III SA/Gd 522/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alina Dominiak Sędziowie: Sędzia NSA Anna Orłowska (spr.) Sędzia WSA Jolanta Sudoł Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Anna Zegan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2015 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 16 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kosztów postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Postanowieniem z dnia 26 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego ustalił wobec A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. koszty postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o numerze poświadczenia rejestracji: [...] w wysokości 900 zł. Jako podstawę prawną wydania postanowienia wskazano art. 269, 270a i 267 § 1 ust. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012, poz. 749 ze zm.) w zw. z art. 8, 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. 2009, Nr 201, poz. 1540 ze zm.) oraz § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne (Dz.U. 2004, Nr 94, poz. 913 ze zm.) Organ wskazał, że mając na względzie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 października 2011 r. r., sygn. akt 531/11 automat do gier o numerze poświadczenia rejestracji: [...} został zbadany na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz.U 2012, poz. 312) w dniach od 5 listopada 2014 r. do 5 grudnia 2014 r. przez Jednostkę Badającą upoważnioną przez Ministra Finansów o numerze upoważnienia [...] z dnia 3 października 2014 r. tj. Izbę Celną Referat Laboratorium Celne. W wyniku badania ustalono, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Przepis art. 23 b ust. 5 ustawy o grach hazardowych wskazuje natomiast, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksplatujacy ten automat. Koszt badania ustalono w kwocie wynikającej z poz. 136 załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne. Końcowo wskazano, że wynik badania spowodował wydanie przez organ w dniu 20 stycznia 2015 r. decyzji cofającej poświadczenie rejestracji ww. automatu do gier. Zażalenie na powyższe postanowienie wniosła spółka A. podnosząc zarzut naruszenia art. 23b 4 w zw. z ust. 5 ustawy o grach hazardowych, poprzez obciążenie Spółki kwotą, o której mowa w poz. 136 załącznika do rozporządzenia MF z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne. Strona wskazała, że ww. rozporządzenie zostało wydane w ramach delegacji ustawowej zawartej w art. 92 ust. 4 ustawy Prawo Celne. Stosowanie zaś do przepisu 92 ust. 1 cyt. ustawy organ celny pobiera opłaty z tytułu przeprowadzonych badań lub analiz towarów w przypadku gdy: - badanie lub analiza zostaną przeprowadzone na żądanie osoby, - rozpatrzenie wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej lub wiążącej informacji o pochodzeniu towaru wymaga przeprowadzenia badania lub analizy. W ocenie strony opłata, o której mowa w art. 92 ust. 1 Prawa Celnego, skonkretyzowana załącznikiem do ww. rozporządzenia MF może być pobierana wyłącznie w przypadkach, o jakich mowa w tym przepisie. Przepis nie odnosi się natomiast do badania sprawdzającego, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych. I odwrotnie - również w ustawie o grach hazardowych nie ma odwołania do przepisów tego rozporządzenia. Ponadto w ocenie Spółki dla obciążenia jej kosztami 900 zł z tytułu badania sprawdzającego, organ zobligowany jest wykazać, jakie koszty poniósł jak również wykazać, że kwota, jaką obciąża spółkę, spełnia dyspozycję przepisu art. 23 b ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił zarzutów zażalenia i postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy wydane przez organ I instancji rozstrzygnięcie jako zgodne z prawem. W ocenie organu w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych, W uzasadnieniu podkreślono, że odwoływanie się przez stronę do przepisów ustawy Prawo celne i traktowanie automatu jako próbki towaru jest niezasadne. W sprawie zastosowanie ma bowiem przepis szczególny (wynikający z ustawy o grach hazardowych), co miało na celu realizację zobowiązań wynikających z wyroku sądu administracyjnego. Postanowienie w przedmiocie kosztów jest jednocześnie odrębnym aktem administracyjnym, niezwiązanym z istotą sprawy głównej tj. cofnięciem rejestracji automatu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej i poprzedzającego postanowienia organu I instancji podtrzymując zarzut naruszenia art. 23b 4 w zw. z ust. 5 ustawy o grach hazardowych i wspierająca ten zarzut argumentację. Ponadto w ocenie Spółki w sprawie doszło do naruszenia art.120 i art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych, poprzez obciążenie spółki kosztami badania sprawdzającego z uwzględnieniem kwoty nieprzewidzianej przepisami ustawy o grach hazardowych, przy jednoczesnym braku wskazania, że sporna kwota wypełnia dyspozycję art. 23 b ust. 4 ustawy o grach hazardowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2014, poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli sądowej w przedmiotowej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Celnej na mocy którego skarżącą Spółkę obciążono kosztami postępowania administracyjnego w wysokości 900 zł, które toczyło się w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier. Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (ust. 3). Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania (ust. 4). W przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie (ust. 5.) Ponieważ automat został przebadany przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów, a wynik badania był negatywny, powyższe uzasadniało obciążenie strony kosztami badania automatu w świetle art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Strona skarżąca nie kwestionuje samej zasadności skierowania na badania i poniesienia kosztów tych badań jako takich. Zgłoszone w skardze zarzuty skupiają się natomiast na kwestii wysokości kosztów, jakimi Spółka została ostatecznie obciążona z tytułu badania automatu do gier, wobec którego cofnięto poświadczenie rejestracji o numerze [...]. Nie budzi wątpliwości Sądu, że organy nie tylko prawidłowo przyjęły, że w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych, ale także prawidłowo ustaliły koszty postępowania tj. w wysokości zgodnej z obowiązującymi przepisami prawa. Koszt badania automatu do gier przez laboratorium celne został wskazany w § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne, zgodnie z którym stawki opłat za badania i analizy przeprowadzone przez laboratoria celne określone zostały w załączniku do rozporządzenia. W poz. 136 załącznika stawka za badanie automatów do gier wynosi 900 zł. W ocenie strony skarżącej w postępowaniu nie wykazano, czy koszty badań rzeczywiście nie przekroczyły średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. Argument strony skarżącej nie uwzględnia, że w sytuacji gdzie za dany rodzaj badania (badanie automatu do gier) przez określoną jednostkę (laboratorium celne) przepisy prawa przewidują tylko jedną i stałą opłatę wobec wszystkich, organy nie różnicują wysokości opłaty. Zobowiązane do działania na podstawie przepisów prawa, organy przyjęły wysokość kosztów postępowania w jedynej dopuszczalnej w obecnym stanie prawnym wysokości. Powołanie przez organy właściwej podstawy prawnej dla rozstrzygnięcia o wysokości kosztów - tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne – w ocenie Sądu w wystarczający sposób dowodzi, że zaskarżone postanowienie nie narusza art. i 23 b ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Wprowadzenie zryczałtowanej opłaty powoduje bowiem, że organ w przypadku badań przeprowadzonych przez laboratoria celne, nie ma obowiązku wykazywać, jaki jest uśredniony koszt badania sprawdzającego. Jednocześnie obowiązująca w tym zakresie zryczałtowana opłata jest niczym więcej, jak właśnie uśrednionym kosztem badania sprawdzającego, tyle, że ustalonym z góry przez ustawodawcę. Minister Finansów został upoważniony do wydania ww. rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. na podstawie art. 92 ust. 4 ustawy Prawo celne. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, ryczałtowe stawki opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne. Określając stawki opłat, należy uwzględnić rodzaj przeprowadzanych badań lub analiz, stopień ich skomplikowania i pracochłonność. Z treści zawartego w art. 92 ust. 4 ustawy upoważnienia nie wynika, aby organ nie mógł ustalić zryczałtowanych opłat za badania w stosunku do którejś z kategorii badań, do przeprowadzenia których upoważnione są laboratoria celne. W ocenie Sądu w rozporządzeniu można było dokonać ustalenia opłat za badania, które laboratoria celne przeprowadzają na podstawie przepisów ustawy Prawo celne, jak i innych ustaw. Zarówno ustawa Prawo celne i ustawa o grach hazardowych, jak i ww. rozporządzenie składają się na - spójny z założenia - system obowiązującego w Polsce prawa. Przyjęcie stanowiska strony skarżącej, wymagałoby natomiast od organów, odstąpienia od stosowania obowiązujących przepisów. Strona skarżąca zarzuca m.in. bowiem także to, że ww. rozporządzenie nie powinno mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ nie ma o nim bezpośredniej wzmianki w ustawie o grach hazardowych. Nie jest to jednak kwestia, którą można traktować jako wyraz niekonsekwencji ustawodawcy, zważywszy, że badania automatów do gier mogą przeprowadzać także inne podmioty niż laboratoria celne. Art. 23b ustawy o grach hazardowych nie precyzuje zaś jakie podmioty są uprawnionymi jednostkami przeprowadzającymi badania sprawdzające automatów do gier. Ustalając odpłatność za badanie organ musi mieć zatem na uwadze jaki konkretnie podmiot wykonał badanie, co zostało uwzględnione w przedmiotowej sprawie, przez wydanie postanowienia w oparciu o adekwatną podstawę prawną. Sąd nie podziela tym samym stanowiska strony skarżącej, że w przypadku badania automatu, wobec którego cofnięto poświadczenie rejestracji o numerze [...] koszty badania automatu do gier powinny być ustalone przez organ w drodze indywidualnego oszacowania, z pominięciem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne (Dz.U. 2004, Nr 94, poz. 913 ze zm.). Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.