III SA/Gd 551/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Górska, Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Anna Zegan, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2013 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 6 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie wymiaru należności celnych oddala skargę. Decyzją z dnia 6 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 10 sierpnia 2012 r. Decyzją tą, wydaną w oparciu o art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne, po wznowieniu postępowania na wniosek "A" Sp. z o.o. w G. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej znak [...] z dnia 7 września 2009r., odmówiono uchylenia dotychczasowej decyzji w całości. Decyzja Dyrektora Urzędu Celnego z dnia 7 września 2009 r., utrzymywała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z dnia 30 maja 2008 r. wymierzającą "A" Spółce z o.o. z G. oraz "B" GmbH z Niemiec należności celne przywozowe ciążące na towarze (mrożone filety z piersi kurczaka), usuniętym spod dozoru celnego, a objętym niezakończoną procedurą wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Spółka "A" złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej powyższą decyzją ostateczną – na podstawie art. 240 § 1pkt 5 i pkt 11 Ordynacji podatkowej argumentując , że dokument Granicznego Lekarza Weterynarii w G. znak [...] z dnia 21 października 2011 r. wskazuje na istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, które istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi, który wydał decyzję oraz że wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17.11.2011 r. w sprawie C-454/10 Oliver Jestel ma wpływ na treść wydanej decyzji. W ocenie organu pismo Granicznego Lekarza Weterynarii nie ujawnia nowych okoliczności faktycznych, bowiem fakt, że przedmiotowe produkty pochodzenia zwierzęcego zostały zadeklarowane jako produkty niespełniające wymagań przywozowych na teren UE znany był organowi celnemu w chwili zgłaszania ich do procedury tranzytu na podstawie Wspólnotowego Świadectwa Zdrowia. Produkty nie mogły być skierowane, zgodnie z przepisami Unii Europejskiej, na terytorium UE do spożycia przez ludzi, wobec czego nie mogły być objęte procedurą dopuszczenia do obrotu na tym terytorium. Kwestie przydatności produktów do spożycia przez ludzi na terytorium UE zostały przedstawione w piśmie Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. z dnia 12 sierpnia 2009 r., z którego wynika, że towar był zdatny do spożycia przez ludzi oraz że Spółka "A" prowadzi skład celny dla towarów niespełniających wymagań przywozowych UE, co oznacza że zakłady produkcyjne i chłodnie wysyłkowe, z których żywność pochodzi, nie są firmami zatwierdzonymi do eksportu na teren UE, lecz produkty przez nie wysyłane spełniają wymagania jakości zdrowotnej kraju odbiorcy i są zdatne do spożycia przez ludzi. Pismo Granicznego Lekarza Weterynarii dotyczyło okoliczności już wyjaśnionych i potwierdzało wcześniejsze ustalenia organu celnego. Także decyzje Powiatowego Lekarza Weterynarii z dnia 11 lutego i 23 czerwca 2005 r. nie wniosły, zdaniem organu, żadnych nowych okoliczności nieznanych wcześniej organowi celnemu, a jedynie potwierdzały fakt, że w składzie celnym prowadzonym przez Spółkę "C" w G. dozwolone jest składowanie mrożonych produktów pochodzenia zwierzęcego niespełniających wymagań przywozowych UE. W ocenie organu wskazany przez stronę wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17.11.2011 r. dotyczył wyłącznie wykładni art. 202 ust. 3 tiret drugie WKC w sprawie pokrycia długu celnego powstałego w wyniku nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny UE. Trybunał stwierdził, że art. 202 ust. 3 tiret drugie powinien być interpretowany w ten sposób, że osobę niezaangażowaną bezpośrednio w nielegalne wprowadzenie towarów na obszar celny Unii, która to osoba uczestniczyła w tym wprowadzeniu jako pośrednik przy zawieraniu umów sprzedaży dotyczących owych towarów, należy uznać za dłużnika długu celnego powstałego w związku ze wskazanym wprowadzeniem, jeśli osoba ta wiedziała lub powinna była wiedzieć, że owe wprowadzenie jest nielegalne (...). Zgodnie z art. 202 ust. 3 tiret drugie WKC dłużnikami długu celnego są osoby, które uczestniczyły w nielegalnym wprowadzeniu towarów na terytorium Unii, gdy wiedziały lub powinny były wiedzieć, że wprowadzenie to jest nielegalne. Natomiast art. 203 ust. 3 tiret drugie WKC stanowi, że dłużnikiem są osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego. Zdaniem strony przesłanki odpowiedzialności osób, o których mowa w obu przepisach są analogiczne, natomiast w ocenie organu odwoławczego orzeczenie ETS to dotyczy zupełnie innej sytuacji i nie ma wpływu na treść wydanej decyzji Dyrektora Izby Celnej. W przypadku usunięcia spod dozoru celnego bierze się pod uwagę rzeczywiste zdarzenia, które miały miejsce podczas trwania procedury ( w tym przypadku tranzytu), a nie etap przed objęciem towaru procedurą celną, a tym samym dozorem celnym. Z akt wynika natomiast, że towar został usunięty spod dozoru w trakcie trwania tej procedury, "A" Spółka z o.o. w G. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 listopada 2012 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia 10 sierpnia 2012 r., zarzucając obrazę przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez ich zastosowanie w sytuacji, kiedy zaistniały przesłanki , o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca wskazała, że pismo Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. z dnia 12 sierpnia 2009 r. nie dotyczyło tego, czy produkty pochodzenia zwierzęcego nadawały się do spożycia przez ludzi na terytorium Unii Europejskiej. Ocena, czy produkt pochodzenia zwierzęcego spełnia wymagania wspólnotowe oraz czy nadaje się do spożycia przez ludzi należy do granicznego lekarza weterynarii. Powiatowy lekarz weterynarii nie jest natomiast granicznym lekarzem weterynarii, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej z dnia 29 stycznia 2004 r. W konsekwencji stanowisko Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w G. nie mogło określać warunków nadania przeznaczenia celnego produktom pochodzenia zwierzęcego, w tym stwierdzać, czy przewożony produkt pochodzenia zwierzęcego nadaje się do spożycia przez ludzi. Skarżący nie zgodził się także z opinią organu, iż decyzje Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. znak [...] z dnia 11 lutego 2005 r. oraz [...] z dnia 23 czerwca 2005 r. nie mogły stanowić dowodu w niniejszej sprawie, ponieważ dotyczą innego podmiotu gospodarczego. Zdaniem skarżącego treść pól 34 - 37 części II wspólnotowego świadectwa weterynaryjnego dla wwozu i przewozu wskazuje, iż w realiach rozpatrywanej sprawy produkty pochodzenia zwierzęcego mogły zostać skierowane wyłącznie do zatwierdzonego składu celnego prowadzonego przez "C" Spółka z o.o. z siedzibą w G.. Zatem nie miała znaczenia okoliczność, iż decyzje organu Inspekcji Weterynaryjnej o zatwierdzeniu składu celnego dotyczą innego podmiotu. Ponadto decyzje Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. z dnia 11 lutego 2005 r. oraz z dnia 23 czerwca 2005 r. dotyczą zatwierdzenia składu celnego dla składowania wyłącznie mrożonych produktów pochodzenia zwierzęcego niespełniających wymagań przywozowych Unii Europejskiej. Reasumując, zdaniem skarżącej, pismo Granicznego Lekarza Weterynarii w G. oraz wymienione decyzje administracyjne Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. dotyczą nowych istotnych okoliczności faktycznych, to jest przydatności produktów pochodzenia zwierzęcego do spożycia przez ludzi. Ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej opiera się na poglądzie, iż źródłem odpowiedzialności osób, o których mowa w art. 203 ust. 3 WKC, są zachowania, które miały miejsce po rozpoczęciu procedury celnej tranzytu. W wyroku z dnia 17 listopada 2011 roku w sprawie C-454/10 Oliver Jestel TSUE wskazał, iż artykuł 202 ust. 3 tiret drugie WKC powinien być interpretowany w ten sposób, że osobę niezaangażowaną bezpośrednio w nielegalne wprowadzenie towarów na obszar celny Unii, która to osoba uczestniczyła w tym wprowadzeniu jako pośrednik przy zawieraniu umów sprzedaży dotyczących owych towarów, należy uznać za dłużnika długu celnego powstałego w związku ze wskazanym wprowadzeniem, jeśli osoba ta wiedziała lub powinna była wiedzieć, że owe wprowadzenie jest nielegalne, co należy do oceny sądu krajowego. TSUE wskazał ponadto, że w nielegalnym wprowadzeniu uczestniczą te osoby, które biorą jakikolwiek udział w tym działaniu. W tym względzie prawodawca nie postanowił , że osobami wskazanymi w tym przepisie są wyłącznie osoby, które przyczyniły się do nielegalnego wprowadzenia towarów w sposób bezpośredni. Może więc chodzić również o osoby, które brały udział w działaniach pozostających w związku z tym wprowadzeniem. Przedmiotem rozważań TSUE było sposób rozumienia zwrotu "uczestnictwo", które nie zostało zdefiniowane w WKC. WKC nie zawiera odesłania do prawa państw członkowskich w celu ustalenia znaczenia i zakresu zawartych w nim przepisów. W konsekwencji przedmiotowy wyrok TSUE miał wpływ na treść wydanej decyzji ostatecznej. Skarżąca dodała, że ustalone zostały osoby, które przekazywały dane dotyczące odbiorcy towarów objętych procedurą celną tranzytu oraz dane dotyczące środka transportu oraz urzędu celnego przeznaczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nadmienić na wstępie należy, że decyzja ostateczna Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 września 2009 r. nr [...] podlegała uprzedniej kontroli sądowoadministracyjnej - skarga skarżącej na tę decyzję została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Gd 500/09, a skarga kasacyjna skarżącej –wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2011r. sygn. akt I GSK 284/10. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Postępowanie w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 6 listopada 2012 r. toczyło się w trybie wznowienia postępowania i jego granice wyznaczają podstawy wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 5 i 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Przepisy te stanowią, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli -wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję ( art. 240 § 1 pkt 5 o.p.), - orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji ( art. 240 § 1 pkt 11 o.p.) . Przedmiotowa decyzja ostateczna utrzymywała w mocy decyzję , wymierzającą m.in. skarżącej należności celne przywozowe ciążące na towarze usuniętym spod dozoru , o określonej klasyfikacji taryfowej ( wskazanej przez stronę). Skarżąca, nie zgadzając się ze stanowiskiem organów dotyczącym znaczenia wartości dowodu w postaci pism Powiatowego Inspektora Weterynaryjnego i Granicznego Lekarza Weterynarii nie dostrzega, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w danym przypadku powinny skutkować ustaleniem wymiaru ciążących na tym towarze należności w nowej wysokości (innej niż ustalona decyzją ostateczną), bądź prowadzić do zmiany klasyfikacji taryfowej. Taka jest bowiem logika korzystania z możliwości wznowienia postępowania w sprawie celnej. Tymczasem, jak wynika ze szczegółowych wyjaśnień organu pierwszej instancji, które są dla Sądu przekonujące, ze wskazanego przez skarżącą w zgłoszeniu celnym kodu taryfy celnej importowanego towaru, wynikało, że towar ten był zdatny do spożycia przez ludzi, a jedynie wobec braku spełnienia wymogów przywozowych UE - nie mógłby zostać dopuszczony do obrotu na rynku wspólnotowym na zasadach ogólnych. Pamiętać należy, że w omawianej sprawie towar na obszar celny UE został wprowadzony nie docelowo, a jedynie w celu przewozu do kraju trzeciego (tranzytu). Zatem wszelkie czynności Inspekcji Weterynaryjnej względem tego towaru odbywały się z uwagi na jego zgłoszenie do procedury tranzytu. Bez znaczenia dla wyniku rozpoznawanej sprawy było ustalenie, która ze służb weterynaryjnych mogła wypowiadać się w zakresie spełnienia bądź nie spełnienia wymogów przywozowych dla towarów przewidzianych do swobodnego obrotu w Unii Europejskiej oraz jego przydatności do spożycia przez ludzi. Istotnym było, jak wyżej wskazano, że towar nie był docelowo wprowadzony na obszar celny UE, a z powodu jego usunięcia spod dozoru celnego należało uregulować jego sytuację prawną. Dla wymiaru ciążących na tym towarze należności żadnego znaczenia nie miał fakt, że towar ten nie spełniał wymogów przywozowych dla towarów przewidzianych do swobodnego obrotu w Unii Europejskiej. Niespełnienie wymogów w tym zakresie potwierdza Graniczny Lekarz Weterynarii w piśmie z dnia 21 października 2011 r. Brak wpływu na wymiar należności celnych z przyczyny wyżej wskazanej wynika z art. 212 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L z 1992 r. 302.1 ze zm.) , dalej jako "WKC", który znajduje zastosowanie w sprawie. Przepis ten stanowi, że dług celny, określony w art. 201-205 i art. 209-211, powstaje nawet wówczas gdy towar jest przedmiotem zakazów lub ograniczeń wywozowych lub przywozowych, niezależnie od ich rodzaju. Usunięcie towaru spod dozoru celnego nie spowodowało bynajmniej zmiany jego klasyfikacji taryfowej. Ponadto, na co zasadnie wskazał organ odwoławczy, pismo Granicznego Lekarza Weterynarii nie zawierało nowych okoliczności faktycznych, nieznanych organowi, bowiem fakt, że przedmiotowe produkty zostały zadeklarowane jako niespełniające wymagań przywozowych UE znany był organowi celnemu. Stwierdzić trzeba także, że bez związku z istotą niniejszej sprawy pozostaje konstatacja skarżącej, mająca w jej ocenie potwierdzić zasadność zarzutów skargi, że "korzystne z punktu widzenia systemu bezpieczeństwa żywności jest stwierdzanie, czy produkt pochodzenia zwierzęcego nadaje się do spożycia przez ludzi na podstawie przepisów wspólnotowych, a nie przepisów państw trzecich, które to przepisy nie są znane zarówno granicznemu lekarzowi weterynarii, jak i powiatowemu lekarzowi weterynarii". Powołane zatem w skardze orzecznictwo nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem dotyczyło towaru nienadającego się w ogóle do spożycia przez ludzi. Sąd podzielił także stanowisko organu, że decyzje Powiatowego Lekarza Weterynarii w G. z dnia 11 lutego 2005 r. i z dnia 23 czerwca 2005 r. dotyczyły okoliczności wyjaśnionych w poprzednim postępowaniu i mogły stanowić dowód, o ile prowadziłyby do podważenia dokonanych przez organy celne ustaleń. Tymczasem stanowiły one potwierdzenie tego, że towar nie spełniał wymogów przywozowych UE i jako taki nie mógł zostać dopuszczony do obrotu na zasadach ogólnych. Z tego też względu nie był przydatny do spożycia przez ludzi na obszarze UE. Nie jest to natomiast tożsame z nie przydatnością do spożycia w ogóle, a oznacza jedynie niezachowanie szczególnych norm wymaganych dla dopuszczenia żywności na rynek wspólnotowy. Zatem należy uznać za trafny pogląd organów administracji celnej, według którego pismo Granicznego Lekarza Weterynarii z 21 października 2011 r. nie stanowi nowego dowodu ani okoliczności faktycznej, która uzasadniałaby zmianę stanowiska wyrażonego przez organy celne w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 września 2009 r., nr [...]. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wbrew stanowisku strony skarżącej treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 17 listopada 2011 r. w sprawie C-454/10 Oliver Jestel nie stanowi w przedmiotowej sprawie podstawy wznowienia postępowania, uzasadniającej uchylenie wydanej decyzji ostatecznej. W wyroku tym Trybunał wskazał, odpowiadając na pytanie prejudycjalne sądu niemieckiego, że art. 202 ust. 3 tiret drugie WKC powinien być interpretowany w ten sposób, że osobę niezaangażowaną bezpośrednio w nielegalnym wprowadzeniu towarów na obszar celny Unii, która uczestniczyła w tym wprowadzeniu jako pośrednik przy zawieraniu umów sprzedaży dotyczących owych towarów należy uznać za dłużnika długu celnego powstałego w związku ze wskazanym wprowadzeniem, jeśli osoba ta wiedziała lub powinna była wiedzieć, że owe wprowadzenie jest nielegalne, co należy do oceny sądu krajowego. W sprawie niniejszej, dotyczącej nielegalnego usunięcia spod dozoru celnego zastosowanie miał przepis art. 203 ust. 3 tiret drugie WKC, który to przepis brzmi podobnie, choć nie identycznie, jak analizowany w wyroku TSUE w sprawie Jestel przepis art. 202 ust. 3 tiret drugie WKC. W myśl tego przepisu dłużnikami są osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru spod dozoru celnego i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego. Czynność usunięcia spod dozoru celnego należy w świetle orzecznictwa Trybunału rozumieć jako każde działanie lub zaniechanie, którego skutkiem jest uniemożliwienie lub utrudnienie organom celnym możliwości dostępu, przeprowadzenia kontroli towarów objętych dozorem celnym. Zatem w przypadku usunięcia spod dozoru celnego mamy do czynienia z pewnymi czynnościami faktycznymi odnoszącymi się do towarów objętych dozorem celnym – w trakcie trwania określonej procedury celnej. Tylko tego rodzaju czynności mogą bowiem wpływać na dostęp organów celnych do towaru lub możliwość przeprowadzenia kontroli. Inaczej jest natomiast z wprowadzeniem towaru na obszar celny wspólnoty, w rozumieniu wynikającym z wyroku w sprawie Jestel. Uczestnictwo w nielegalnym wprowadzeniu towarów na obszar celny Unii obejmuje bowiem także, w świetle powyższego wyroku, pośrednictwo przy dokonywaniu czynności prawnych – np. sprzedaży towarów poprzedzających samo wprowadzenie towaru na wspólnotowy obszar celny. Zatem nie zachodzi prawna analogia w zakresie przesłanek powstania długu celnego między regulowaną w art. 202 ust. 3 tiret drugie WKC kwestią nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Unii i regulowaną w art. 203 ust. 3 tiret drugie WKC kwestią usunięcia towaru spod dozoru celnego. Z tych względów Sąd, nie podzielając zarzutów skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.