I SA/Gl 1108/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Wojciech Gapiński, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek za zwłokę w podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r. oddala skargę. 1. Przedmiotem skargi A sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: Strona, Spółka, Skarżąca) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: SKO, organ odwoławczy) wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856) decyzja z dnia [...] r. nr [..] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. (dalej: Prezydent Miasta, organ I instancji) z dnia [...]r., nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty odsetek za zwłokę z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r. 2. Postępowanie przed organami podatkowymi. 2.1. Powołaną decyzją, rozstrzygając wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty z dnia 19 grudnia 2017r., Prezydent Miasta odmówił stwierdzenia nadpłaty odsetek za zwłokę z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r. 2.2. W odwołaniu Strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 oraz art. 53 § 1 i 53 § 4 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę stwierdzenia nadpłaty. Zdaniem Spółki odsetki nie są należne organowi podatkowemu ze względu na fakt, że organ przez wskazany okres dysponował należnymi pieniędzmi, gdyż podatek był terminowo uiszczany przez inny podmiot. Można zatem uznać, że w sprawie nie wystąpiła zaległość podatkowa, a odsetki za zwłokę są należne jedynie od zaległości podatkowej. 2.3. Zaskarżoną decyzją SKO, utrzymując w mocy decyzję, podzieliło stanowisko Prezydenta Miasta. W uzasadnieniu organ przywołał art. 51 § 1 O.p., który stanowi, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Zaległość podatkowa powstaje zatem wówczas, gdy podatek nie został zapłacony w terminie płatności. Sam fakt niezapłacenia podatku, bez względu na inne okoliczności, skutkuje powstaniem zaległości, albowiem powstaje ona z mocy prawa, następnego dnia po dniu, w którym upłynął termin płatności. Podstawowym sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest, zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 1 O.p., zapłata dokonana przez podatnika. W przypadku zapłaty podatku przez osobę, na której nie ciąży obowiązek podatkowy mamy do czynienia z nienależnie zapłaconym podatkiem, co skutkuje powstaniem nadpłaty (art. 72 § 1 pkt 1 O.p.). Organ podatkowy zobowiązany jest wówczas zwrócić nadpłatę lub zaliczyć ją na poczet zaległości podatkowych, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, przy czym nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych (art. 78 § 1 O.p.). W rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli - myjni samoobsługowych ciąży na właścicielu tych obiektów, tj. na Spółce domagającej się stwierdzenia nadpłaty. Terminy płatności podatku od nieruchomości wynikają z art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 1785 i 2141, dalej: u.p.o.l.). Podatek za lata 2012 - 2014 został uregulowany przez Spółkę dopiero w wyniku zajęcia rachunku bankowego przez komornika w dniu [..] r. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]r. nr [...]. W rezultacie "zapłata" należnego podatku po terminie płatności spowodowała, że doszło do powstania zaległości podatkowych, od których, zgodnie z art. 53 § 1 O.p., naliczane są odsetki za zwłokę. Uiszczenie podatku od tych obiektów przez inny podmiot nie spowodowało wygaśnięcia obowiązku podatkowego. Kwota ta stanowi nadpłatę jako świadczenie nienależnie zapłacone. Wobec powyższego SKO za zasadną uznało odmowę stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek za zwlokę, które są należne z tytułu nieuiszczenia przez Spółkę podatku od nieruchomości w ustawowych terminach płatności. 3. Postępowanie przed Sądem I instancji. 3.1. W skardze na powyższą decyzję, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący Spółkę adwokat podniósł zarzut naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1, oraz art. 53 § 1 i 53 § 4 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę stwierdzenia nadpłaty. Wobec takich zarzutów wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazano, że zdaniem strony skarżącej odsetki nie są należnie organowi podatkowemu ze względu na fakt, że organ przez cały ww. okres dysponował należnymi pieniędzmi, gdyż podatek był uiszczany przez właściciela gruntu. Z tego względu nie można uznać, że w sprawie wystąpiła zaległość podatkowa, a odsetki za zwlokę są należne jedynie od zaległości podatkowej. Skoro należny urzędowi podatek był regularnie opłacany, a urząd dysponował pieniędzmi, to zaległość podatkowa nie powstała, a zatem odsetki są nienależne. Nie jest więc zasadne twierdzenie organu I instancji, że odsetki wynikają z faktu częściowego wpłacenia podatku. Odsetki są wynikiem przyjęcia przez organ zapłaty podatku po terminie, zaś ta okoliczność wynika z faktu przypisania tego podatku innemu podmiotowi niż dotychczas. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4.1. Skarga jest niezasadna. 4.2. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) podlegała powołana wyżej decyzja organu odwoławczego, którą utrzymano w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty odsetek za zwłokę z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r. Ponadto wskazać przyjdzie, że kwestia sporna była już przedmiotem rozważań tut. Sądu, który w wyroku z dnia 29 stycznia 2019r. I SA/Gl 916/18, w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, skargę oddalił podzielając stanowisko SKO. W konsekwencji skład orzekający w niniejszej sprawie częściowo posłuży się zawartą w nim argumentacją, przyjmując ją za własną. 4.3. Sądową kontrolę legalności zaskarżonej decyzji rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W niniejszej sprawie skarżąca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością domagała się stwierdzenia nadpłaty w zakresie odsetek wyegzekwowanych od strony w związku z nieuiszczeniem w ustawowym terminie podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r. Podnosiła, że podatek od przedmiotowej nieruchomości za wskazany okres uiszczał właściciel gruntu, wobec czego zaległość podatkowa z tytułu opodatkowania tej nieruchomości nie powstała. Negując stanowisko strony skarżącej, wskazać należy, że zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności. Zaległość podatkowa ma charakter obiektywny, a więc jest niezależna od przyczyn jej powstania, w tym winy bądź braku winy w terminowej zapłacie podatku po stronie podatnika, płatnika lub inkasenta (por. J. Zubrzycki (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, s. 274). Na mocy art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych pobierane są odsetki za zwłokę. Strona skarżąca nie zapłaciła w ustawowym terminie podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2014 r., wobec czego w dniu [...] r. wskutek zajęcia egzekucyjnego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. pobrał z konta Spółki kwotę stanowiącą zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za ww okres. Zwłoka w opłaceniu podatku skutkowała zatem powstaniem zaległości podatkowej, która ciążyła na skarżącej niezależnie od tego, że inny podmiot uiścił podatek od przedmiotowej nieruchomości. Ponadto wskazać przyjdzie, że skład orzekający jest związany stanowiskiem NSA zajętym w uchwale 7 sędziów z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07, publ. ONSAiWSA 2008/5/79, zgodnie z którym mając na uwadze art. 59 § 1 pkt 1 O.p. który stanowi, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty, zapłata ta dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika. Sąd pogląd ten podziela i przyjmuje za własny. W orzeczeniu tym odwołano się do treści art. 5 O.p., zgodnie z którym zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Nadto na mocy art. 4 O.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Z kolei podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej (art. 6 O.p.). Z przywołanych przepisów, zdaniem NSA, jednoznacznie wynika, że obowiązek zapłaty podatku wypływa ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik. W omawianej uchwale zaaprobowano zatem tezę, że tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia (por. B. Brzeziński: glosa do wyroku NSA z dnia 18 czerwca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 1138/03, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2005, nr 6, s. 528), odwołując się także do stanowiska doktryny, w której przyjmuje się, że obowiązki podatkowe mają publicznoprawny charakter i są obowiązkami osobistymi (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 269). NSA wskazał także, iż za przyjęciem poglądu, iż tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia, przemawia regulacja zawarta w art. 60 § 1 pkt 2 O.p., w której ustawodawca jednoznacznie przesądził, że w obrocie bezgotówkowym zapłata podatku możliwa jest jedynie z rachunku bankowego. Sąd podziela pogląd NSA wyrażony w wyroku z dnia 3 lipca 2018r. II FSK 418/17, zgodnie z którym wdrożenie przez organ podatkowy procedury zwrotu nadpłaty, w rozumieniu przepisów O.p., wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy nienależne świadczenie zostało zrealizowane przez podmiot zaliczony do kategorii podatników określonej daniny publicznoprawnej. Jeżeli ustalenie to jest negatywne należy stwierdzić, że podmiot taki nie jest uprawniony do żądania od organu podatkowego wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty. Sama zapłata określonej kwoty pieniężnej dokonana przez inny podmiot niż podatnik, tytułem uregulowania zobowiązania podatkowego tego podatnika nie powoduje powstania nadpłaty, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Nie stanowi nadpłaty w ujęciu O.p. zrealizowanie świadczenia podatkowego w zastępstwie podmiotu zobowiązanego, gdyż nie pochodzi ono od podmiotu stosunku zobowiązaniowego w prawie podatkowym. Dany podmiot może stać się stroną postępowania dotyczącego stwierdzenia istnienia nadpłaty wyłącznie na podstawie przepisów prawa materialnego dotyczących tej instytucji prawa podatkowego. Istotny jest zatem stosunek danego podmiotu do określonego obowiązku podatkowego lub konkretnego zobowiązania podatkowego (LEX nr 2534727). Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Podatek od nieruchomości za okres od stycznia 2012r. do grudnia 2014r. uiszczony został przez podmiot nie posiadający statusu podatnika na gruncie tego podatku. Implikuje to stwierdzenie, że był on nienależny i podlegał zwrotowi temu podmiotowi. Powyższa sytuacja nie zmienia jednak faktu, że podmiotem, na którym ciążył obowiązek podatkowo-prawny, który przekształcił się w zobowiązanie podatkowe w chwili urzeczywistnienia przez Stronę podatkowego stanu faktycznego, kształtującego obowiązek i zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od nieruchomości, był Skarżący. W konsekwencji zaległość podatkowa skarżącej Spółki w podatku od konkretnej nieruchomości, generująca obowiązek naliczenia odsetek powstała bez względu na to, że podatek od tego przedmiotu opodatkowania był w terminach ustawowych uiszczany przez inny podmiot. Odsetki za zwłokę, objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, wynikają zatem z niewywiązania się podatnika w określonym terminie z jego fiskalnych obowiązków, której to konstatacji nie można skutecznie zakwestionować ze względu na fakt, że w danym okresie wierzyciel podatkowy był zaspokojony przez inny podmiot. Nie ulega także wątpliwości, że kwota uiszczona przez podmiot nie będący podatnikiem podlega zwrotowi, wobec czego fiskus nie pozostaje bezpodstawnie wzbogacony (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1620/07, LEX nr 531031). W tym stanie rzeczy zaskarżona decyzja nie narusza prawa. 4.4. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.