I SA/Gl 1027/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Beata Machcińska, Protokolant Specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2019 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania S. K. (dalej strona lub podatnik) od decyzji Prezydenta Miasta J. z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. w kwocie [...] zł - utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia SKO wskazało, iż organ I instancji ww. decyzją z dnia [...] r. ustalił stronie wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2018 w kwocie [...] zł. Do podstawy opodatkowania organ podatkowy I instancji przyjął: 1. podatek od nieruchomości: - budynki mieszkalne lub ich części za okres od 1-12, o pow. [...] m2, stawka 0,74 za 1 m2 - grunty pozostałe za okres od 1-12, o pow. [...] m2, stawka 0,38 zł za 1 m2; 2. podatek rolny: - grunty orne klasy IV za okres od 1-12, o pow. [...] ha, stawka 262,45 za 1 ha. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej podatnik zarzucił, że wysokość podatku ustalona została od zaniżonej powierzchni gruntów. Podniósł, że pomniejszenie powierzchni gruntów było następstwem zmiany przebiegu granic nieruchomości. Podkreślił, że wielkość powierzchni gruntów nie odpowiada treści aktu notarialnego. Jak wskazało Kolegium, zgodnie ze stanem wynikającym z ewidencji gruntów i budynków opodatkowane grunty opisane zostały następująco: - działka [...] sklasyfikowania jako B, KW nr [...] o pow. [...] ha, - Działka [...] sklasyfikowania jako R IVa, KW nr [...] o pow. [...] ha , łącznie [...] ha. Jako dowody organ przyjął: wypis z rejestru gruntów dla jednostki rejestrowej [...] stan na 27 czerwca 2013 r., uproszczony wypis z gruntów, wydruk z kartoteki budynków stan na 13 kwietnia 2018 r., zawiadomienie o zmianie (ubytek powierzchni działki [...] po pomiarze o [...] m2) z dnia [...] r., nr [...]. Dokumenty te znajdują się w aktach organu podatkowego I instancji. Z kolei okolicznością znaną Kolegium z urzędu jest wydanie decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 rok w oparciu o niezmienione dane dotyczące powierzchni i kwalifikacji gruntów. SKO wskazało dalej, iż podstawę materialnoprawną wymiaru podatku rolnego przede wszystkim ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj . Dz.U. z 2016 r., poz. 617 ze zm - dalej u.p.r.) Zgodnie z art. 1 powołanej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.r. za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Z kolei podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości stanowi przede wszystkim ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj . Dz.U. z 2017 r., poz. 1785, zwana dalej "u.p.o.l.") oraz przepisy prawa miejscowego regulujące wysokość stawek oraz zwolnienia z podatku - uchwała Rady Miasta Jastrzębie Zdrój z dnia 26 października 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2018. Ewidencja gruntów i budynków stanowi zasadnicze źródło informacji przy wymiarze podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku leśnego, co wynika m.in. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (aktualny t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 725, dalej u.p.g.k.), zgodnie z którym dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków. Ponadto przepisy ustaw podatkowych wprost odwołują się do sposobu zakwalifikowania gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako mającego decydujące znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania nieruchomości. Art. 1a ust. 3 u.p.o.l. stanowi, że przez użyte w ustawie określenia: użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Z powyższego wywieść należy, że sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów ma rozstrzygające znaczenie przy opodatkowaniu gruntów, a organy podatkowe nie mogą pomijać stanu ewidencji gruntów i budynków przy doborze sposobu opodatkowania. Organy podatkowe dokonując wymiaru podatków od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego obowiązane są uwzględniać zawartość ewidencji gruntów i budynków. W pewnym uproszczeniu przyjąć można, że organ podatkowy przy opodatkowaniu nieruchomości nie może zastosować innego rodzaju podatku albo innej stawki podatku niż to wynika z ewidencji gruntów i budynków. Art. 2 ust. 1 u.p.o.l. stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ww. przepisie zakreślony został przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przepisy prawa podatkowego zawierają definicję poszczególnych przedmiotów opodatkowania. W przypadku osób fizycznych zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym jak też w podatku od nieruchomości powstaje wraz z doręczeniem decyzji ustalającej jego wysokość - art. 21 § 1 lit. b) O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r., art. 6 ust. 4 (powinno być ust. 7 - uwaga Sądu) u.p.o.l. Jak ponownie zaznaczyło Kolegium, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy Prawo i geodezyjne i kartograficzne - dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków. Oznacza to, że organy podatkowe związane są przy ustalaniu wymiaru podatków od nieruchomości i rolnego informacjami zawartymi w ewidencji. W oparciu o wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1014/10 zauważyło, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dominuje stanowisko, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do przedmiotu opodatkowania, jak i podmiotu podatkowego. Dane zawarte w ewidencji mają bowiem walor dokumentu urzędowego. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 372/07). Korzystając z analizy dokonanej przez NSA w wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12 organ wskazał, iż dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków można podzielić wg kryterium związania nimi organu podatkowego na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy, które to do czasu zmiany ewidencji w przewidzianym trybie, nie mogą być weryfikowane w toku postępowania podatkowego. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych. Do wspomnianej pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali. Przenosząc powyższe wyjaśnienia na potrzeby rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji zobowiązany był uwzględnić stan ewidencji gruntów w zakresie położenia gruntów oraz ich powierzchni. W konsekwencji niedopuszczalne było ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego z uwzględnieniem innej powierzchni działki niż ta jaka figuruje w ewidencji. Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium podkreśliło raz jeszcze, że w toku postępowania podatkowego nie jest dopuszczalne prowadzenie czynności wyjaśniających mających na celu weryfikację danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. W wyroku z dnia 20 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 755/17 NSA wyjaśnił, że na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości organ podatkowy ma obowiązek przyjąć za podstawę obliczenia podatku powierzchnię gruntu wynikającą z ewidencji gruntów i budynków, a tego dowodu nie można zastępować dowodami z oględzin, dowodami ze świadków lub biegłych. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1035/16 zajął takie samo stanowisko i dodatkowo wyjaśnił, że jeżeli podatnik nie zgadza się z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków to ma możliwość wszczęcia procedury ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję - w niniejszej sprawie będzie nim Prezydent Miasta J.. Dopiero bowiem po uwzględnienia jego zastrzeżeń i dokonaniu odpowiednich zmian w ewidencji, można wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zaskarżył decyzją odwoławczą w całości. Podniósł, że opodatkowana w 2018 r. powierzchnia działki została bezprawnie pomniejszona, zmiana powierzchni i granic działki nastąpiła na podstawie sfałszowanych dokumentów. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U z 2019 r. poz. 2167) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej P.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Zasadniczym przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest kwestia opodatkowania podatkiem rolnym i podatkiem od nieruchomości - w ramach łącznego zobowiązania pieniężnego działki gruntu oznaczonej nr [...], na którą składają się grunty orne i tereny mieszkaniowe. Z treści skargi (a wcześniej odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej) należy wnioskować, że wynikająca z ewidencji gruntów i budynków powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu została zaniżona na skutek bezprawnych działań (nowych pomiarów) geodety - łącznie o [...] m2 ([...] + [...]). Skarżący dąży w istocie do tego, aby w postępowaniu podatkowym podważyć dane wynikające z ewidencji gruntów. W ocenie organów podatkowych natomiast podatek ustalony został prawidłowo, na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków. Przystępując do rozstrzygnięcia tak zarysowanego sporu w pierwszej kolejności wskazać przyjdzie, że stan faktyczny został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowiska strony i organów, brak jest zatem w ocenie Sądu konieczności jego powielania. Sąd za prawidłowe uznał ustalenia, jakie w tym zakresie zostały poczynione przez organy podatkowe. Dalej podnieść należy, iż zgodnie z normą art. art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Natomiast, art. 2 ust. 2 u.p.o.l. stanowi, że opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia, zaś w odniesieniu do budynków - ich powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., stawki podatku od nieruchomości w przypadku przedmiotu opodatkowania jakim są grunty i budynki, są zróżnicowane w zależności od ich funkcji, a w szczególności od tego, czy są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1 ustawy u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności innej niż rolnicza, ponadto zwalnia się od podatku rolnego m.in. użytki rolne klasy V. Na podstawie art. 2 ust. 1 u.p.r. za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów (sklasyfikowanych w ewidencji jako użytki rolne) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej lub prawnej. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, że to na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków. Natomiast użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak trafnie przy tym zauważył organ odwoławczy, zawarte w ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania. Do kategorii tej zalicza się dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków (tak też NSA w wyroku z dnia 10 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2519/17) Podkreślenia wymaga, że jeżeli podatnik nie zgadza się z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków to ma możliwość wszczęcia procedury ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, którym jest starosta. Chcąc zatem podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie) - powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Dopiero w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji, może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe, gdyż organ podatkowy nie ma podstaw do zmiany danych zawartych w ewidencji. Przyjęcie innego zapatrywania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym - pełnioną przezeń funkcję Inaczej rzecz ujmując, tak długo, jak zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innej powierzchni gruntu na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości i podatku rolnego. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe, organy podatkowe nie są bowiem powołane do rozstrzygania tych kwestii oraz do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków (por. np. wyrok WSA w Opolu z dnia 26 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Op 43/19). Co warto zaakcentować, ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.p.g.k., nie może również stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w sprawie podatkowej, w której do sądu I instancji nie zostały, bo nie mogły zostać zaskarżone, odrębne od podatkowych akty lub czynności z zakresu prowadzenia wymienionej ewidencji (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2511/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 417/15 - dotyczący łącznego zobowiązania pieniężnego tego samego podatnika za 2015 r.). W tym stanie rzeczy Sąd nie dopatrzył się uchybień, które mogłyby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego, ani też nie naruszyły przepisów postępowania podatkowego, a to: art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 i 191 O.p. Przeciwnie, podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i dokonały rzetelnej analizy okoliczności sprawy. Ocena zgromadzonych dowodów, nie narusza granic swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p. i zasługuje na pełną akceptację. Podnoszone przez skarżącego argumenty, w których wskazuje on na wadliwość postępowania geodezyjnego nie mogą skutecznie podważyć legalności działania organów podatkowych zobowiązanych ustalać wysokość podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego w oparciu o dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W zakresie dotyczącym innych niż grunty przedmiotów opodatkowania decyzja nie była kwestionowana. Konstatacja ta nakazywała skargę oddalić w oparciu o art. 151 P.p.s.a.