republiki W. w H. w odpowiedzi na pismo polskich organów celnych podała, że przedstawione do weryfikacji świadectwa pochodzenia nie zostały przez nią wystawione. Kolejne numery referencyjne, podpisy i pieczęcie w rubryce 11 są sfałszowane. Taki wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia musiał skutkować tym, że weryfikowane świadectwa nie mogły zostać uznane przez polskie organy celne za autentyczne. Wobec powyższego niezasadne są zarzuty naruszenia § 12, 16, 20 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów /.../, jak i art. 181 Ordynacji podatkowej. Skarżący w uzasadnieniu skargi wskazują na niezgodność z Konstytucją przepisu § 20a ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia, twierdząc, że przepis ten nie może niweczyć uprawnień organu celnego do prowadzenia postępowania zgodnie z przyjętymi zasadami ogólnymi, a w szczególności do przeprowadzenia dowodu z urzędu. Zdaniem Sądu przepis § 20a ust. 1 rozporządzenia nie niweczy uprawnień organu celnego do prowadzenia postępowania zgodnie z zasadami ogólnymi. Oczywistym jest natomiast, że weryfikacji świadectwa pochodzenia może dokonać, zgodnie z międzynarodowymi regułami prawa celnego, tylko organ wystawiający ten dokument. Wobec tego skoro weryfikacji nie dokonuje polski organ celny nie można mówić o ograniczeniu stosowania zasad postępowania administracyjnego skoro postępowanie weryfikacyjne toczy się przed organem państwa obcego. Chybiony jest zarzut skargi naruszenia oświadczenia Rządowego z dnia 30listopada 1982 r. o przyjęciu załącznika D-3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego, sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów. Odpowiedni organ [...] udzielił odpowiedzi na postawione pytanie w sprawie weryfikacji świadectw pochodzenia. W odpowiedzi wskazano, które elementy świadectw pochodzenia zostały sfałszowane nie potwierdzając w związku tym autentyczności tych dokumentów. Zatem organ wystawiający świadectwa pochodzenia udzielił wystarczającej odpowiedzi na pytanie polskich organów celnych. Kwestionowanie przez skarżących legitymacji [...] Izby Handlowo – Przemysłowej do wystawienia świadectw pochodzenia i tym samym do ich weryfikacji jest nieracjonalne. Skoro bowiem do zgłoszeń celnych jako dowód pochodzenia towarów złożone zostały świadectwa pochodzenia, z których wynikało, że wystawił je ten konkretny organ, to w przypadku, gdyby nie był on uprawniony do wystawiania tego typu dokumentów skutek byłby taki sam, tj. skarżący nie udokumentowaliby w sposób prawidłowy pochodzenia towarów. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 242 § 7 i art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego w związku z art. 2 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 i art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, że dyrektor izby celnej – jako organ odwoławczy od decyzji naczelnika urzędu celnego otrzymał zgodnie z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej status organu podatkowego nie świadczy o tym, że sprawy z zakresu prawa celnego należy zakwalifikować jako dotyczące obowiązków podatkowych. Mający zastosowanie w sprawie Kodeks celny zawiera odrębną regulację dotyczącą należności celnych i wobec tego do należności celnych nie mają zastosowania przepisu działu III Ordynacji podatkowej, którego regulacja dotyczy zobowiązań podatkowych. Wobec tego w rozpatrywanej sprawie nie miały zastosowania przepisy art. 21 § 1 pkt 2 i art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z tym nie mogło dojść do ich naruszenia przez organy celne. W konsekwencji błędne jest stanowisko skarżących dotyczące przedawnienia długu celnego oparte na wskazanych wyżej przepisach Ordynacji podatkowej. Natomiast organy celne zasadnie uznały, że nie upłynął okres trzyletni od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego uprawniający organ do uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe, gdyż w sprawie w związku z postępowaniem odwoławczym bieg tego terminu uległ zawieszeniu (art. 65 § 5 i 5a w zw. z art. 230 § 5 i 6 Kodeksu celnego). W ocenie Sądu nie doszło również do naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Przepis niniejszy nie zawiera bowiem wymagania, aby osoba podpisująca decyzję z upoważnienia organu, zamieszczała przy podpisie adnotację (informację) o posiadanym upoważnieniu poprzez powołanie się na dokument, którym upoważnienie zostało jej udzielone. Z pieczęci umieszczonej na zaskarżonej decyzji wynika zaś, że została ona wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej [...] przez zastępcę Dyrektora. W tej sytuacji brak jest podstaw, aby kwestionować wydanie decyzji przez osobę uprawnioną. Na rozprawie w dniu 4 lipca 2007 r. za stronę skarżącą stawił się aplikant adwokacji T. Z. z substytucji pełnomocnika skarżących adwokata L. T. W związku z tym należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 12 marca 2007 r. odrzucając zażalenie na postanowienie w zakresie odmowy przyznania prawa pomocy, podpisane przez aplikanta adwokackiego uznał, że udzielenie przez adwokata "substytucji" aplikantowi adwokackiemu jest prawnie nieskuteczne. Wobec tego aplikant adwokacji nie mógł występować na rozprawie w imieniu skarżących. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego było znane pełnomocnikowi skarżących zatem przysłanie mimo tego na rozprawę aplikanta powołującego się nadal na substytucję należy poczytać jako nieuprawnione kwestionowanie wyrażonego w sprawie stanowiska Sądu wyższej instancji. Mając powyższe na względzie Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.