I SA/Gl 1016/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi W. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasadza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – utrzymało w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2006 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) decyzję Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej W. D. za zaległości A Sp. z o.o. z siedzibą w P. z tytułu podatku od środków transportowych za okres od dnia 1 lipca 2002 r. do dnia 31 stycznia 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdzono, że organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] nr [...] orzekał o odpowiedzialności podatkowej W. D. o za zaległości podatkowe Spółki z o.o. A z tytułu podatku od środków transportowych za okres od dnia 1 lipca 2002 r. do dnia 31 stycznia 2003 r. w wysokości [...] zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł., które powstały w czasie pełnienia przez w/w funkcji prezesa zarządu spółki. W odwołaniu od tej decyzji W. D. wniósł o jej uchylenie bądź o przekazanie sprawy do rozpoznania ponownie organowi pierwszej instancji, zarzucając organowi orzekającemu naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej. Jak zaznaczył odwołujący nie ponosi on winy za nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wniosku zapobiegającemu ogłoszenie upadłości, bowiem w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu spółka A posiadała majątek oraz liczne wierzytelności, które pozwalały w 100% zaspokoić dług względem Gminy P., zaś niezapłacenie podatku wynikało z braku wiedzy co do tych zobowiązań. Rozpoznając odwołanie, Kolegium powołało się na treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z treści art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki z o.o. obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu spółki. Zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członka zarządu spółki jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji. Chodzi zatem o taką sytuację, że egzekwowana należność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Odpowiedzialność osoby trzeciej może wystąpić dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości realizacji roszczenia podatkowego w stosunku do podatnika. Jak wskazało Kolegium, w aktach administracyjnych sprawy znajduje się postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko firmie A Sp. z o.o., gdyż stwierdzono całkowitą bezskuteczność egzekucji. W takiej sytuacji, organ podatkowy mógł orzekać i egzekwować zaległość podatkową od osób trzecich, w badanej sprawie od członków zarządu pełniących funkcję w czasie, gdy zaległość ta powstała. Kolegium podniosło również, iż w kontrolowanej sprawie nie zostały spełnione przesłanki uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności, bowiem wniosek o upadłość spółki nie został zgłoszony. Okoliczność podniesiona w odwołaniu, iż spółka w okresie od miesiąca lipca 2002 r. do dnia 31 stycznia 2003 r. dysponowała środkami finansowymi na zapłatę należnego podatku od środków transportowych zaś niezapłacenie podatku wynikło z niewiedzy o ciążącym zobowiązaniu – zdaniem Kolegium – nie stanowi przesłanki uwolnienia się od tej odpowiedzialności. Podmioty posiadające środki transportowe – na mocy art. 11 – ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm. ) – w dalszej części uzasadnienia określanej skrótem "uopol", w dwóch ratach w terminie do dnia 15 lutego i 15 września każdego roku podatkowego, zobowiązane są bowiem wpłacać podatek od środków transportowych – bez wezwania – na rachunek budżetu właściwej gminy. Kontynuując, Kolegium wskazało, iż w aktach sprawy znajdują się dwie decyzje Wójta Gminy P. z dnia [...] oraz z dnia [...] określające Spółce A odpowiednio zaległości w podatku od środków transportowych za II półrocze 2002 r. oraz określające zobowiązanie w tym podatku za 2003 r. Konkludując, Kolegium stwierdziło, że jeżeli sytuacja finansowa spółki w okresie pełnienia przez zainteresowanego pozwalała na regulowanie zobowiązań, to niewykonanie tego obowiązku obciąża członków zarządu. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. została zaskarżona przez W. D. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Organowi odwoławczemu skarżący zarzucił: 1) nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, 2) naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez błędy w ustaleniu stanu faktyczno – prawnego sprawy. Uzasadniając skargę, skarżący podniósł, iż przesłuchiwany w dniu 5 stycznia 2007 r. w charakterze strony przez organ pierwszej instancji wskazał na wierzytelności, które Spółka A posiadała u swoich dłużników, jednakże Wójt Gminy P. nie podjął żadnych czynności zmierzających do wyegzekwowania należnego podatku od środków transportowych poprzez zajęcie tych wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym. Takie działanie organu wyłącza tym samym odpowiedzialność skarżącego za zaległości we wskazanym podatku. Jak zaznaczył skarżący pojęcie "bezskutecznej egzekucji" jest względne, przy czy kierując się wykładnią celowościową oraz logiką należałoby uznać, iż bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej polega na obiektywnym braku majątku lub mienia dłużnika do zapłaty należnego podatku. W ocenie skarżącego, zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy ograniczyły się w swoim postępowaniu do wykładni gramatycznej treści art. 116 Ordynacji podatkowej, bez uwzględnienia jak to nazwał "faktów obciążających Gminę P. w zakresie nie przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego, jak również poprzestanie wyłącznie na stwierdzeniu faktu, iż będąc prezesem nie złożyłem wniosku o upadłość". Jak podniósł skarżący z protokołu przesłuchania strony z dnia 5 stycznia 2007 r. jednoznacznie wynikało, że od dnia 6 listopada 2002 r. przebywał na zasiłku chorobowym ze względu na stan zdrowia i z tej też przyczyny w miesiącu styczniu 2003 r. złożył rezygnację z funkcji prezesa. W okresie tym Spółka posiadała majątek i wierzytelności na zaspokojenie zobowiązań podatkowych m.in. z tytułu posiadanych środków transportowych. Wskazane okoliczności nie zostały uwzględnione ani przez organ pierwszej instancji, ani też organ odwoławczy. Organy prowadząc postępowanie winny zwrócić się do spółki i innych organów z wnioskiem o ustalenie czy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa istniały wierzytelności, tudzież inne mienie spółki pozwalające na zaspokojenie roszczeń podatkowych. Jak zaznaczył skarżący wadliwe ustalenie stanu faktycznego spowodowało w konsekwencji naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej w zakresie dotyczącym odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki. W końcowej części skargi, uzasadniając wniosek o wstrzymanie zaskarżonej decyzji, skarżący podniósł, iż utrzymuje się wyłącznie z renty inwalidzkiej w wysokości [...] zł. netto, która została mu przyznana po przebyciu operacji [...] i która w znacznej części przeznaczana jest na zakup leków związanych z rehabilitacją. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje. Skarga jest zasadna, głównie z przyczyny w niej nie wskazanej. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną". W badanej sprawie przepis ten będzie miał zastosowanie, albowiem skarżący nie podniósł zagadnienia dotyczącego zasadności określenia jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od środków transportowych za miesiąc styczeń 2003 r. w kontekście powstania – w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu spółki – tej zaległości, nie podniósł też zasadności określenia w jednej decyzji odpowiedzialności za różne okresy rozliczeniowe tj. za drugie półrocze 2002 r. i miesiąc styczeń 2003 r. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchyla orzeczenie w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. – w dalszej części uzasadnienia określanego zamiennie skrótem "Kolegium" – zawiera uchybienia, które uzasadniają jej uchylenie. W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż poza sporem pozostaje stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięć organów podatkowych. Zgodnie z tym stanem skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki z o.o. A z siedzibą w P. w okresie od dnia 28 marca 2002 r. do dnia 14 stycznia 2003 r. ( pismo Sądu Rejonowego w G. z dnia 13 września 2006 r. [...] – k. 4 akt administracyjnych ). Spornym zagadnieniem w rozpatrywanej sprawie jest zasadność orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości w/w spółki z tytułu podatku od środków transportowych w stosunku do skarżącego za okres od dnia 1 lipca 2002 r. do dnia 31 stycznia 2003 r. Zasady ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania osób trzecich zostały uregulowane w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej. Z treści zamieszczonego w nim przepisu art. 116 wynika, że "Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. § 2. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu". Jak wynika z zacytowanego przepisu, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Zgodnie natomiast z art. 5 Ordynacji podatkowej "Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego". Zobowiązanie konkretyzuje się wobec określonego podmiotu poprzez: 1 ) wysokość podatku, 2 ) termin jego zapłaty, 3 ) miejsce zapłaty. Termin zapłaty podatku uzależniony jest od sposobu powstania zobowiązania podatkowego. W sytuacji, gdy powstaje ono z mocy prawa, termin płatności podatku wskazuje przepis konkretnej ustawy podatkowej. W badanej sprawie, termin regulowania zobowiązania z tytułu podatku od środkowych transportowych wynika z treści art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 121, poz. 844 z 2006 r. z późn. zm. ), zgodnie z którym "Podatek od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, jest płatny w dwóch ratach proporcjonalnie do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 lutego i do dnia 15 września każdego roku". Zobowiązanie w/w przekształca się w zaległość podatkową z chwilą upływu wskazanych w treści art. 11 ust. 1 updop terminów. Skarżący – jak wynika z protokołu przesłuchania strony oraz pisma Sądu Rejonowego w G. z dnia 13 września 2006 r. ( odpowiednio karta 9 i 4 akt podatkowych ) – pełnił formalnie funkcję prezesa zarządu spółki do dnia 13 stycznia 2003 r., gdyż został odwołany z dniem 14 stycznia 2003 r. Faktycznie jednakże nie pełnił jej od dnia zwolnienia lekarskiego tj. od dnia 6 listopada 2002 r. Dodatkowo podnieść należy, że zobowiązanie z tytułu podatku od środków transportowych jest zobowiązaniem rocznym, a to oznacza, że wysokość zaległości może być określona maksymalnie w tym przedziale czasowym, a co za tym idzie, także przeniesienie odpowiedzialności z tego tytułu może obejmować maksymalnie jeden rok podatkowy. W rozpatrywanej sprawie, zdaniem Sądu, organy podatkowe co najmniej przedwcześnie przyjęły istnienie przesłanek odpowiedzialności w odniesieniu do skarżącego za miesiąc styczeń 2003 r., skoro po pierwsze wymagalność zobowiązania za 2003 r. następowała dopiero w dniu 15 lutego 2003 r., a więc w czasie kiedy skarżący nie pełnił już funkcji prezesa zarządu spółki, po drugie zaś ujęto tę odpowiedzialność w decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżącego z tytułu odpowiedzialności za zaległości za drugie półrocze 2002 r., co było niedopuszczalnym działaniem, przyjmując, że zarówno zobowiązanie, jak i zaległość, a więc i przeniesienie odpowiedzialności z tytułu w/w zaległości dotyczyć może tylko danego roku podatkowego. Należy także podkreślić, że zarówno do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych za drugie półrocze 2002 r., jak i miesiąc styczeń 2003 r. organy podatkowe przyjęły istnienie pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, wyłączając istnienie przesłanek uwalniających członka zarządu od tej odpowiedzialności. Stanowisko takie uzasadniły pełnieniem przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki, w czasie kiedy powstało zobowiązanie oraz bezskutecznością egzekucji. Bezskuteczność egzekucji stanowi – w świetle treści art. 116 Ordynacji podatkowej – jedną z przesłanek pozytywnych, jednakże nie można jej utożsamiać, z brakiem istnienia przesłanki wyłączającej tę odpowiedzialnością tj. "nie wskazaniem mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części". Skarżący na etapie postępowania pierwszo – instancyjnego podniósł, iż możliwe jest zaspokojenie zobowiązania, gdyż Sąd Rejonowy w R. zasądził na rzecz spółki tytułem odszkodowania za naprawienie szkody od dwóch osób tj. P. P. i P. P. kwotę przekraczającą [...] zł. ( nie oznaczona karta akt administracyjnych pn. "Oświadczenie" z dnia 30 stycznia 2007 r. ). Biorąc pod uwagę datę wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ( postanowienie z dnia [...] nr [...] – karta nr 5 akt administracyjnych ) oraz datę składania oświadczenia ( 30 stycznia 2007 r. ) należało tę okoliczność wyjaśnić, w sytuacji, gdy "oświadczenie" nie zawierało wszystkich danych – według uznania organów – do skutecznego uwolnienia skarżącego od odpowiedzialności. Na marginesie należy zauważyć, że na etapie postępowania sądowo – administracyjnego skarżący przedłożył decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...] umarzającą postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności W. D. jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki A z siedzibą w P. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad i grudzień 2002 r. ze względu na jego bezprzedmiotowość". Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że postępowanie egzekucyjne w stosunku do wierzytelności wskazanej przez W. D. do protokołu przesłuchania strony z dnia 17 września 2007 r., a wynikającej z wyroku sądowego, na który powoływał się skarżący w "oświadczeniu" jest w toku. Rację ma zatem skarżący, wskazując, iż podnoszone przez niego okoliczności nie zostały uwzględnione przez organ pierwszej instancji, nie dokonało także ich oceny Kolegium. Rozpatrując ponownie sprawę, Kolegium przede wszystkim uwzględni wskazania zawarte we wcześniejszej części uzasadnienia, a dotyczące prawidłowości określenia w jednej decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności w odniesieniu do zaległości dotyczących dwóch lat podatkowych. Oceniając zgromadzony materiał dowodowy organ ten oceni także treść "Oświadczenia" złożonego przez skarżącego ( które nie zostało ocenione przez żaden organ), a z którego treści wynika, że w czasie prowadzenia postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności istniało mienie spółki w postaci wierzytelności zasądzonej na jej rzecz przez Sąd Rejonowy w R., z której możliwe było zaspokojenie zobowiązań spółki z tytułu podatku od środków transportowych. Po trzecie organ oceni także istnienie pozostałych przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zaległości spółki, przede wszystkim zaś, czy "niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy; skarżącego. W tym zakresie oceni zgromadzony materiał dowodowy, uwzględniając także okoliczność choroby skarżącego i jego faktyczne możliwości w wykonywaniu funkcji. Należy także wskazać, że materiał dowodowy należy uzupełnić o rozstrzygnięcia, na które powoływał się skarżący w odwołaniu od decyzji, a które nie zostały załączone do akt sprawy ( decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] oraz decyzję SKO w K. z dnia [...]). Brak ten uniemożliwił Sądowi ocenę decyzji organu pierwszej instancji, co do wykonania zaleceń zawartych w decyzji uchylającej organu odwoławczego. Oceny tej nie dokonało także Kolegium, pomimo, że skarżący podnosił w odwołaniu, iż decyzja Wójta Gminy P. jest drugą decyzją wydaną w sprawie. W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję w całości, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).