III SA/Gd 620/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Dominiak Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.) Sędzia WSA Felicja Kajut po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 5 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 czerwca 2017 r., nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia 27 lutego 2017 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wymierzył T. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością we W. (dalej jako - "skarżąca spółka") karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła skarżąca spółka domagając się jej uchylenia w całości i umorzenia postępowania. Postanowieniem z dnia 6 czerwca 2017 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu organ ustalił, że pismem z dnia 19 grudnia 2016 r. pełnomocnik skarżącej (radca prawny W.Z.), powołując się na pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy wniósł o umorzenie postępowania. W związku z brakiem pełnomocnictwa w aktach sprawy organ wezwał pełnomocnika skarżącej do jego nadesłania, w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania. Wezwanie zostało doręczone w dniu 16 stycznia 2017 r., zaś pełnomocnictwo zostało nadane za pośrednictwem operatora pocztowego dzień po zakreślonym terminie, tj. w dniu 24 stycznia 2017 r. oraz nie zawierało wskazania adresu elektronicznego w systemie ePUAP. Organ odwoławczy uznał za nieprawidłowe stanowisko organu I instancji, który przyjął, że nieuzupełnienie pełnomocnictwa o adres elektroniczny pełnomocnika stanowiło brak formalny, którego nieusunięcie upoważniało organ do pominięcia go w sprawie. Zgodnie bowiem z art. 145 § 2 o.p. wszelką korespondencję należało doręczać ustanowionemu pełnomocnikowi. Naczelnik Urzędu Celnego decyzję wydał dopiero w dniu 27 lutego 2017 r., kiedy w aktach sprawy znajdowało się już od miesiąca pełnomocnictwo. Decyzję organu I instancji doręczono stronie zamiast jego pełnomocnikowi, czyli z naruszeniem ww. przepisu prawa. W związku z tym decyzja z dnia 27 lutego 2017r. nie została właściwie doręczona i nie weszła ona do obrotu prawnego. W tym wypadku brak skutecznego doręczenia decyzji sprawia, że w ogóle nie rozpoczął biegu termin przewidziany do wniesienia odwołania. Tym samym, odwołanie złożone w takich okolicznościach uznać należało za niedopuszczalne. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniosła skarżąca spółka domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Zarzuciła ona naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego bezzasadne zastosowanie w sytuacji, gdy zaskarżone orzeczenie organu I instancji z dnia 27 lutego 2017 r. jest decyzją w rozumieniu przepisów procedury. Skarżąca podniosła, że nie zgadza się z takim rozstrzygnięciem, ponieważ zaskarżona decyzja została wadliwie doręczona stronie, a nie działającemu w sprawie pełnomocnikowi. W związku z tym złożone od niej odwołanie winno być rozpoznane i błędne było zatem postanowienie o jego niedopuszczalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawę prawną wydania zaskarżonego postanowienia stanowi art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej - "o.p"). Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2). W literaturze i orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze podmiotowym, jak również przedmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuacje wniesienia odwołania przez jednostkę niemającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia albo też wniesienia odwołania przez stronę niemającą zdolności do czynności prawnych. Z kolei przedmiotowe przyczyny niedopuszczalności odwołania obejmują m.in. przypadki braku przedmiotu zaskarżenia, nie rozpoczęcia biegu terminu czy wyłączenia przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. Jednym z warunków formalnych decydujących o dopuszczalności odwołania jest zachowanie terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p. Przepis ten stanowi, że bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczyna się wraz z doręczeniem decyzji. Doręczenie decyzji stanowi wprowadzenie jej do obrotu prawnego. Przy czym zgodnie z ugruntowanym poglądem judykatury jedynie doręczenie zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy (zob. wyrok NSA z dnia 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3338/16). W niniejszej sprawie powodem wydania zaskarżonego postanowienia było uznanie przez organ odwoławczy, że decyzja organu I instancji z dnia 27 lutego 2017 r., nie została doręczona ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi lecz stronie. Tym samym jej doręczenie było wadliwe, gdyż nastąpiło z naruszeniem reguł określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Jednocześnie organ odwoławczy przyjął, że brak skutecznego doręczenia decyzji sprawia, że w ogóle nie rozpoczął biegu termin przewidziany do wniesienia odwołania. Zasady i sposób doręczania pism w postępowaniu podatkowym uregulowane zostały w art. 144-154 Ordynacji podatkowej i tylko w przypadku ich zachowania doręczenie jest skuteczne. Zgodnie z art. 145 § 2 tej ustawy, jeśli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Trzeba podkreślić, co jest ważne, że organ odwoławczy i skarżąca spółka byli zgodni, że doręczenie ww. decyzji w niniejszej sprawie było nieprawidłowe. Zarówno organ, jak i skarżąca spółka trafnie podnosili, że decyzja powinna zostać doręczona pełnomocnikowi (okoliczność ustanowienia przez skarżącą spółkę pełnomocnika w sprawie była bezsporna). Nie może budzić wątpliwości, że ustanowienie pełnomocnika obliguje organy prowadzące postępowanie do doręczania wszystkich pism procesowych temu pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.). Pełnomocnik powinien mieć zapewniony czynny udział w postępowaniu, tak samo jak strona postępowania, gdyby działała samodzielnie. Obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi istnieje od momentu doręczenia organowi dokumentu pełnomocnictwa. Jeżeli zatem strona ustanowiła pełnomocnika, decyzję doręcza się pełnomocnikowi. Jest oczywiste, że doręczenie decyzji stronie - z pominięciem pełnomocnika - nie może być uznane za skuteczne. Jak podnosi się w literaturze prawa niesłuszne jest stanowisko, że doręczenie stronie decyzji z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, może być uznane za skuteczne, jeżeli nie wywołuje dla strony ujemnych skutków. "Relatywizowanie, skutków procesowych niedoręczenia wszelkich pism pełnomocnikowi na negatywne lub pozytywne dla strony może powodować, że doręczenie dokonane w tych samych okolicznościach faktycznych i przy niezmienionym stanie prawnym, w zależności od późniejszych zdarzeń niezwiązanych z samym aktem doręczenia, raz byłoby uważane za prawnie skutecznie, a innym razem wręcz odwrotnie, co kłóciłoby się z zasadą wyrażoną w § 2 komentowanego przepisu, który skuteczności doręczenia pisma pełnomocnikowi nie uzależnia od skutków procesowych, jakie to doręczenie wywołuje dla strony" (tak też: Bogusław Dauter i Andrzej Kabat w: Ordynacja podatkowa, Komentarz, Stefan Babiarz, Bogusław Dauter, Roman Hauser, Andrzej Kabat, Małgorzata Niezgódka-Medek, Jan Rudowski, W-wa 2017 r., str. 968 i 1194). Z powyższym poglądem należy się zgodzić. Zatem Sąd, oceniając legalność zaskarżonego postanowienia, doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa. Organ odwoławczy zasadnie uznał, że decyzja organu I instancji z dnia 27 lutego 2017 r., nie została skutecznie doręczona, gdyż mimo ustanowienia w sprawie pełnomocnika przez skarżącą spółkę, przedmiotowa decyzja nie została doręczona pełnomocnikowi, wbrew jednoznacznej dyspozycji przepisu art. 145 § 2 o.p. Takie działanie było bez wątpienia wadliwe i nie wywołało skutków związanych z prawidłowym doręczeniem decyzji, w tym nie otworzyło terminu do wniesienia środka odwoławczego. W przypadku bowiem błędnego doręczenia czynność ta jest bezskuteczna. Wniesienie więc w zaistniałej sytuacji odwołania nastąpiło przed rozpoczęciem biegu terminu do dokonania tej czynności i musi być oceniane jako przedwczesne. Termin ten pozostaje dla skarżącej spółki otwarty. Na marginesie można dodać, że w przywołanym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjny z dnia 22 marca 2017 r. (sygn. akt I GSK 166/17) przyjęto, że brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie udzielonym pełnomocnikowi profesjonalnemu nie stanowi przeszkody w prowadzeniu postępowania. W szczególności tego typu brak w żadnej mierze nie niweczy skuteczności udzielonego pełnomocnictwa. Jeżeli w pozostałym zakresie pełnomocnictwo jest sporządzone zgodnie z wymogami prawa, wskazany powyżej brak nie może budzić żadnych wątpliwości organu podatkowego dotyczących skuteczności pełnomocnictwa. Wymóg wskazania w pełnomocnictwie adresu elektronicznego nie dotyczy istoty stosunku prawnego pełnomocnictwa. Wiąże się natomiast z przewidzianą w art. 144 § 5 o.p. zasadą doręczania pism pełnomocnikom profesjonalnym za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Tym samym stanowisko organu odwoławczego odnośnie skutków braku adresu elektronicznego, zwłaszcza dla bytu pełnomocnictwa było zasadne. Wbrew poglądowi wyrażonemu w skardze organ nie zakwestionował istnienia decyzji w niniejszej sprawie. Konstatując, należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że brak skutecznego doręczenia decyzji sprawia, że w ogóle nie rozpoczął bieg terminu przewidziany do wniesienia odwołania w przepisie art. 223 § 2 pkt 1 o.p. Wniesione odwołanie jest przedwczesne i nie może wywołać skutków prawnych. Wobec powyższego organ odwoławczy prawidłowo stwierdził niedopuszczalność wniesionego odwołania na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa strony do rozpoznania sprawy w dwóch instancjach. Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.