I SA/Gl 1009/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Asesor Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2006 r. sprawy ze skargi J. i R. G. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. uchyla zaskarżone postanowienie Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] działając na podstawie art. 123 § 1 pkt 2, art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego /t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 90, poz. 1071 ze zm./ oraz art. 18, art. 23 § 3, ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /t.j. Dz.U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm./, art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /t.j. Dz.U. z 2001, Nr 79, poz. 856 ze zm./ i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych /Dz.U. Nr 198, poz. 1925/ po rozpoznaniu zażalenia pani J. G. i pana R. G. na postanowienie Wójta Gminy Z. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie: 1) uznania zarzutu w stosunku do tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego wobec pana R. G. obejmującego III i IV ratę łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2003; 2) odrzucenia jako bezpodstawnego zarzutu w stosunku do tytułów wykonawczych dotyczących podatku od środków transportowych o nr: - [...],[...],[...]wystawionych wobec pana R. G. obejmujących I i II ratę 2002 r. i I ratę 2003 podatku od pojazdów o nr rej. [...] i [...]; - [...], v wystawionych wobec pani J. G. obejmujących I ratę 2002 r. podatku od pojazdów o nr rejestracyjnych [...] i [...]; 3) odmowy wstrzymania czynności egzekucyjnych w stosunku do tytułów wykonawczych [...],[...],[...],[...],[...]dotyczących podatku od środków transportowych - Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy ustalił, że pan R. G. i pani J. G. w piśmie z dnia [...] 2005 r. wnieśli zarzut na postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. między innymi na podstawie wystawionych przez Wójta Gminy Z. tytułów wykonawczych [...],[...],[...],[...],[...]. Wnoszący podnieśli, że obowiązki, które zostały ujęte w tytułach wykonawczych [...],[...],[...] nie istnieją "gdyż w czasie, za który zostały wystawione zobowiązani nie byli właścicielami samochodów" wymienionych we wskazanych tytułach wykonawczych. Natomiast wobec tytułu wykonawczego nr [...] zobowiązani podnieśli, że nie wskazano w nim należycie obowiązku /sformułowanie łączne zobowiązanie pieniężne skarżący uznali za niewystarczające/, a dochodzony tym tytułem obowiązek nie istnieje z uwagi na to, iż zobowiązani nigdy "nie uprawiali roli i nie byli właścicielami nieruchomości rolnej". Ponadto Państwo G. wyrazili zdanie, że tytuły wykonawcze [...],[...] są wadliwe, ponieważ błędnie wpisano w nich podstawę prawną, zaznaczono poz. 1 /orzeczenie/ bez podania numeru i dnia wydania orzeczenia. Wnoszący zarzucili organom administracji publicznej wystawiającym tytuły wykonawcze /wierzycielom/, iż te naruszyły art. 6, 7, 8 kpa – "co powoduje nieważność postępowania". Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. działając jako organ egzekucyjny pismem Nr [...] dnia [...] 2005 r. zwrócił się do wierzyciela Wójta Gminy Z. o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Wójt Gminy Z. postanowieniem Nr [...] z dnia [...] r. uznał za zasadny zarzut pana R. G. na prowadzone postępowanie egzekucyjne w części dotyczącej obowiązku objętego tytułem wykonawczym nr [...] – III i IV rata 2003 r. łącznego zobowiązania pieniężnego; odrzucił zarzuty w stosunku do tytułów wykonawczych [...],[...],[...]wystawionych wobec pan R. G. obejmujących I i II ratę 2002 r. i I ratę 2003 podatku od pojazdów o nr rej. [...] i [...] oraz w stosunku do tytułów wykonawczych [...],[...] wystawionych wobec pani J. G. obejmujących I ratę 2002 r. podatku od pojazdów o nr rejestracyjnych [...] i [...] ; odmówił wstrzymania czynności egzekucyjnych w stosunku do tytułów wykonawczych [...],[...],[...],[...],[...]. Wierzyciel stwierdził, iż zarzut nieistnienia obowiązku ujętego w tytułach wykonawczych [...],[...],[...] był bezzasadny. Z oświadczenia pana R. G. z dnia [...] 2003 r. złożonego w Starostwie Powiatowym w T. wynika, że zbył on dopiero w tym dniu pojazd o nr rejestracyjnym [...]. Zatem zasadne było wystawienie tytułów wykonawczych [...],[...] mających za przedmiot zaległości w podatku od środków transportowych należnych od pojazdu o nr [...] za 2002 r. i I półrocze 2003 r. Pan R. G. do dnia wydania postanowienia przez wierzyciela nie zgłosił zbycia pojazdu o nr rej. [...], tytuł wykonawczy [...] opiewa na zaległość w podatku od środków transportowych za pojazd o nr rej. [...] z 2002 r. W tytułach wykonawczych [...],[...]zaznaczono, że w rubryce podstawa prawna należności nie wpisano daty i nr orzeczenia ponieważ, jak wyjaśnił Wójt Gminy Z., pani J. G. złożyła deklarację na podatek od środków transportowych na rok 2002 /pojazdy nr rej. [...] i [...]/. Państwo R. i J. G. złożyli zażalenie w dniu [...] 2005 r. na postanowienie Wójta Gminy Z. z dnia [...] r., w którym podtrzymali zarzuty wobec tytułów wykonawczych [...] , [...] w zakresie błędnego oznaczenia pozycji w rubryce podstawa prawna należności /poz. 30/. Nadto skarżący zarzucili, że tytuł wykonawczy [...],[...]jest wadliwy przez nieprecyzyjne określenie podstawy prawnej – brak numeru artykułu, z którego wynikał obowiązek podatkowy. Zobowiązani zarzucili Wójtowi Gminy Z., że w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się należycie do zarzutów sformułowanych względem tytułu wykonawczego nr [...] oraz nie uzasadnił odmowy "wstrzymania wykonalności tytułów wykonawczych". W dalszej części uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. zważyło co następuje: Art. 2 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, iż egzekucji administracyjnej podlegają obowiązki z tytułu podatków, opłat i innych należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1977 r. Ordynacja podatkowa /t.j. Dz.U. Nr 8, poz. 60/. Natomiast stosownie do art. 3 § 1 tej samej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo – w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego – bezpośrednio z przepisu prawa. Zatem dla przeprowadzenia egzekucji administracyjnej wystarczające jest aby dochodzony obowiązek powstał, w którymś ze sposobów określonych w art. 3 § 1 przytoczonej ustawy, to jest: z mocy prawa /bez potrzeby wydania odrębnego orzeczenia/, albo poprzez jego nałożenie w drodze rozstrzygnięcia podjętego przez właściwy organ. Zobowiązanie w podatku od środków transportowych powstaje z mocy ustawy bez konieczności wydawania decyzji ustalającej wysokość podatku, jego wysokość określana jest w drodze samoobliczenia /przez złożenie deklaracji/. Równoczesne oznaczenie w treści tytułu wykonawczego jako podstawy prawnej należności pozycji "orzeczenie" oraz "deklaracja/zgłoszenie" nie ma znaczenia dla poprawności egzekucji administracyjnej, w sytuacji gdy zaistniało jedno ze zdarzeń dających podstawę do jej prowadzenia. Za istotną wadę należałoby uważać, poczytywać sytuację, w której w tytule wykonawczym oznaczono rubrykę podstawa prawna należności podczas gdy żadna z wymienionych tam podstaw faktycznie by nie istniała. Zobowiązana J. G. złożyła deklarację na podatek od środków transportowych na rok 2002 deklarując dwa pojazdy do opodatkowania. W tytułach wykonawczych nr [...],[...]w rubryce 30 "podstawa prawna należności" obok pozycji 1 "orzeczenie", zaznaczono również pozycję 2 "deklaracja/zgłoszenie". Wierzyciel wskazał zatem co najmniej jedną istniejącą "podstawę prawną należności". Strona nie wyjaśniła na podstawie jakich przesłanek zbudowała twierdzenie o tym, iż "pozycje 1 i 2 wzajemnie się wykluczają". Spotykana jest sytuacja gdy zobowiązanie podatkowe określone zostało wraz ze złożeniem deklaracji przez podatnika, a następnie organ podatkowy określił decyzją wysokość zaległości podatkowej /dopuszczalne w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r./. W takim wypadku egzekwowana należność – posługując się terminologią zaczerpniętą z tytułu wykonawczego miała za podstawę zarówno orzeczenie jak i deklarację. Następnie organ odwoławczy zauważył, że w formularzu tytułu wykonawczego, którego wzór określony jest w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. Nr 137 poz. 1541 ze zm./, wyraźnie wskazano jaką postać powinno przybrać przytoczenie podstawy prawnej podlegającego egzekucji obowiązku. W opisie do rubryki 20 tytułu wykonawczego TYT-2 wymieniono "akt normatywny, stanowiący podstawę do wydania orzeczenia, sporządzenia deklaracji/zgłoszenia lub stanowiący, że należność powstaje z mocy prawa". Pod pojęciem aktu normatywnego należy rozumieć wydany przez powołany do tego organ opatrzony nazwą zbiór przepisów prawa. Aktem normatywnym nie jest natomiast wchodząca w jego skład jednostka redakcyjna, którą w przyjętej w Polsce systematyce ustaw jest "artykuł". Zgodnie z tezą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1187/99 "Tytuł wykonawczy powinien zawierać między innymi wskazanie podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. Przez wskazanie podstawy prawnej obowiązku należy zaś rozumieć, iż chodzi tu o podatnie aktu prawnego, gdy podstawą egzekucji jest przepis, z którego wprost wynikają określone obowiązki lub w przypadku, gdy egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej – jak w niniejszej sprawie – koniecznym jest w tytule wykonawczym powołanie tej decyzji". NSA w cytowanym wyroku posłużył się pojęciem aktu prawnego, a nie węższym pojęciem przepisu prawa. Organ drugiej instancji stwierdził, że w tytułach wykonawczych [...],[...] wierzyciel Wójt Gminy Z. podał nazwę aktu normatywnego będącego materialną /nie zaś procesową/ podstawą. Zarzut zobowiązanego w przedmiocie braku wskazania podstawy prawnej jest wobec powyższego bezzasadny. Zamieszczone w tytułach wykonawczych [...],[...]przytoczenie podstawy prawnej dochodzonego obowiązku odpowiada wymaganiom ustanowionym w obowiązujących przepisach prawa. W dalszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tytuł wykonawczy powinien zawierać między innymi treść podlegającego egzekucji obowiązku. Opisowe określenie dochodzonego obowiązku ma istotne znaczenie przy obowiązkach niepieniężnych, kiedy to należy wyegzekwować od zobowiązanego konkretne zachowanie /inne niż pokrycie obowiązku z majątku/. W formularzu tytułu wykonawczego TYT-2 stosowanym w egzekucji należności pieniężnych w części "B – dane dotyczące należności i odsetek" w rubryce 31 /41, 51, 61/ należy wskazać rodzaj należności. Wskazując rodzaj należności pieniężnych wierzyciel podaje tytuł powstania obowiązku np. – podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r., podatek VAT za maj 2004 r. podatek od środków transportowych za I półrocze 2002. Zdaniem organu drugiej instancji Wójt Gminy Z. wskazał w tytułach wykonawczych [...],[...] rodzaj należności, wprowadzając w odpowiednią rubrykę "podatek od środków transportowych" z podaniem jakiego okresu dotyczy egzekwowany obowiązek. Zarzut skarżących, iż w tytułach wykonawczych nie określono precyzyjnie dochodzonego obowiązku oraz nie podano nr rejestracyjnego samochodu pozbawione są wobec powyższego podstaw. Według organu odwoławczego pozbawione jest również podstaw twierdzenie zobowiązanych o pominięciu przez Wójta Gminy Z. w zaskarżonym postanowieniu zarzutu zobowiązanych wobec tytułu wykonawczego [...]. Z treści skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. pisma z dnia [...] 2005 r. zawierającego zarzuty na postępowanie egzekucyjne wynika, iż państwo G. kwestionowali istnienie obowiązku ujętego w tytule wykonawczym [...]. W postanowieniu z dnia [...] r. wierzyciel wypowiedział się w zakresie tego zarzutu i wyjaśnił, że według posiadanych dokumentów pan R. G. dopiero w dniu [...] 2003 r. zbył pojazd o nr rej. [...], do którego to pojazdu odnosi się tytuł wykonawczy [...]. Z punktu 2 sentencji postanowienia Wójta Gminy Z. wprost wywieść można jakie stanowisko zajął wierzyciel w przedmiocie zarzutów dotyczących tytułu wykonawczego [...]. Organ odwoławczy zauważył, że właściwym do wstrzymania czynności egzekucyjnych względnie do zawieszenia postępowania egzekucyjnego jest organ egzekucyjny, on bowiem prowadzi egzekucję administracyjną. Wierzyciel /jeżeli nie jest równocześnie organem egzekucyjnym/ nie może wstrzymać czynności egzekucyjnych, ani też zawiesić postępowania egzekucyjnego. Słusznie zatem Wójt Gminy Z. odmówił wstrzymania czynności egzekucyjnych. Zarzut strony skarżącej dotyczący braku w postanowieniu wierzyciela uzasadnienia odmowy "wstrzymania wykonalności tytułów wykonawczych" jest bezzasadny. Wierzyciel nie miał podstaw do podjęcia żądanego przez stronę rozstrzygnięcia, było ono skierowane do niewłaściwego podmiotu. Wierzyciel działał w tym zakresie na podstawie i w granicach prawa. Nawet jeżeli uznać, że uzasadnienie faktyczne i prawne postanowienia wierzyciela nie spełniało wymogów określonych w art. 107 § 3 kpa ponieważ nie wyjaśniono podstawy odmowy wstrzymania czynności egzekucyjnych, to stwierdzona nieprawidłowość nie stanowi podstawy do uchylenia postanowienia. Zdaniem organu odwoławczego samo rozstrzygnięcie przyjęte przez wierzyciela jest poprawne, natomiast braki w treści uzasadnienia nie są istotne w stopniu dającym podstawę do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Organ odwoławczy przypomniał, że w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym w myśl art. 18 ustawy regulującej to postępowanie stosuje się odpowiednio przepisy K.p.a. a nie Ordynacji podatkowej. Zobowiązani nie mogli więc domagać się stwierdzenia nieważności wydanego postanowienia wskazując na przepisy Ordynacji podatkowej, a ponadto postanowienie z uwagi na złożone zażalenie nie stało się ostateczne. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie powyższego postanowienia i umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz "obciążenia kosztami postępowania Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego w K.". Uzasadniając skargę skarżący podnieśli, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny i z naruszeniem prawa. Wskazali, że w tytułach wykonawczych nr [...] i [...] błędnie zakreślono dwie pozycje w rubryce 30, które wzajemnie się wykluczają co stanowi o konieczności stwierdzenia nieważności postępowania. Ponadto w tytułach wykonawczych nr [...] i [...] nie określono precyzyjnie podstawy prawnej nałożonego obowiązku co jest nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą państwa prawnego i zasadą opisaną w art. 120 Ordynacji podatkowej. Nie określono też precyzyjnie obowiązku, którego niewykonanie rodzi zobowiązanie podatkowe. W tytule wykonawczym nie wskazano jakiego pojazdu tytuł wykonawczy dotyczy. Narusza to przepis art. 27 § 1 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i powinno skutkować "stwierdzeniem nieważności skarżonych w zarzutach decyzji Wójta jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa". Skarżący zauważyli, że wierzyciel nie wypowiedział się co do zarzutu do tytułu nr [...] oraz nie uzasadnił odmowy wstrzymania wykonalności tytułów wykonawczych co narusza art. 271 § 2 Ordynacji podatkowej i powinno skutkować stwierdzeniem nieważności zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo skrzący podnieśli wszystkie zastrzeżenia wymienione w ich zarzutach z dnia [...] 2005 r. żądając powtórnego ich rozpatrzenia. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego orzeczenia należy zauważyć, że utrzymane nim w mocy postanowienie Wójta Gminy Z. z dnia [...] r. wydane zostało na podstawie art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954/ zwanej dalej ustawą egzekucyjną w związku z zarzutami zobowiązanych na prowadzenie egzekucji. Tymczasem jak słusznie podkreślił to organ odwoławczy do czynności podejmowanych w toku postępowania egzekucyjnego w administracji nie mają zastosowania przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto mocą tego postanowienia odmówiono wstrzymania wykonania czynności egzekucyjnych w stosunku do orzeczonych tytułów wykonawczych bez podania podstawy prawnej czy faktycznej tego rozstrzygnięcia, a wręcz wbrew obowiązującym przepisom prawa. Powołany bowiem w postanowieniu przepis art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a tym bardziej nie mający zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym, przepis art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej nie uprawniały wierzyciela nie będącego jednocześnie organem egzekucyjnym do wydania tej treści rozstrzygnięcia. Po wniesieniu przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, uprawnionym do wstrzymania czynności egzekucyjnych jest wyłącznie organ egzekucyjny pierwszej lub drugiej instancji /art. 35 § 1 i § 2 ustawy egzekucyjnej/. W szczególnych przypadkach może domagać się tego wierzyciel żądając wstrzymania postępowania egzekucyjnego /art. 35a cytowanej ustawy/. Sytuacja taka nie wystąpiła w niniejszej sprawie. Skoro w oznaczonym trybie wierzyciel nie mógł wydać rozstrzygnięcia co do istoty sprawy wstrzymując lub odmawiając wstrzymania czynności egzekucyjnej obowiązkiem organu odwoławczego było uchylenie tego punktu postanowienia i umorzenie postępowania w tym zakresie jako bezprzedmiotowego. Utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia nie zawierającego podstawy prawnej ani faktycznej stanowi rażące naruszenie zasad postępowania administracyjnego w tym mającej zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji zasady praworządności /art. 6 kpa/. Zasada ta oznacza bowiem działanie w oparciu o obowiązującą normę prawną prawa materialnego lub prawa procesowego. Z treści przepisu art. 6 kpa wynika również, że nielegalne jest zarówno działanie organu podjęte niezgodnie z obowiązującymi przepisami jak i działanie bez podstawy prawnej. Organ odwoławczy wierzyciela nie mógł więc zaaprobować czy sanować rozstrzygnięcia w istocie sprzecznego z prawem bowiem wydanego przez organ do tego nieuprawniony i to w postępowaniu ograniczonym jedynie do kwestii stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów. Utrzymując, w tym zakresie, zaskarżone postanowienie wierzyciela w mocy organ odwoławczy uchybił przepisowi art. 138 § 1pkt 2 kpa w związku z art. 144 kpa i art. 18 ustawy egzekucyjnej. Twierdzenie organu odwoławczego, że samo rozstrzygnięcie wierzyciela w tym przedmiocie było poprawne po wcześniejszym ustaleniu, że działając w tym charakterze organ pierwszej instancji nie mógł wstrzymać czynności egzekucyjnych jest wewnętrznie sprzeczne, gdyż niemożność rozstrzygnięcia tej kwestii przez wierzyciela oznacza niedopuszczalność wydania jakiegokolwiek pozytywnego lub negatywnego orzeczenia. Orzeczenie to wykraczało poza zakres kompetencji rzeczowej wierzyciela, który działając w ramach przepisu art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej mógł odnieść się wyłącznie do zarzutów a nie innych wniosków zobowiązanych. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi należy rozpocząć od stwierdzenia, że dywagacje organu odwoławczego co do możliwości wystawienia tytułu wykonawczego wyłącznie na podstawie złożonego przez podatniczkę w 2002 r. wykazu środków transportowych bez wydania decyzji określającej wysokość podatku od tych środków za ten rok były całkowicie bezpodstawne, gdyż opierały się na błędnym ustaleniu, że wskazany wykaz stanowił deklarację podatkową. Obowiązek składania deklaracji na podatek od środków transportowych za dany rok podatkowy wprowadzony został do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od dnia 1 stycznia 2003 r. – ustawa z dnia 30 października 2002 r. /Dz.U. Nr 200, poz. 1683/. Przed tą datą a więc do dnia 31 grudnia 2002 r. osoby wskazane w art. 9 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązane były, w razie zaistnienia okoliczności opisanych w ust. 5 tegoż artykułu, do składania w określonym terminie wykazu środków transportowych. Przedmiotowy podatek uiszczany był bez wezwania w terminach wskazanych w art. 11 tej ustawy. Ani przepisy powołanej ustawy ani inne przepisy prawa obowiązujące w 2002 r. nie przewidywały, iż wykaz środków transportowych może stanowić wystarczającą podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. O ile więc podatnik tego podatku złożył wykaz i nie uiścił należnego podatku w wymaganym terminie organ podatkowy zobowiązany był do określenia tego zobowiązania w drodze decyzji. Dopiero decyzja podatkowa mogła stanowić podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z uwagi na brzmienie obowiązujących w tym czasie przepisów ustawy egzekucyjnej /art. 3 § 1/ i ustaw podatkowych /art. 21 Ordynacji podatkowej/ zasadą było, że egzekucja administracyjna podatku w tym od środka transportowego była możliwa i dopuszczalna, jeżeli wysokość zobowiązania podatkowego określona została decyzją podatkową. Wskazany wykaz środków transportowych nie był ani decyzją podatkową ani deklaracją lub zeznaniem podatkowym, a twierdzenie, że zobowiązanie podatkowe w podatku od środka transportowego w 2002 r. powstało z mocy ustawy bez konieczności wydania decyzji ustalającej wysokość podatku, a jego wysokość określona była w drodze samoobliczenia przez złożenie deklaracji w sytuacji gdy w 2002 r. nie istniał obowiązek składania takiej deklaracji jest nieporozumieniem. Stwierdzenie, że do egzekucji obowiązków opisanych w art. 2 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej wystarczy aby dochodzony obowiązek powstał w którymś ze sposobów określonych w art. 3 § 1 przytoczonej ustawy, to jest z mocy prawa /bez potrzeby wydania odrębnego orzeczenia/ albo z mocy decyzji ustalającej zobowiązanie oznacza, że organy podatkowe nie mogłyby i musiałyby wydawać decyzji w sprawach, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej bez względu na to czy podatnik złożył czy nie złożył deklaracji. Pogląd ten powstaje w sprzeczności z całym systemem prawa podatkowego, który zakłada, że wydanie decyzji o ustaleniu wysokości jak i o określeniu wysokości zobowiązania podatkowego, za wyjątkiem sytuacji, gdy zobowiązanie to wynika z prawidłowo złożonej deklaracji lub zeznania podatkowego, jest niezbędną podstawą i przesłanką do rozpoczęcia egzekucji administracyjnej w celu wykonania zobowiązania podatkowego przez jego zapłatę – wyegzekwowanie. Podobnie nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu odwoławczego, że równoczesne oznaczenie w treści tytułu wykonawczego jako podstawy prawnej należności pozycji orzeczenie oraz deklaracja/zgłoszenie nie ma znaczenia dla poprawności egzekucji administracyjnej w sytuacji, gdy zaistniało jedno ze zdarzeń dających podstawę do jej prowadzenia. Trudno polemizować z tym poglądem, skoro zakłada on nieracjonalność ustawodawcy i brak obowiązku prawidłowego wypełnienia formularza tytułu wykonawczego. Należy jedynie zauważyć, że fałszywa jest teza organu odwoławczego, że podatniczka złożyła deklarację na podatek od środków transportowych na rok 2002. Podatniczka złożyła jedynie wykaz tych środków. Nie mogła złożyć w 2002 r deklaracji, gdyż obowiązek ich składania powstał w 2003 r. Tym samym wierzyciel nie mógł wystawić przedmiotowych tytułów wykonawczych, gdyż nie istniała ani decyzja ani deklaracja, z których wynikałby egzekwowany obowiązek podatkowy a w tytule wykonawczym na co wskazywał organ odwoławczy nie oznaczono, że należność powstała "z mocy prawa". Rację mają skarżący, że zakreślenie więcej niż jednej pozycji w rubryce "podstawa prawna należności" w realiach niniejszej sprawy było błędne. Błędu tego nie naprawiło teoretyczne rozważanie organu odwoławczego o hipotetycznej sytuacji, gdy możliwe byłoby zakreślenie jednocześnie dwóch pozycji. Wprowadzenie do postępowania egzekucyjnego w administracji formularza tytułu wykonawczego obliguje wierzyciela nie tylko do jego stosowania ale przede wszystkim do jego prawidłowego wypełniania tak aby wykluczyć dowolność treści tego dokumentu. Dlatego też Sąd uznał, że tytuły wykonawcze o nr [...] i [...] nie tylko, że nie spełniają wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej lecz również dotyczą obowiązku nieistniejącego i nie podlegającego wykonaniu skoro nie została wydana decyzja określająca to zobowiązanie. Nie można również zgodzić się z poglądem, iż zamieszczone w tytułach wykonawczych [...] i [...] przytoczenie podstawy prawnej dochodowego obowiązku odpowiada wymaganiom ustawowym w obowiązujących przepisach prawa. Z cytowanego przez organ odwoławczy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1187/99 wynika w sposób oczywisty, że w przypadku, gdy egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej – jak w niniejszej sprawie – koniecznym jest w tytule wykonawczym powołanie tej decyzji. Jak wynika z akt administracyjnych podstawę prawa egzekwowanej należności stanowiły decyzje organu podatkowego z dnia [...]r. i z dnia [...] r., gdy tymczasem tytuły wykonawcze z dnia [...] 2004 r. nie zawierały powołania się na decyzje stanowiące podstawę egzekwowanego obowiązku. Tym samym przedmiotowe tytuły wykonawcze nie spełniały wymogu opisanego w art. 27 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej, gdyż nie wskazywały przytoczenia podstawy prawnej dochodzonego obowiązku. Uzasadniony był zarzut skarżących o pominięciu tak w postanowieniu wierzyciela jak i jego organu odwoławczego zarzutu dotyczącego obowiązku ujętego w tytule wykonawczym nr [...] skoro w aktach sprawy brak jest wskazanego dokumentu. Organy rozstrzygające zarzut nieistnienia obowiązku określonego tym tytułem nie wyjaśniły jak mogły się do niego odnieść i ocenić zasadność zarzutu skoro nie dysponowały przedmiotowym tytułem. Brak w aktach sprawy tego dowodu uniemożliwia Sądowi kontrolę prawidłowości stanowiska wierzyciela co do podnoszonego zarzutu. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy uzupełni materiał dowodowy o wskazany wyżej tytuł wykonawczy i związane z nim dokumenty oraz ewentualnie inne dowody a następnie dokona prawnej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego i rozstrzygnie sprawę uwzględniając ocenę prawną Sądu zawartą w niniejszym uzasadnieniu. Z tych przyczyn Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji wyroku nie stosując przepisu art. 152 tej ustawy z uwagi na przedmiot sprawy oraz nie orzekając o kosztach sądowych skoro skarżący ich nie ponieśli.