I SA/Gl 1221/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Wojciech Organiściak, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium, SKO) decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 1, art. 17 ust. 1 oraz art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] nr [...] ustalającą M. P. (dalej: skarżący) oraz W. B. (dalej: uczestnik) wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości [...] zł. Kolegium na wstępie wskazało, że organ pierwszej instancji ustalił skarżącemu i uczestnikowi, współwłaścicielom nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] wysokość zobowiązania podatkowego za 2011 r., uznając wskazaną wyżej nieruchomość za będącą w posiadaniu przedsiębiorcy, a tym samym związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ pierwszej instancji wskazywał, że skarżący i uczestnik nabyli przedmiotową nieruchomość na mocy aktu notarialnego z dnia 18 lipca 2006 r. Rep. A nr [...] (umowa o nieodpłatne zniesienie współwłasności budynku i współużytkowania wieczystego, bez opłat i dopłat) do majątku wspólnego, jako wspólników spółki cywilnej. Wprawdzie umowa spółki rozwiązana została w dniu 31 października 2011 r., to jednak zważywszy, że skarżący i uczestnik nadal prowadzą działalność gospodarczą, organ mając na względzie treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uznał, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla lub grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ wskazał jednocześnie, że rzeczywiste wykorzystywanie nieruchomości na działalność gospodarczą nie ma przy tym wpływu na jej zakwalifikowanie jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Od decyzji organu pierwszej instancji skarżący wniósł odwołanie. Zarzucił w nim organowi błędne ustalenie wysokości podatku i przyjęcie, że budynek i grunt związany jest z prowadzoną działalnością, mimo iż od dnia 1 listopada 2011 r. nie prowadzi działalności gospodarczej na tej nieruchomości. Wskazał, że w dniu 31 października 2011 r. wspólnicy podjęli uchwałę o likwidacji spółki i od tego czasu nie posiada dostępu do nieruchomości położonej przy ul. [...] i nie prowadzi tam działalności gospodarczej. W związku z tym, organ podatkowy powinien wziąć tę okoliczność pod uwagę i zmniejszyć wysokość podatku. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Kolegium w pierwszej kolejności zauważyło, że zakres podmiotowy podatku od nieruchomości uregulowany jest w art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849, dalej: u.p.o.l. Ustawodawca w przepisie tym stwierdza, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Podatnikami podatku od nieruchomości są również posiadacze nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego. Podstawą obciążenia wymienionych podmiotów podatkiem od nieruchomości jest również posiadanie bez tytułu prawnego nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Ponadto w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Natomiast jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (art. 3 ust. 4 u.p.o.l). Kolegium dalej wskazało, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania w przypadku gruntów stanowi ich powierzchnia, w przypadku budynków lub ich części powierzchnia użytkowa, zaś w przypadku budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podstawę tę stanowi, z zastrzeżeniem ust. 4-6 u.p.o.l. - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, nie pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Kolegium zaznaczyło następnie, że wysokość stawek podatku od nieruchomości, na mocy upoważnienia wyrażonego w art. 5 ust. 1 u.p.o.l., określana jest corocznie przez radę gminy w drodze podejmowanej uchwały, przy czym wskazany przepis ogranicza swobodę organów samorządowych, określając maksymalne wartości tychże stawek. Jak wynika z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. wysokość maksymalnych stawek podatku została powiązana z rodzajem gruntów, budynków i budowli. Pośród tychże zostały wyodrębnione grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle. Jednocześnie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dla potrzeb tejże ustawy formułują definicję legalną pojęcia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". I tak, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (tj. gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Kolegium podkreśliło, że z cytowanego wyżej przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, iż już sam fakt posiadania działek (budynków i budowli) jest wystarczającym, podstawowym warunkiem prawnym (condictio iuris) - niezależnie od tego, czy i jak korzysta z nich bieżąco przedsiębiorca - do zaliczenia tych gruntów (budynków i budowli) w poczet kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjętej tam klasyfikacji normatywnej nieistotny jest przy tym rodzaj tytułu prawnego, przysługującego przedsiębiorcy. Wskazując na decydujące znaczenie przesłanki "posiadania" (przez przedsiębiorcę), dla zaliczenia gruntów, budynków i budowli w poczet tych przedmiotów, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, Kolegium powołało się na orzecznictwo sądów administracyjnych. SKO wskazało następnie, iż w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi żaden z trzech wyjątków, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przedmiotem opodatkowania nie są bowiem ani budynki mieszkalne (grunty związane z tymi budynkami), ani też grunty pod jeziorami, zajęte na wodne zbiorniki retencyjne lub elektrownie wodne. W materiale dowodowym brak jest także jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że nieruchomość nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. konstytuuje zasadę, w myśl której w poczet gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej trzeba zaliczyć ogół gruntów będących w posiadaniu przedsiębiorcy. Wymieniona zasada dotyczy także budynków i budowli. Kolegium podkreśliło również konieczność dokonywania ścisłej wykładni najistotniejszej części wskazanego przepisu, statuującego wyjątek od zasady. SKO zwróciło następnie uwagę, że dla zastosowanej stawki podatkowej nie ma również znaczenia okoliczność, iż tylko jeden ze współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania jest obecnie przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na tejże nieruchomości. W świetle poglądów judykatury okoliczność, że tylko jeden spośród współwłaścicieli nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą, nie zmienia faktu, iż nieruchomość ta pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy i jako taka jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (Kolegium powołało się w tych ramach na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 lutego 2003 r., sygn. akt III RN 22/2002, OSNP 2004/6 poz. 92). SKO wskazało też, że przesądzające znaczenie w tej mierze ma art. 3 ust. 4 u.p.o.l., na kanwie którego, uwzględniając dodatkowo brzmienie art. 5 u.p.o.l. zauważyć należy, że o konieczności zastosowania konkretnej stawki podatkowej decydują względy przedmiotowe (charakter przedmiotu opodatkowania), a nie względy podmiotowe. Także w sytuacji, gdy tylko niektórzy ze współwłaścicieli mają status przedsiębiorcy, jest to okoliczność wystarczająca do zastosowania - w odniesieniu do wszystkich podatników - maksymalnej stawki opodatkowania. Tym samym, skoro o wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, nie zaś właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania, nie ma usprawiedliwionych podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza bowiem możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Wobec tego, obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej. Reasumując SKO stwierdziło, że skoro skarżący oraz uczestnik wpisani są do ewidencji działalności gospodarczej, to towarzyszy temu domniemanie, że są oni przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z treści wpisu oraz wykorzystującymi w prowadzeniu tej działalności posiadane grunty, budowle i budynki, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ustawodawca nie wymaga przy tym, aby związek taki występował rzeczywiście, tj. w sensie faktycznym. Zasadnicze kryterium takiej kwalifikacji stanowi okoliczność, iż nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. Nie jest również konieczne eksploatowanie czy pobieranie pożytków z nieruchomości. Tym samym podnoszona przez skarżącego okoliczność, że nie prowadzi on już na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej pozostaje bez wpływu na opodatkowanie tej nieruchomości, jako związanej z działalnością gospodarczą. W skardze na decyzję SKO do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a to art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: k.p.a.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaniechanie ustalenia, czy nieruchomość stanowiąca współwłasność skarżącego i uczestnika jest faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego stwierdził, że do wydania decyzji doszło bez wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, w tym aspektów stanu faktycznego, na który zwracał on uwagę w odwołaniu. Bezsporne jest bowiem, że od dnia 1 listopada 2011 r. skarżący z uwagi na konflikt ze wspólnikiem zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości położonej przy ul. [...] w G.. Od tego czasu skarżący nie posiada dostępu do tej nieruchomości. Nie wie zatem, w jakim zakresie uczestnik prowadzi swoją działalność i czy cała nieruchomość czy jedynie jakaś jej część wykorzystywana jest na cele działalności gospodarczej. Ten aspekt został całkowicie pominięty przez organy podatkowe, które a priori przyjęły, że skoro współwłaściciele nieruchomości są przedsiębiorcami to wykorzystują nieruchomość "w 100%" na cele związane z działalnością gospodarczą. Zdaniem pełnomocnika skarżącego nie można również zgodzić się z ustaleniem SKO, że skarżący objął w posiadanie nieruchomość, a sam fakt objęcia nieruchomości w posiadanie implikuje jej opodatkowanie jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pełnomocnik podkreślił, że "posiadanie" jest instytucją prawa rzeczowego, oznaczającą stan faktyczny polegający na władaniu rzeczą przez posiadacza. Zgodnie z powszechnie panującymi poglądami doktryny przesłankami do stwierdzenia stanu posiadania są: - fizyczne władanie rzeczą przez posiadacza (corpus possesionis), - manifestowany przez posiadacza zamiar władania rzeczą dla siebie (animus rem sibi habendi). Pełnomocnik w związku z powyższym podkreślił, że skoro skarżący pozbawiony został fizycznego władania rzeczą, to nie można go określić jako posiadacza. Odpowiadając na skargę, Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Kolegium, odnosząc się do zarzutów skargi wskazało, że ustalając wymiar zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2011 r. uwzględniono złożoną przez uczestnika w dniu 18 lutego 2014 r. "Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych" na 2009 r. oraz oświadczenie złożone pod odpowiedzialnością karną z art. 233 kodeksu karnego, z którego wynika, że przedmiotowa nieruchomość została przemierzona i zgłasza się do opodatkowania: [...] m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, [...] m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle (płot) o wartości [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem. Bezsporne w rozpoznawanej sprawie jest, że skarżący i uczestnik nabyli będącą przedmiotem opodatkowania nieruchomość w dniu 18 lipca 2006 r. jako wspólnicy istniejącej wówczas spółki cywilnej, posługującej się w obrocie nazwą: B. Nieruchomość została nabyta do majątku spółki. Umowa spółki została rozwiązana w dniu 31 października 2011 r. Przedmiotem sporu jest natomiast zastosowana wysokość stawki podatku od nieruchomości. Skarżący nie zgadza się w tym względzie z organami podatkowymi, podnosząc, że na przedmiotowej nieruchomości od dnia 1 listopada 2011 r. nie prowadzi działalności gospodarczej, co więcej nie posiada dostępu do tej nieruchomości. Na wstępie rozważań należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 875 § 1 k.c. od chwili rozwiązania spółki cywilnej stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Tak więc skarżący i uczestnik postępowania nadal są współwłaścicielami opodatkowanej nieruchomości. Zakres podmiotowy podatku od nieruchomości określony jest w art. 3 u.p.o.l. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z treścią art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Tak więc mając na względzie treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt, budynek i budowla jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żaden z wyjątków określonych w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zarówno uczestnik postępowania jak i skarżący w 2011 r. prowadzili działalność gospodarczą. Skarżący dopiero w dniu 10 czerwca 2014 r. zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej, co wynika z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej. Podkreślenia wymaga fakt, że w rozpoznawanej sprawie nieruchomość stanowi współwłasność, co powoduje, że obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. (art. 3 ust. 4 u.p.o.l). Dla zastosowanej stawki podatkowej nie ma więc znaczenia okoliczność, iż tylko jeden ze współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania jest obecnie przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na tej nieruchomości. Nieruchomość pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy i jako taka jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Decydujące znaczenie ma bowiem treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w powiązaniu z brzmieniem art. 5 u.p.o.l. O zastosowaniu konkretnej stawki podatkowej decydują względy przedmiotowe (charakter przedmiotu opodatkowania), a nie względy podmiotowe. Reasumując o wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, nie zaś właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Obowiązujące przepisy prawa nie pozwalają na opodatkowanie części nieruchomości, stanowiącej współwłasność, stosownie do udziałów w tej nieruchomości lub zgodnie z faktycznym jej wykorzystywaniem przez poszczególnych współwłaścicieli. Wbrew wywodom skargi organy podatkowe ustaliły w sposób nie budzący wątpliwości, że nieruchomość stanowiąca współwłasność skarżącego i uczestnika postępowania jest faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Uczestnik postępowania złożył bowiem w dniu 18 lutego 2014 r. "Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych" na 2009 r. oraz oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej z art. 233 kodeksu karnego, z którego wynika, że przedmiotowa nieruchomość została przemierzona i zgłosił on do opodatkowania: [...] m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, [...] m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowlę (płot) o wartości [...] zł. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia spawy pozostają argumenty autora skargi, że skarżący został pozbawiony fizycznego władania rzeczą, że nie można go określić jako jej posiadacza. Skarżący jest bowiem współwłaścicielem nieruchomości. Jeżeli jego prawa zostały naruszone to winien ich dochodzić w postępowaniu cywilnym. Bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania: art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 k.p.a., które to przepisy nie mają zastosowania w rozpoznawanej sprawie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana nie na podstawie przepisów k.p.a., tylko przepisów O.p. Niemniej organy podatkowe nie naruszyły odpowiedników tych przepisów z O.p.: art. 120 O.p. – zasady legalizmu i praworządności, art. 187 § 1 O.p. – zasady zupełności postępowania oraz art. 210 § 4 O.p. ( zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne). Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.