III SA/Gd 644/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Felicja Kajut,, Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Januszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 czerwca 2015 r. nr [...[ w przedmiocie kosztów postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 17 czerwca 2015 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 marca 2015 r. (nr [...]), którym organ ustalił koszty postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych w wysokości 900 zł. W sprawie zaistniały następujące okoliczności faktyczne i prawne: Postanowieniem z dnia 30 marca 2015 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego – działając na podstawie art. 269, art. 270a, art. 267 § 1 ust. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) w związku z art. 8, art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540) oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94 poz. 913) - w stosunku do "A" Spółki z o.o. z siedzibą w W., ustalił koszty postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o numerze poświadczenia rejestracji: [...] w wysokości 900 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu 12 września 2011 r. wydał decyzję cofającą rejestrację automatu do gier o numerze fabrycznym [...]. Od decyzji tej ww. spółka złożyła odwołanie. Następnie Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 21 marca 2012 r. zlecił Naczelnikowi Urzędu Celnego przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w sprawie o cofnięcie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych [...] nr poświadczenia rejestracji [...], nr fabryczny [...] poprzez wydanie opinii przez jednostkę badawczą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Przedmiotowy automat do gier został zbadany przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne, upoważnioną przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...] z dnia 27 listopada 2012 r. W wyniku badania ustalono, że ww. automat nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Organ powołał art. 267 § 1 ust. 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, który stanowi, że stronę obciążają koszty przewidziane odrębnymi przepisami. Przepis art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych z kolei wskazuje, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat. Koszt badania automatu do gier wskazany został w powołanym w podstawie prawnej rozporządzeniu i wyniósł 900 zł (poz. 136 załącznika do ww. rozporządzenia). Spółka "A" wniosła zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji kwestionując upoważnienie jednostki badawczej do prowadzenia badań technicznych automatów do gier. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 17 czerwca 2015 r. (nr [...]), na podstawie art. 233 § 1 w związku z art. 239 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z art. 8, art. art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowy automat do gier został zbadany przez Wdział Laboratoriom Celne Izby Celnej w B., tj. jednostkę badawczą upoważnioną przez Ministra Finansów. Wydana opinia z badania sprawdzającego z dnia 17 stycznia 2014 r. nr [...] ma wynik negatywny, co oznacza, że automat nie spełnia wymogów ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych, w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Przesłanką uzasadniającą wydanie rozstrzygnięcia była negatywna opinia z badań sprawdzających, zawierająca opis stwierdzonych nieprawidłowości, która jest jedynym wymogiem art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Zasadne zatem było obciążenie spółki kosztami tego badania. Koszty badań przeprowadzanych przez laboratoria celne określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne. Stawka przewidziana za przedmiotowe badania jest jednolita dla wszystkich automatów i urządzeń do gry i wynosi 900 zł. Na koniec organ odwoławczy dodał, że do jego kompetencji nie należy badanie zasadności umieszczenia jednostki badającej na liście jednostek upoważnionych do badań automatów. W niniejszym postępowaniu ocenie podlega jedynie kwestia obciążenia strony kosztami badania automatu. "A" Spółka z o.o. z siedzibą w W. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 23b ust. 3 w związku z art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 129 ust. 3, jak również art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r o grach hazardowych (dalej: "u.g.h.") w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3, art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności oraz art. 5 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylającego rozporządzenie (EWG) Nr 339/93 przez wadliwe przyjęcie, iż Izba Celna posiada status jednostki badającej, podczas gdy: - o posiadaniu przez daną osobę statusu jednostki badającej decyduje przedstawienie certyfikatu adekwatnego do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a nie certyfikatu na cokolwiek; - sam fakt udzielenia upoważnienia nie przesądza o uzyskaniu przez podmiot statusu jednostki badającej i możliwości przeprowadzenia w tym charakterze badań sprawdzających, gdyż upoważnienie jest udzielane na okres nie dłuższy niż okres ważności akredytacji, a w ślad za tym do uzyskania statutu jednostki badającej konieczne jest zarówno udzielenie ważnego upoważnienia przez Ministra Finansów jak i posiadanie przez dany podmiot właściwej akredytacji (adekwatnej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier), nadto upoważnienie udzielone wbrew warunkom ustawy jest nieważne z mocy prawa; - lista jednostek badających publikowana na stronie internetowej Ministra Finansów nie jest źródłem prawa i nie kreuje żadnych uprawnień. Skarżąca wniosła również o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wydruku ze strony internetowej Polskiego Centrum Akredytacji dotyczącego zakresu akredytacji nr [...] posiadanego przez Izbę Celną w G. na okoliczność braku potwierdzonych akredytacją kompetencji fachowych Izby Celnej w G. do prowadzenia badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Powołując się na treść art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych, skarżąca spółka podniosła, że opinia jednostki badającej nie może stanowić dowodu w sprawie, gdyż została wydana przez podmiot nieposiadający faktycznych kwalifikacji oraz umocowania do przeprowadzania badań automatów o niskich wygranych. Zakres akredytacji Referatu Laboratorium Celnego Izby Celnej w G. nie dotyczy urządzeń elektronicznych, jakimi są automaty o niskich wygranych. Izba Celna w G. jest kompetentna w dziedzinie badań chemicznych, analityki chemicznej pasz, chemikaliów, wyrobów chemicznych, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi, w tym żywności, badań właściwości fizycznych wyrobów z tworzyw sztucznych, tkanin. W ocenie skarżącej wykładnia przepisów art. 23 f ust 1 pkt 1 u.g.h. w związku z art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy o systemie oceny zgodności oraz w związku z art. 129 ust. 3 u.g.h. prowadzi do wniosku, że jednostką badającą może być podmiot posiadający akredytację z zakresem adekwatnym do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, jakimi są automaty do gier (w tym o niskich wygranych). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo podkreślił, że przepis art. 23b ustawy o grach hazardowych był notyfikowany Komisji Europejskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (pkt 2). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 czerwca 2015 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 marca 2015 r., którym ustalono wobec skarżącej wysokość kosztów postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o numerze poświadczenia rejestracji [...] w wysokości 900 zł. Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy tego, czy w związku z przeprowadzonym badaniem automatu istniały podstawy do obciążenia spółki jego kosztami (koszty postępowania). Zaskarżone postanowienia wydane zostały w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 269, art. 270a oraz art. 267 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", w zw. z art. 8, art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201 poz.1540 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h.", jak również w oparciu o § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zm.). W myśl art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Przepis art. 267 § 1 o.p. stanowi, że stronę obciążają koszty: 1) które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie; 1a) stawiennictwa uczestników postępowania na rozprawę, która nie odbyła się w wyniku nieusprawiedliwionego niestawiennictwa strony, która złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy; 2) (uchylony) 3) sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178; 4) przewidziane w odrębnych przepisach; 5) powstałe z jej winy, a w szczególności koszty: a) o których mowa w art. 268, b) wynikłe wskutek zatajenia lub nieprzedstawienia dowodu w wyznaczonym terminie, c) wynikłe wskutek złożenia wyjaśnień lub zeznań niezgodnych z prawdą. W sprawie kosztów postępowania wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (art. 270a o.p.). Organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia, wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia (art. 269 o.p.). Badanie sprawdzające automatu do gier o niskich wygranych nastąpiło w toku postępowania w sprawie cofnięcia jego rejestracji. Koszty postępowania - koszty badania sprawdzającego - ustalono kontrolowanymi w niniejszej sprawie postanowieniami na podstawie art. 23b ust. 5 u.g.h., który stanowi, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Przepis ten - w rozumieniu art. 267 § 1 pkt 4 o.p. - jest przepisem odrębnym. Postanowienie w sprawie kosztów postępowania jest odrębnym aktem administracyjnym (ma odrębny byt), dotyczącym kwestii incydentalnej, nie związanej z istotą sprawy, lecz z czynnościami postępowania. Przepisy - Ordynacji podatkowej nie uzależniają rozstrzygnięcia o kosztach postępowania od wyniku sprawy - w tym przypadku od wyniku sprawy dotyczącej cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Z katalogu kosztów wymienionych w art. 267 § 1 o.p. wynika, że obciążenie nimi strony nie jest związane z wynikiem postępowania "głównego". Z art. 23a ust. 7 u.g.h. wynika jednoznacznie, że obciążenie podmiotu eksploatującego automat lub urządzenie kosztami badania sprawdzającego wymaga jedynie ustalenia, że wynik tego badania potwierdza, że automat lub urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie. W treści opinii Izby Celnej w B. Wydziału Laboratorium Celne, na którą powołały się organy obu instancji stwierdzono, że wynik badania potwierdza, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Z art. 23b ust. 3 w zw. z art. 23f ust. 1 u.g.h. wynika, że badanie sprawdzające przeprowadzane jest przez jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie sprawdzające w niniejszej sprawie nastąpiło na zlecenie naczelnika urzędu celnego. Zostało ono wykonane przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne, dysponującą upoważnieniem Ministra Finansów nr [...] z dnia 27 listopada 2012 r. Należy podkreślić, że skarżąca nie kwestionowała, że Izba Celna w B. Wydział Laboratorium Celne, która przeprowadziła badanie przedmiotowego automatu, dysponuje wspomnianym upoważnieniem Ministra Finansów. Skarżąca kwestionowała natomiast fakt, że Izba Celna w G. posiada status jednostki badającej oraz legitymuje się akredytacją o zakresie adekwatnym do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w tym o niskich wygranych (akredytacja Nr [...] wydana w dniu 1 lipca 2015 r. dla Izby Celnej w G. Wydział Laboratorium Celne). W tym kontekście należy wyjaśnić, że wskazana przez skarżącą jednostka badawcza nie uczestniczyła w sporządzeniu opinii z badania sprawdzającego Nr [...] z dnia 17 stycznia 2014 r., dotyczącej automatu do gier o nr poświadczenia rejestracji: [...]. Przedmiotową opinię z badania sprawdzającego ww. automatu sporządziła bowiem Izba Celna w B. Wydział Laboratorium Celne. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że z przepisu art. 23f ust. 1 u.g.h. wynika, iż upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia wymienione w przepisie tym warunki, m.in. dotyczące akredytacji. Z kolei art. 23f ust. 2 u.g.h. stanowi, że upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1 (...). Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3 u.g.h.). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust. 4 u.g.h.). Wynika z powyższego, że spełnienie warunków określonych w ustawie przez podmiot ubiegający się o udzielenie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier podlega weryfikacji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Po dokonaniu pozytywnej weryfikacji minister ten udziela upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a następnie podaje ten fakt do publicznej wiadomości. Żaden z przepisów prawa nie upoważnia organów administracji do weryfikacji stanowiska ministra finansów i samodzielnej oceny, czy podmiot ubiegający się o udzielenie mu upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier spełnił wymogi ustawowe do uzyskania takiego upoważnienia. Do tego bowiem w istocie sprowadzają się zarzuty skargi, abstrahując od faktu, że dotyczą one braku kompetencji Izby Celnej w G. Referat Laboratorium Celne do przeprowadzania badań automatów do gier o niskich wygranych, czyli innej jednostki badawczej aniżeli tej, która sporządziła opinię z badania sprawdzającego dotyczącą automatu do gier o nr poświadczenia rejestracji: [...], tj. Izby Celnej w B. Wydział Laboratorium Celne. Należy podkreślić, że zadaniem organów w prowadzonym przez siebie postępowaniu jest zlecenie przeprowadzenia badania automatu podmiotowi, któremu minister udzielił upoważnienia, a nie weryfikacja upoważnienia udzielonego przez ministra, czy też ocena kompetencji takiego podmiotu do przeprowadzenia badań. Brak też podstaw do przyjęcia, by kontroli takiej dokonywał Sąd w niniejszym postępowaniu. Tym samym brak było również podstaw do przeprowadzenia wnioskowanego w skardze dowodu z wydruku ze strony internetowej Polskiego Centrum Akredytacji dotyczącego zakresu akredytacji posiadanej przez Izbę Celną w G. Wniosek ten na rozprawie w dniu 29 października 2015 r. został przez Sąd oddalony. Ponadto ani organy administracji, ani Sąd w niniejszym postępowaniu nie mają kompetencji do stwierdzenia nieważności czynności Ministra Finansów, dotyczącej udzielenia Izbie Celnej w G. kwestionowanego upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Wobec powyższego Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące kompetencji Izby Celnej w G. do sporządzenia przedmiotowego badania sprawdzającego za chybione. Skarżąca nie kwestionowała wysokości kosztów, którymi ją obciążono. Ustalona przez organy wysokość kosztów postępowania - 900 zł - jest zgodna z pkt 136 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. nr 94, poz. 913 ze zm.), który przewiduje ryczałtową stawkę opłat za badania automatów lub urządzeń do gier w w/w wysokości. Mając na uwadze powyższe Sąd, nie podzielając zarzutów skargi co do naruszenia przez organy wymienionych w skardze przepisów, ani nie stwierdzając naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego i procesowego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.