I SA/Gl 1084/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 października 2019 r. sprawy ze skargi R.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego , , oddala skargę. UZASDNIENIE Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "organ nadzoru" lub "Dyrektor"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej jako "k.p.a.") oraz art. 17, art. 18 i art. 59 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpoznaniu zażalenia R. B. (dalej jako "zobowiązany" lub "skarżący") uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej jako "organ egzekucyjny") z dnia [...] r. nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. nr od [...] do [...], od [...] do [...], od [...] do [...] i od [...] do [...] i orzekł o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr od [...] do [...], od [...] do [...], od [...] do [...], od [...] do [...] i nr[...] . Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Organ egzekucyjny pierwotnie prowadził wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...] i [...] obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz za styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., a także na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r. Organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne po zastosowaniu szeregu środków egzekucyjnych. Stało się tak ze względu na bezskuteczność egzekucji na mocy postanowienia z dnia [...] r. nr [...] wydanym na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Po ujawnieniu majątku zobowiązanego, na podstawie art. 61 u.p.e.a. organ egzekucyjny ponownie wszczął postępowanie egzekucyjne dotyczące ww. zaległości wystawiając na nie w dniu [...] r. tytuły wykonawcze nr od [...] do[...], od [...] do [...], od [...] do [...] i od [...] do [...] (zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz za styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r.), a także nr [...] (zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r.). Odpisy tych tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu [...] r. W oparciu o wszystkie powyższe tytuły wykonawcze, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] r. nr [...], doręczonym zobowiązanemu i dłużnikowi zajętej wierzytelności za zwrotnym potwierdzeniem odbioru odpowiednio w dniach [...] r., zajął świadczenie emerytalne zobowiązanego w ZUS Oddział w Z.. W dniu 15 marca 2019 r. do organu egzekucyjnego wpłynęło pismo zobowiązanego nazwane sprzeciwem od zawiadomienia o zajęciu świadczenia z dnia [...] r. nr [...] i od zawiadomienia o przekazaniu egzekucji sądowemu organowi egzekucyjnemu, dotyczące należności za lata 2010-2011 objętych tytułami wykonawczymi. Wspomniany podmiot podniósł w nim przedawnienie tych należności po upływie 5 lat, zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej jako "O.p."). Zobowiązany powołał się także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/20, dotyczący treści art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, w którego kontekście stwierdził, że ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości nie wyklucza przedawnienia roszczenia. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. odmówił zobowiązanemu umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. nr od [...] do [...], od [...] do [...], od [...] do [...] i od [...] do[...]. Na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł zażalenie, w którym dowodzi, że zgodnie z art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, należności z tytułu składek i podatków przedawniają się po 5 latach licząc od dnia ich wymagalności. Według zobowiązanego wynika to także z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/20, dotyczącego treści art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Zobowiązany podniósł, że z uwagi na treść art. 59 Ordynacji podatkowej należności przedawnione to takie, które wygasły, a zatem zgodnie z art. 117 Kodeksu cywilnego może uchylić się od ich zaspokojenia. Organ nadzoru utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uczynił to na mocy art. 59 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. i stwierdził, że poza sporem pozostaje okoliczność, że organ egzekucyjny prowadzi wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne dotyczące m. in. zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz za styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., a także dotyczące zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r., w którym zawiadomieniem z dnia [...] r. zajął świadczenie emerytalne zobowiązanego w ZUS Oddział w Z.. Wskazując na zarzut przedawnienia, a więc okoliczność wskazaną w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., organ zwrócił uwagę na treść art. 70 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji stwierdził on, że zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie uległoby przedawnieniu odpowiednio od końca 2010 r. (zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do listopada 2010 r.) i od końca 2011 r. (zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., a także zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r.). Zatem wskazane należności uległyby przedawnieniu odpowiednio z dniem [...] r. i z dniem [...] r. Organ nadzoru wskazał zatem na treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Stwierdził zatem, że w pierwszym postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanego na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr[...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...] i nr[...], obejmujących ww. należności. Organ egzekucyjny zastosował jednak środki egzekucyjne w postaci egzekucji z rachunków bankowych i egzekucji z pieniędzy. Ostatnie zastosowanie egzekucji z rachunków bankowych na podstawie wszystkich ww. tytułów wykonawczych miało zaś miejsce w dniu [...] r. (data doręczenia A S.A. zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...] r.nr [...]). Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej spowodowało to, że bieg terminu przedawnienia egzekwowanych na ich podstawie zaległości zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu 18 czerwca 2013 r., a w więc od dnia 19 czerwca 2013 r. i upłynąłby w dniu 19 czerwca 2018 r. Został on jednak ponownie przerwany zajęciem świadczenia emerytalnego zobowiązanego w ZUS Oddział w Z., dokonanym zawiadomieniem z dnia [...] r., doręczonym dłużnikowi zajętej wierzytelności za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu [...] r. W konsekwencji, zaległości zobowiązanego w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz za styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., a także w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r., nie uległy przedawnieniu i jako wymagalne podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Jednocześnie organ nadzoru stwierdził, że korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. uchylił jednak zaskarżone postanowienie w całości i orzekł co do istoty sprawy. Stało się tak, ponieważ sentencja zaskarżonego postanowienia wskazuje błędnie datę [...] r. jako dzień wystawienia tytułów wykonawczych, tymczasem prawidłowa data ich wystawienia to [...] r. Ponadto nie wymieniono w niej tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...], dotyczącego zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r. Został on natomiast wskazany w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, a wynikająca z niego należność została poddana analizie przez wzgląd na jej ewentualne przedawnienie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie - art. 70 § 1 O.p. , art. 24 ust. 4 u.s.u.s., art. 117 k.c. art. 59 u.p.e.a. wskazując, że sprawa dotyczy 2010 r. i 2011 r., a zatem doszło do przedawnienia zobowiązań. Skarżący zarzucił także naruszenie art. 2a O.p. Ponadto, w jego ocenie nie uwzględniono wpłat dokonanych przez u poborcy podatkowego w wysokości [...] zł. Zdaniem skarżącego, istnieje sprzeczność pomiędzy wysokością wpisów do hipoteki przymusowej co do kwot. Tym samym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Organ nadzoru podtrzymał stanowisko w sprawie co do braku przedawnienia. Za niezrozumiały uznał także drugi z zarzutów skargi, a mianowicie zarzut naruszenia zasady rozstrzygania wszystkich wątpliwości na korzyść podatnika. W ocenie organu nadzoru, w świetle udowodnionego faktu nieprzedawnienia się ww. zaległości zobowiązanego, w sprawie nie występują jakiekolwiek wątpliwości. Odnosząc się do kwestii wpłat dokonanych poborcy skarbowemu w kwocie [...] złotych, Dyrektor zauważył, iż zdecydowana większość pokwitowań wpłat, a załączonych przez zobowiązanego do skargi, nie dotyczy zaległości podatkowych objętych zakresem niniejszej sprawy. Jedynie sześć z nich jest związana z na ww. zaległościami (3 pokwitowania) i na koszty egzekucyjne (trzy pokwitowania). Są to: - pokwitowanie nr [...] z dnia [...] r., dotyczące wpłaty podatku od towarów i usług, m. in. za kwiecień, czerwiec i lipiec 2010 r. (wpłata na należności zaległe w kwocie [...] złotych); - pokwitowanie nr [...] z dnia [...] r. dotyczy wpłaty na koszty egzekucyjne; - pokwitowanie nr [...] z dnia [...] r., dotyczące wpłaty podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. (wpłata na należności zaległe w kwocie [...] złotych). - pokwitowanie nr [...] z dnia [...] r. dotyczy wpłaty na koszty egzekucyjne; - pokwitowanie nr [...] z [...] r., dotyczące wpłaty podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. (wpłata na należności zaległe w kwocie [...] złotych). - pokwitowanie nr [...] z [...] r. dotyczy wpłaty na koszty egzekucyjne. Zdaniem Dyrektora, zaległości podatkowych objętych zakresem niniejszej sprawy nie dotyczy także druk potwierdzający wpłatę gotówkową dokonaną w dniu [...] r. w Banku A S.A. I Oddział w G., gdyż zakres niniejszej sprawy obejmuje zaległości w podatku od towarów i usług dopiero od kwietnia 2010 r. Ponadto, jak wyjaśnia organ egzekucyjny w piśmie z dnia 25 lipca 2019 r., wpłaty dokonane na podstawie załączonych do skargi kserokopii pokwitowań, zostały zaliczone na zaległości zobowiązanego objęte tytułami wykonawczymi. W odniesieniu do ostatniego z zarzutów, dotyczącego zawyżenia wysokości wartości w ramach wpisu hipoteki przymusowej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r., Dyrektor stwierdził, że nie ma on związku ze sprawą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest postanowienie organu nadzoru. Orzeczeniem tym, uchylono postanowienie organu egzekucyjnego i orzeczono o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o wskazane tytuły wykonawcze obejmujące zaległości: - w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do grudnia 2010 r. oraz za styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., - zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r. W pierwszej kolejności należało zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań objętych tymi tytułami, a to z uwagi na treść art. 70 § 1 O.p. oraz art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei, w myśl art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Bez wątpienia bowiem przedawnienie zobowiązania objętego przedmiotowymi tytułami skutkowałoby koniecznością umorzenia postępowania. Należy zatem zauważyć, że w przypadku zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i okres od czerwca do listopada 2010 r. upływ powyższego pięcioletniego terminu następował by [...] r. Z kolei w przypadku zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., styczeń, luty, maj, lipiec, wrzesień i listopad 2011 r., a także zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r. wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek upływu czasu następowałoby w dniu [...] r. Jednakże trzeba mieć na uwadze i to, że wolą ustawodawcy powyższy bieg terminu przedawnienia może zostać przerwany. Stanowi o tym art. 70 § 3 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Taka też sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Nie jest bowiem kwestionowane to, że w odniesieniu do powyższych zaległości podatkowych organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne, w którym dokonał zajęcia rachunków bankowych w dniu [...] r. (data doręczenia A S.A. zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...] r.). Zawiadomienie o powyższym zajęciu odebrał również sam zobowiązany w dniu [...] r. W konsekwencji rację ma organ nadzoru, że pięcioletni bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi zaczął biec na nowo i upływałby w dniu [...] r. Nie jest również sporne i to, że w dniu [...] r. doszło do kolejnego przerwania przedawnienia z uwagi na zajęcie przez organ egzekucyjny świadczenia emerytalnego zobowiązanego w ZUS Oddział w Z., doręczonym dłużnikowi zajętej wierzytelności za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu [...] r. Od tej daty zaczął zatem biec na nowo ww. termin przedawnienia. Tym samym, w dacie wydania zaskarżonego postanowienia nie doszło do przedawnienia zobowiązań objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, albowiem upłynie on w dniu [...] r. Stąd też podniesiony zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. oraz art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. należało uznać za bezzasadny. Odnosząc się do pozostałych zarzutów wskazać należy, że wpłaty dokonane przez zobowiązanego poborcy podatkowemu, a dotyczące podatku od towarów i usług m.in. za kwiecień, czerwiec i lipiec 2010 r. oraz za lipiec 2011 r. podlegają zaliczeniu na poczet zobowiązań objętych przedmiotowymi tytułami z uwagi na treść art. 68a u.p.e.a. stanowiącego, iż wpłata dokonana przez dłużnika zajętej wierzytelności do organu egzekucyjnego wywiera ten sam skutek, co wpłata dokonana przez zobowiązanego do rąk wierzyciela. Jednakże zestawienie tytułów wykonawczych zarówno pierwotnych, jak i objętych przedmiotowym postępowaniem wskazuje, że przy wystawianiu tych drugich organy uwzględniły ww. wpłaty, które nie obejmowały całości zobowiązań podatkowych za wskazane okresy. Stąd też brak było podstaw do uznania, że zachodzą podstawy do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 1 pkt 1 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi podkreślić należy, że nie mogły one odnieść zamierzonego skutku, albowiem wskazywane przepisy nie znajdują zastosowania w sprawie. Po pierwsze bowiem zobowiązania określone w przedmiotowych tytułach wykonawczych nie są powinnościami z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, albowiem dotyczą zobowiązań podatkowych. Ponadto z uwagi na odesłanie zawarte w art. 18 u.p.e.a. do odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a. zasada wynikająca z art. 2a O.p. nie obowiązuje w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.