III SA/Gd 359/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Anna Orłowska Sędziowie : NSA Marek Gorski (spr.) WSA Alina Dominiak Protokolant Agnieszka Januszewska po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" spółka jawna J. J. Ł. i K. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 16 maja 2005r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżoną decyzję, 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Celnej [...] decyzją z dnia 16 maja 2005 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Izby Celnej [...] z dnia 27 maja 2003 r. uznającą za nieprawidłowe zgłoszenie celne nr [...] z dnia 24 lipca 2000 r. dokonane przez J. Ł. Jako podstawę prawną swojej decyzji organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 6, poz. 80 ), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), art. 13 § 1 i § 5, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 107, poz. 1217 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej [...] wskazał, że w dniu 24 lipca 2000 r. (w decyzji błędnie podano datę 24.07.2003 roku) J. Ł. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu między innymi samochód marki [...], rok produkcji 1999 r., deklarując kod PCN 8704 22 99 0. Zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne, zostało przyjęte i zarejestrowane pod nr [...]. Po kontroli przedmiotowego zgłoszenia celnego, postanowieniem z dnia 27 marca 2003 r. wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej pojazdu. Decyzją z dnia 27 maja 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] uznał w/w zgłoszenie celne za nieprawidłowe we wskazanej części i zaklasyfikował samochód do kodu PCN 8703 23 901. Strona odwołała się do organu wyższej instancji. Dyrektor Izby Celnej [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego do sądu administracyjnego, który wyrokiem z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/Gd 1064/03 uchylił decyzję. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ II instancji stwierdził, że w związku z przepisami przejściowymi zastosowanie w sprawie mają przepisy dotychczasowe tj. ustawa z dnia 9 stycznia 1999 r. Kodeks celny i akty wykonawcze. Organ wskazał, iż dla każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy celnej zwany kodem PCN z przyporządkowaną do niego stawką celną. Taryfikacji dokonuje się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są publikowane na wstępie taryfy celnej i stanowią jej integralną część. Stosownie do art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru, jego wartości celnej i stawek w tym dniu obowiązujących. Ponadto należy uwzględnić Wyjaśnienia do Taryfy celnej, które są tłumaczeniem ,,Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego" wydanych przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (WCO) i stanowią na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. obowiązujący akt prawny (Dz.U. Nr 74, poz. 830) Podany przez stronę w zgłoszeniu celnym kod PCN 8704 22 99 0 jest właściwy dla pojazdów samochodowych do transportu towarowego, używanych, o masie całkowitej od 5 do 20 ton. Według danych zawartych w dokumencie rejestracyjnym Fahrzeugbrief nr [...] dopuszczalna masa całkowita przedmiotowego pojazdu wynosi 2400 kg, co wyklucza jego zakwalifikowanie do powyższego kodu PCN. Zgodnie z niemieckimi dokumentami w dniu pierwszej rejestracji tj. 21 czerwca 1999 r. pojazd został opisany jako samochód osobowy z siedmioma miejscami siedzącymi. W dniu 17 lipca 2000 r. zmieniono rodzaj pojazdu z osobowego na ciężarowy, po przez zmianę ilości miejsc siedzących na dwa i określając ciężar użytkowy na 750 kg. Kilka dni później wprowadzono pojazd na polski obszar celny. Organ odwoławczy sugeruje, iż dokonanie przeróbki pojazdu i zmiana wpisu w karcie pojazdu miało na celu tyko i wyłącznie obejście przepisów celnych to znaczy; zastosowanie korzystniejszej stawki celnej. Organ przytoczył Wyjaśnienia do Taryfy Celnej w pozycji 8704, określające jakie pojazdy należy do niej zaliczyć, m.in. stwierdził, że do tej pozycji można zakwalifikować samochody do transportu towarowego zbudowane na bazie nadwozia samochodu osobowego lub kombi, które przejęły całą bryłę nadwozia z samochodu osobowego lub kombi, pod warunkiem, że wewnątrz mają fabrycznie przebudowaną tylną cześć przestrzeni - dostosowaną do przewozu ładunków. Organ jest zdania, iż zmiany dokonane w przedmiotowym samochodzie, nie można uznać za zmianę konstrukcji wnętrza pojazdu, która wykluczałaby klasyfikację do pozycji 8703 taryfy celnej. W przekonaniu organu klasyfikowanie do pozycji 8704 pojazdów o ładowności do 1000 kg, zbudowanych na bazie nadwozia samochodu osobowego lub osobowo-towarowego dotyczy tylko samochodów zbudowanych w tej formie w zakładzie produkcyjnym, a nie przebudowanych w późniejszym terminie przez użytkownika. Taryfa celna nie zna pojęcia "samochody ciężarowe", czy też "osobowe", które funkcjonują w przepisach o ruchu drogowym. Klasyfikacji pojazdów według Polskiej Nomenklatury Scalonej dokonuje się zgodnie z przeznaczeniem: -"pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi" - pozycja 8703; - "pojazdy samochodowe do transportu towarowego" – pozycja 8704. Dyrektor Izby Celnej [...] wskazał przy tym, iż w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsk z dnia 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Gd 2804/02, analogiczny spór klasyfikacyjny został rozstrzygnięty na korzyść organów celnych. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż nie można w procesie taryfikowania towaru celnego posługiwać się pojęciem "samochód ciężarowy", gdyż nie zawiera go taryfa celna, zatem nie znajduje odzwierciedlenia w opisach pozycji kodu PCN. Podobnie w wyroku z dnia 10 stycznia 2001 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt V SA 851/00 (Lex nr 54252) uznał, że inaczej klasyfikowane są pojazdy samochodowe na gruncie przepisów o ruchu drogowym, czy przepisów dotyczących polskich norm, lecz do klasyfikacji towarów wprowadzanych na polski obszar celny stosuje się taryfę celną, a nie pozostałe przepisy. Organ odwoławczy wskazał, że pozycje 8703 i 8704 determinowane są przeznaczeniem towaru. Jednak decydujące jest przeznaczenie pojazdu według zamysłu producenta a nie faktyczne wykorzystanie go przez importera. Zatem na podstawie okoliczności sprawy organ odwoławczy uznał, że przedmiotowy pojazd zgłoszony do odprawy celnej był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób z powiększoną przestrzenią ładunkową. Wymontowanie siedzeń nie wpłynęło na zmianę typu czy rodzaju samochodu. W tym kontekście organ powołał się na fundamentalną zasadę klasyfikacyjną, która stanowi, że te same towary klasyfikuje się do tej samej pozycji taryfy celnej. Przyjęcie stanowiska strony natomiast prowadziłoby do stanu w którym manipulując ilością miejsc siedzących w samochodzie można zakwalifikować go od różnych pozycji taryfy celnej. Organ II instancji podtrzymał pogląd organu niższej instancji, że samochód winien zostać przyporządkowany do kodu PCN 8703 23 90 1 taryfy celnej. Organ uznał, że w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie unormowania zawarte w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, które przy opisie pozycji 8703 do pojęcia "samochody osobowo-bagażowe" zalicza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, iż powoływanie się przez organ I instancji na, nie obowiązujące w chwili wydania decyzji, przepisy rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 14 grudnia 2000 r. w sprawie szczegółowych czynności organów związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzoru dokumentów w tych sprawach (Dz.U. z 2001 r. Nr 4, poz. 37) miało jedynie na celu zobrazowanie różnic występujących między prawem o ruchu drogowym a taryfą celną i nie stanowiło podstawy rozstrzygnięcia. Z uwagi na zarysowane różnice miedzy prawem o ruchu drogowym a prawem celnym powołane przez stronę badania techniczne pojazdu nr [...] z dnia 24 lipca 2000 r. nie mogą przesądzać o taryfikacji celnej. Dane techniczne mogą jedynie pomocniczo służyć do prawidłowej klasyfikacji towarów. Organ uznał, wbrew twierdzeniom strony, że mimo braku przywołania w sentencji decyzji art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, organ I instancji w uzasadnieniu wskazał jego treść oraz zastosowanie w sprawie. Również zastosowanie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, który daje możliwość weryfikacji zgłoszenia celnego także po zwolnieniu towaru uznał za prawidłowe. Wydanie decyzji w trybie art. 65 § 2 Kodeksu celnego po zwolnieniu towaru jest uzasadnione w świetle wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. akt V SA 851/00 (Lex nr 5452). Organ odwoławczy odrzucił zarzuty strony, iż organ I instancji nie wskazał dowodów potwierdzających nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dowody. Wątpliwości w stosunku do przedmiotowego zgłoszenia celnego wynikły po analizie załączonych dokumentów i zostały wskazane w uzasadnieniu decyzji organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego to zgłaszający ponosi odpowiedzialność za złożone oświadczenia i przedstawione do odprawy celnej dokumenty. Organ I instancji natomiast wskazał podstawę prawną swego rozstrzygnięcia i uzasadnił je powołując okoliczności faktyczne. Zatem organ I instancji wydał decyzję w oparciu o całość zgromadzonego materiału dowodowego, na podstawie wskazanych przepisów i nie naruszył art. 180, art. 187 oraz art. 194 Ordynacji podatkowej. J. Ł. i K. Ł. w dniu 15 czerwca 2005 r. zaskarżyli decyzje organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie w całości. Skarżący wskazali na naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 65 § 5 Kodeksu celnego oraz art. 153, art. 170, art. 171, art. 173 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- zwanej dalej p.p.s.a.) - przez wydanie ponownie takiego samego orzeczenia opartego o tożsamą podstawę prawną i faktyczną; sprzecznie z wiążącą organ celny oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieni skargi skarżący podnieśli, iż w dniu 4 listopada 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił, wydaną w niniejszej sprawie, decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] uznając, że organy celne nie rozważyły możliwości zakwalifikowania samochodu do kodu PCN 8074 (w skardze błędnie podano kod 0874) z uwzględnieniem rodzaju nadwozia, typu silnika i roku produkcji. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że przeznaczenie pojazdu w dacie produkcji nie jest istotne dla oceny sprawy. Istotna jest jedynie ocena stanu pojazdu w dacie wprowadzenia na polski obszar celny. Zdaniem skarżących Sąd dokonał jednoznacznej oceny, iż jedynie wykazanie przez organ celny, że wprowadzone w pojeździe zmiany nie mogą służyć wykorzystaniu pojazdu jako towarowego, uzasadniałoby oparcie oceny na dodatkowych elementach wyposażenia typowego dla samochodu innego niż przeznaczony do transportu towarowego. Okoliczność, że pojazd przed dokonaniem zmian służył, do przewozu 7 osób, nie może mieć wpływu na jego klasyfikację. Przewóz kierowcy i jednej dodatkowej osoby nie stanowi podstawy do stwierdzenia, że pojazd w tym stanie zasadniczo służy do przewozu osób. Ponieważ wyrok jest prawomocny, ocena prawna oraz wskazania co do dalszego postępowania w nim wyrażone są wiążące dla organu. Nadto skarżący wskazali, iż ich zdaniem wydanie nowej decyzji przez organ odwoławczy nie jest możliwe w świetle art. 65 § 4 ust. 5 Kodeksu celnego, z uwagi na upływ 3 lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego. Skarżący podkreślili, iż organ odwoławczy wbrew opinii Sądu ponownie zaklasyfikował przedmiotowy pojazd do kategorii samochodów osobowych, powołując się na treść Opinii klasyfikacyjnych Ministra Finansów (tak jak w uchylonej przez Sąd decyzji), nie zważając, że zapisy te odnoszą się wyłącznie do kategorii samochodów towarowych na bazie nadwozia samochodów osobowych, a więc "samochodów osobowo-bagażowych". Tymczasem jak słusznie zauważył Sąd w dniu zgłoszenia celnego sporny pojazd posiadał cechy pojazdu przeznaczonego wyłącznie do przewozu towarów, którego konstrukcja uniemożliwia w ogóle przewóz osób. Na koniec skarżący zauważyli, iż przywołany w zaskarżonej decyzji wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt 3 I SA/Gd 2804/02 został wydany w odmiennym faktycznym i dotyczył samochodu Volkswagen [...], należącego do kategorii samochodów osobowo-bagażowych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Ponadto organ stwierdził, że w drugiej instancji sprawa zostaje powtórnie rozpatrzona w całości i organ ma prawo prowadzić postępowanie dowodowe. Organ II instancji nie orzeka na podstawie art. 65 Kodeksu celnego i nie obowiązuję go 3 letni termin (decyzja może być wydana po tym terminie), ponieważ rozpatruje odwołanie w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie w sprawie zostało już dokonane przez organ I instancji (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2000 r., VSA 809/99, Lex 50130). Zdaniem organu nie naruszył on przepisu art. 153 Prawa o postępowania przed sądami administracyjnymi oraz wziął pod uwagę stan towaru w dniu zgłoszenia celnego i ocenił pojazd jako integralną całość. Organ dodał, iż w sprawie nie nastąpiła zmiana homologacji samochodu, a jedynie zmiana ilości miejsc siedzących oraz powiększenie przestrzeni ładunkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Sądy administracyjne zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Niezależnie od pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja wydana została z obrazą art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając po raz pierwszy sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Gd 1064/03 zawarł ocenę prawną i wskazówki co do dalszego postępowania. Ocena ta wiąże nie tylko Sąd ale także organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Rozpoznając ponownie sprawę organ II instancji powołał się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Gd 2804/02 oraz wyrok NSA z dnia 22 lutego 2005 r. sygn. akt I GSK 5/05 oddalający skargę kasacyjną. Pomijając istotną kwestią, że wyroki te zapadły w innej sprawie i nie wiążą Sądu, a tym bardziej organu, w niniejszej sprawie. Zaznaczyć należy, iż kasację oddalono wskutek nie podniesienia przez skarżącą zarzutu kasacji z art. 174 § 2 p.p.s.a. Przywołanie wyżej cytowanych wyroków w żaden sposób nie czyni zadość obowiązkowi wyjaśnienia sprawy z uwzględnieniem stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 listopada 2004 r., sygn. akt 3 I SA/Gd 1064/03. Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. W trybie art. 152 p.p.s.a. orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia art. 200 p.p.s.a.