I SA/Gl 1232/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2019 r. sprawy ze skargi A w H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy naliczenia oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. A w Hamburgu (zwana skarżącą lub Spółką) wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (zwanego Kolegium) z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy naliczenia oprocentowania nadpłaty za rok 2009. 2. Zaskarżona decyzja wydana została na gruncie następującego stanu sprawy. 2.1. Decyzją nr [...] z dnia [...] r. organ I instancji odmówił podatnikowi naliczenia oprocentowania od nadpłaty za rok 2009 w wysokości [...] zł, z powodu przyczynienia się przez podatnika do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę. 2.2. W dniu 18 czerwca 2018 r. w ustawowym terminie wniesione zostało odwołanie, w którym pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisu art. 78 § 3 pkt 3 w związku z art. 77 § pkt 6 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2018 r. poz. 800, ze zm. – dalej o.p.) oraz art. 78 § 4 o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, co doprowadziło do odmowy przyznania spółce oprocentowania stwierdzonej nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2011. 2.3. Decyzją z dnia [...] r. Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności podało, że Spółka złożyła w dniu 22 grudnia 2011 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2011 wraz z korektami deklaracji podatkowych (wpływ do organu 27 grudnia 2011 r.). Złożony przez Spółkę wniosek z korektami deklaracji nie był wystarczający dla rozpatrzenia sprawy o stwierdzenie nadpłaty, w związku z tym po dokonaniu wstępnych czynności sprawdzających w zakresie poprawności złożonej korekty deklaracji za rok 2006-2011 organ podatkowy I instancji stwierdził, że nie jest możliwe ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia prawidłowości wprowadzonych przez podatnika zmian. Spółka nie dołączyła, bowiem żadnej dokumentacji pozwalającej na weryfikację deklaracji za rok 2009. Ponadto, zakres wprowadzonych zmian, jak również sama kwota nadpłaty była wysoka, dlatego kierując się treścią uchwały 7 sędziów NSA z dnia 27 stycznia 2014 r. II FPS 5/13 organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zgodnie z uchwałą: "Jeśli wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość lub znaczna część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zamiana i przedstawienie na nowo w całości lub w znacznej części samoobliczenia podatku wymaga jego kompleksowej kontroli, z czym wiąże się zbadanie, przeanalizowanie i weryfikacja okresu podatkowego, którego dotyczy." Postanowieniem z dnia [...] r. wszczęte zostało postępowanie w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006-2011. Z wydanego postanowienia w tej sprawie wynika, że podatnik nie złożył wystarczającej dokumentacji potwierdzającej zasadność wprowadzonych zmian i zwolnień podatkowych. Pomimo odebrania postanowienia w dniu [...], podatnik nie uzupełnił wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o żadne dowody potwierdzające zasadność złożenia korekt deklaracji podatkowych. Z powyższych względów, wezwaniem z dnia 16 marca 2012 r. zobowiązano Spółkę do złożenia - w terminie 10 dni - wyjaśnień w zakresie ujawnionych rozbieżności pomiędzy składanymi w latach 2006-2011 deklaracjami na podatek od nieruchomości, a złożonymi za ten okres korektami. Z treści postanowienia wynika, że rozbieżności i to znaczące dotyczyły zarówno gruntów, budynków jaki i budowli. Wezwanie zostało doręczone w dniu 27 marca 2012 r., a termin do złożenia wyjaśnień upływał z dniem 6 kwietnia 2012 r. Pismem z dnia 4 kwietnia 2012 r., doręczonym organowi podatkowemu I instancji w dniu [...] r. skarżąca poinformowała organ podatkowy, że przedłożenie wskazanych w wezwaniu z dnia 16 marca 2012 r. dokumentów i informacji nie może nastąpić w wyznaczonym terminie z przyczyn niezależnych od Spółki. Zostaną one przekazane w najbliższym z możliwych terminów. Pismem z dnia 25 maja 2012 r. Spółka w bardzo lakoniczny sposób odniosła się do wezwania, odpowiadając wyłącznie na kilka pytań, nie przedstawiając jednakże żadnych dokumentów, jak również zestawień potwierdzających zasadność dokonanej korekty. W pozostałym zakresie ponownie poinformowała o dostarczeniu informacji i dokumentów w późniejszym terminie. Kolejnym pismem z dnia 2 października 2012 r., Spółka ponownie przedstawiła niepełne informacje dotyczące opodatkowania budynków oraz budowli kolejowych (zwolnionych). Dane nie obejmowały roku podatkowego 2006-2007. Natomiast pismem z dni 23 listopada 2012 r. Spółka złożyła wykaz budowli podlegających opodatkowaniu w latach 2006-2011 (odrębnie dla każdego roku). Decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy I instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie [...] zł. W wyniku wniesionego odwołania, Kolegium postanowieniem z dnia [...] r. stwierdziło niedopuszczalność wniesienia odwołania z powodu niewłaściwego doręczenia decyzji organu I instancji. Ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 została wydana w dniu [...] r. na kwotę [...] zł, a doręczona w dniu [...]. Natomiast wysokość nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą zadeklarowanego i wpłaconego w roku 2009 podatku, a kwotą wynikającą z ostatecznej decyzji dnia [...] r. określona została decyzją organu I instancji z dnia [...] r. na kwotę [...] zł, doręczoną w dniu [...]. Nadpłata została zwrócona w dniu 8 kwietnia 2014 r. Pismem z dnia 6 maja 2014 r. Spółka zwróciła się do organu I instancji o oprocentowanie nadpłaty, gdyż decyzja w sprawie nadpłaty nie została wydana w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku o jej stwierdzenie, a brak było - według podatnika - przesłanek do uznania, że Spółka przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji. Organ podatkowy I instancji, po raz pierwszy decyzją z dnia [...] r. odmówił podatnikowi naliczenia oprocentowania nadpłaty za lata 2006-2011. W wyniku wniesionego odwołania z dnia 18 czerwca 2014 r. Kolegium stwierdziło, że zaskarżona decyzja organu I instancji została wydana bez podstawy prawnej w związku z czym uchyliło ją i umorzyło postępowanie. Na decyzję organu odwoławczego pełnomocnik Spółki wniósł skargę do WSA w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/GI 1365/14 uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium. Natomiast wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 2740/15 oddalona została skarga kasacyjna Kolegium od powołanego wyżej wyroku WSA w Gliwicach. Prawomocny wyrok wraz z aktami sprawy został doręczony do Kolegium w dniu 16 lutego 2018 r. Decyzją z dnia [...] r. Kolegium uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia [...] r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ wskazując na konieczność ustalenia, czy do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę przyczynił się podatnik. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji dnia [...] r. jeszcze raz odmówił oprocentowania nadpłaty, bowiem do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, który w trakcie toczącego się postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania za lata 2006-2011 był wielokrotnie wzywany do uzupełnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, gdyż wniosek ten nie zawierał szczegółowych danych dotyczących przedmiotu opodatkowania oraz przedmiotów zwolnionych. Według Kolegium nie ma możliwości występowania przez podatnika z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty bez szczegółowej wiedzy na temat dotąd deklarowanego podatku, czyli przedmiotu opodatkowania oraz przedmiotu zwolnienia. Mimo tego wniosek skarżącego nie zawierał żadnych szczegółowych wykazów w tym zakresie, a kwestia wartości budowli wyjaśniana była przez 11 miesięcy. Podobna sytuacja dotyczyła dróg wewnętrznych, w odniesieniu do których brak było szczegółowych danych dotyczących numerów działek, które zostały wyłączone jako drogi wewnętrzne wraz z infrastrukturą oraz budowli dróg. Brak było również dokumentacji, na podstawie której zmniejszeniu uległa powierzchnia użytkowa budynków. Z powyższych względów - zdaniem organu - trudno nie przyjąć, że to podatnik w znaczący sposób przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku, która to decyzja stanowiła podstawę do wydania decyzji określającej wysokość nadpłaty. Według Kolegium, Spółka swoim działaniem przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej wysokość nadpłaty, poprzez opóźnianie w przekazywaniu dokumentacji potwierdzającej zasadność złożonych korekt deklaracji podatkowych. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna postępowanie w sprawie z dniem doręczenia żądania organowi podatkowemu. Jednakże pierwszymi czynnościami podejmowanymi przez organ są czynności sprawdzające, które wstępnie potwierdzają lub wykluczają zasadność złożonej korekty deklaracji, między innymi dotyczące wymogów formalnych wniosku oraz w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności poszczególnych wyłączeń podatkowych z dokumentacją źródłową potwierdzającą ich zasadność. Analiza wniosku złożonego przez podatnika wskazuje, że poza tabelami wskazującymi wysokość nadpłaty w podatkach za lata 2006-2011 nie dołączono żadnych innych dokumentów źródłowych. Natomiast organ podatkowy I instancji musiał wielokrotnie wzywać podatnika o ich uzupełnienie. Instytucja "przyczynienia się" obejmuje wszystkie opisane wyżej sytuacje zawierające się w całym katalogu zdarzeń, mających miejsce w trakcie prowadzonego przez organ I instancji postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania, których skutkiem było wydanie decyzji stwierdzających nadpłatę dopiero w dniu [...] r. i zwrotem nadpłaty w dniu 8 kwietnia 2014 r. Organ podatkowy I instancji nie mógł dokonać zwrotu nadpłaty w drodze czynności materialno-technicznej. W sprawie tej organ I instancji nie dysponował bowiem dokumentacją, która w ramach czynności sprawdzających pozwoliłaby na weryfikację złożonej korekty. Nie dysponując dokumentacją źródłową dotyczącą przedmiotu opodatkowania oraz wyłączeń z opodatkowania będącą w posiadaniu podatnika, organ I instancji i nie mógł również wydać decyzji administracyjnej w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia przez Spółkę wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. 3.1. Decyzja Kolegium została zaskarżona do Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Gliwicach. W skardze pełnomocnik skarżącej zarzucił organom naruszenie przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 78 § 3 pkt 3 lit, b w zw. z art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 lit. a oraz art. 78 § 4 w zw. z art. 78a o.p. poprzez ich błędną wykładnię, co w konsekwencji doprowadziło organ podatkowy do odmowy zwrotu należnego Spółce oprocentowania stwierdzonej nadpłaty podatku od nieruchomości. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz.1302, ze zm.) i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Skarżąca stoi na stanowisku, iż przysługuje jej oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty w podatku od nieruchomości, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostało wydane dopiero po upływie ponad 3 lat od dnia wszczęcia postępowania w sprawie, nie zaś jak nakazują przepisy o.p. w terminie dwóch miesięcy. Dodatkowo należy wskazać, iż Spółka nie przyczyniła się do przedłużenia terminu załatwienia sprawy. Zatem w ocenie skarżącej zostały spełnione przesłanki przyznania jej oprocentowania nadpłaty niezwróconej w terminie. W ocenie skarżącej to z winy organu I instancji nadpłata nie została zwrócona w terminie, natomiast czas potrzebny na zgromadzenie przez Spółkę dokumentów nie może być utożsamiany z przesłanką "przyczynienia się podatnika". Spółce przysługuje oprocentowanie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. za okres od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do dnia zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy Spółki. Skarżąca podkreśliła, iż składając do organu I instancji wniosek, wykazała się należytą starannością i dopełniła wymogów określonych przepisami prawa. W szczególności, wniosek ten zawierał skorygowane deklaracje oraz pisemne uzasadnienie przyczyn korekty. Skarżąca wskazała również, że przepisy o.p. wymagały, aby wraz z korektą deklaracji przedstawić uzasadnienie złożenia korekty deklaracji. Przepisy nie precyzują jak szerokie powinno być omawiane uzasadnienie. Spółka przypomniała, iż składając wniosek wraz z korektami deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2006-2011 przedłożyła stosowne uzasadnienie wymagane przez przepisy prawa. Wskazała też, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty za lata 2006-2011 zostało wszczęte wnioskiem skarżącej w dniu [...]r. Z kolei pierwsze wezwanie organu I instancji miało miejsce dopiero w dniu 16 marca 2012 r., tj. w terminie ponad 3 miesięcy od dnia złożenia wniosku przez Spółkę. Biorąc pod uwagę powyższe organ podatkowy już w momencie wystosowania pierwszego wezwania do złożenia wyjaśnień uchybił 2-miesięcznemu terminowy do załatwiania sprawy. Zatem nie ulega wątpliwości, że Spółka nie przyczyniła się do niewydania decyzji nadpłatowej w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku. Wskazano, że zgodnie z doktryną "przyczynienie się podatnika" oznacza celowe działanie nakierowane na spowodowanie opóźnienia w wydaniu decyzji. Zdaniem skarżącej, nie można stwierdzić, aby w toku postępowania podatkowego zainicjowanego wnioskiem, celowo dążyła do przedłużenia postępowania. Wręcz przeciwnie to organ I instancji swoim zachowaniem nie umożliwił zakończenia zarówno postępowania nadpłatowego oraz określającego w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku. Powoływane przez organ podatkowy twierdzenia, że nie miał on możliwości terminowego stwierdzenia nadpłaty wobec konieczności weryfikacji skorygowanych deklaracji, a ponadto potrzeby przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości, jak również okoliczność, że opóźnienie w zwrocie nadpłat nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, nie mają - w świetle ustawy - żadnego wpływu na powstanie oprocentowania nadpłaty czy też jej wysokość. Uznanie przez Kolegium, iż skarżąca nie spełniła drugiej z przesłanek warunkujących przyznanie należnego oprocentowania stwierdzonej nadpłaty, wynika z dokonania błędnego ustalenia stanu faktycznego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium wskazuje, iż z momentem doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania określającego, organ I instancji wzywał Spółkę do przedłożenia stosownych dokumentów oraz złożenia wyjaśnień (co w rzeczywistości nie miało miejsca, bowiem postanowienie z dnia [...] r. ograniczało się wyłączenie do wszczęcia postępowań określających zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości). Kolegium utrzymując decyzję organu I instancji zarzuciło Spółce, iż nie przedstawiała w wyznaczonych przez niego terminach żądanych informacji i dokumentów, informując jednocześnie, iż zostaną złożone w późniejszym terminie. Odnosząc się do powyższego zarzutu Spółka wskazała, że odpowiadała na przedmiotowe wezwania w zakresie w jakim była w stanie z uwagi na terminy wyznaczane przez organ I instancji, informując jednocześnie w przypadkach, w których potrzebowała więcej czasu na skompletowanie specjalistycznej dokumentacji. Ponadto Spółka zwróciła uwagę, iż z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika brak rozumienia przez Kolegium istoty powadzenia postępowań określających wysokość zobowiązania podatkowego, postępowań podatkowych oraz postępowań odsetkowych. W szczególności na zwrócenie uwagi wymaga fakt, iż Kolegium przytacza pogląd zgodnie, z którym w związku ze złożeniem przez skarżącą korekt deklaracji na podatek od nieruchomości organ I instancji zobowiązany był w pierwszej kolejności do wszczęcia postępowania określającego wysokość zobowiązania podatkowego. W tym miejscu wskazano, iż żaden przepis prawny nie wymagał od organu I instancji wszczęcia postępowania określającego wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w związku ze złożeniem przez skarżącą wniosku nadpłatowego. Uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2003 r., na którą powołuje się organ dotyczyła przedawnienia zobowiązania podatkowego, zatem dotyczyła zupełnie innej materii prawnej. Kolegium wyciąga błędne wnioski z przedmiotowej uchwały, błędnie wnioskuje, iż w sytuacji złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy ma obowiązek wszcząć postępowanie określające w celu jak najdokładniejszego wyjaśnienia sprawy. W ocenie skarżącej, stanowiska tego nie sposób podzielić, a powoływanie się na uchwałę w niniejszym postępowaniu odsetkowym przez Kolegium jest całkowicie bezzasadne. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. W ocenie Sądu skarga jest zasadna. Kontroli Sądu na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. podlegała decyzja Kolegium, którą utrzymano w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. o odmowie naliczenia oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w realiach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe zasadnie odmówiły oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości. Zdaniem strony skarżącej, w świetle kryteriów, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 3 lit. b o.p., oprocentowanie nadpłaty jest należne bowiem decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji, a podatnik w żadnym stopniu nie przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji w przedmiocie nadpłaty. Natomiast zdaniem organów podatkowych oprocentowanie nadpłaty jest nienależne, gdyż decyzja o stwierdzeniu nadpłaty wydana została wprawdzie po upływie terminu 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku, ale do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się sama Spółka, która w trakcie toczącego się postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2006-2011 była wielokrotnie wzywana do uzupełnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, gdyż wniosek ten nie zawierał szczegółowych danych dotyczących przedmiotu opodatkowania oraz przedmiotów zwolnionych. W ocenie Sądu rację w tym sporze przyznać trzeba skarżącej. 5. Na wstępie podać należy, że zgodnie z art. 75 § 1 o.p. jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. W myśl art. 77 § 1 pkt 2 o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty. Zgodnie zaś z ogólną regułą wyrażoną w art. 78 § 1 o.p., nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 78 § 3 pkt 3 lit. b o.p. oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych m.in. w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 - od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją), jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent. W myśl powyższych regulacji, oprocentowanie nadpłaty w związku z niedotrzymaniem 2 miesięcznego terminu uzależnione jest od niezaistnienia przesłanki negatywnej przyczynienia się strony do opóźnienia w wydaniu decyzji nadpłatowej. Sformułowanie "przyczynić się" w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu oznacza "stać się częściowo przyczyną czegoś, wpłynąć na coś" (tu: na niewydanie decyzji w terminie ustawowym). Pomiędzy brakiem wydania decyzji w terminie, a działaniem bądź zaniechaniem strony musi więc istnieć nierozerwalny związek pozwalający na uznanie, że gdyby strona działała prawidłowo, decyzja wydana zostałaby w terminie 2 miesięcy. Zatem gdy podatnik postępuje nieprawidłowo (nierzetelnie), podejmując działania zmierzające do przedłużenia postępowania, skutkiem czego organ nie będzie mógł wydać decyzji w ww. terminie, oprocentowanie nie będzie przysługiwało. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, chodzi tu o sytuację, w której przyczyną niewydania decyzji w terminie jest zachowanie strony, która pomimo starań organu nie wykonuje swoich obowiązków, bez wykonania których organ podatkowy nie jest w stanie wydać decyzji w terminie 2 miesięcy. Omawiany przepis nie wprowadza przy tym żadnych przesłanek "ekskulpacyjnych" dla organu prowadzącego postępowanie. Organ nie może w związku z powyższym stwierdzić, że np. "skomplikowany" charakter sprawy uniemożliwił wydanie decyzji w terminie (por. wyrok NSA z 15 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 2896/15). Nie ma zatem znaczenia, czy opóźnienie w wydaniu decyzji w terminie 2 miesięcy wynikało z prawidłowego wykonywania przez organy podatkowe ich ustawowych kompetencji, w szczególności w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, bądź rzetelnej i niekiedy czasochłonnej realizacji kolejnych etapów postępowania. Jedyną przyczyną uzasadniającą nienaliczanie odsetek od stwierdzonej nadpłaty jest przyczynienie się strony postępowania do przekroczenia przez organ 2 miesięcznego terminu liczonego od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 52/18, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 582/18). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać przyjdzie, na podstawie niekwestionowanego przez strony stanu faktycznego, że w dniu 27 grudnia 2011 r. (data wpływu do organu) Spółka nadesłała wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2011 wraz z korektami deklaracji podatkowych za ww. okresy. Do wniosku dołączyła obszerne uzasadnienie przyczyn korekty (21 stron). Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wszczął postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za wskazane lata podatkowe. Wbrew jednak sugestiom organu odwoławczego strona nie została na tym etapie postępowania wezwana do przedłożenia konkretnych dokumentów na poparcie dokonanych zmian (korekt), gdyż organ I instancji stwierdził jedynie w postanowieniu, że brak jest wystarczających dowodów uzasadniających korekty deklaracji. Jak z tego wynika, pierwsze wezwanie do złożenia wyjaśnień zostało wystosowane do Spółki w dniu 16 marca 2012 r. (data stempla pocztowego to 22 marca 2012 r.) - a zatem już po upływie 2 miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 3 lit. b o.p. Pierwsza decyzja wymiarowa w sprawie wydana została w dniu [...] r., przy czym organ II instancji stwierdził niedopuszczalność odwołania wobec faktu, że zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego za lata 2006-2011, jak i decyzje określające zobowiązanie podatkowe doręczone zostały pełnomocnikowi uprawnionemu do reprezentowania Spółki wyłącznie w postępowaniu nadpłatowym. Z tego względu organ I instancji ponownie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, co nastąpiło w dniu [...] r., po czym wydał decyzje wymiarowe w dniu [...]r. Decyzje te zostały uchylone przez Kolegium na skutek wniesionych przez Spółkę odwołań. Ostatecznie decyzja wymiarowa za badany rok podatkowy zapadła [...] r., a decyzja w przedmiocie nadpłaty - [...] r. (zwrócono ją na rachunek bankowy Spółki w dniu 8 kwietnia 2014 r). W świetle dokonanych ustaleń nie ulega wątpliwości, że decyzja stwierdzająca nadpłatę została wydana po ponad dwóch latach od daty złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Faktem jest, że organ podejmował w sprawie czynności procesowe, przy czym już pierwsze wezwanie do złożenia stosownych wyjaśnień zostało skierowane do podatnika po upływie dwumiesięcznego terminu. Kolejne wezwanie organ wystosował w dniu 6 listopada 2012 r. Poza tym uchybienia organu I instancji w zakresie doręczenia zarówno postanowień o wszczęciu postępowania jak i decyzji wymiarowych, a następnie wydanie decyzji zanegowanych przez organ odwoławczy również doprowadziło do zakłóceń w sprawności postępowania. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że ustawa nie precyzuje na czym ma polegać przyczynienie się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę podatku. Wobec tego za każdym razem należy brać pod uwagę indywidualne okoliczności konkretnej sprawy, w kontekście nierozerwalnego związku pomiędzy brakiem wydania decyzji w terminie, a działaniem bądź zaniechaniem strony. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że przesłankę tę mogą spełniać jedynie świadome i celowe działania podatnika nakierowane - poprzez przedłużanie postępowania o ustalenie lub zwrot nadpłaty - na uzyskanie oprocentowania nadpłaty (tak J. Zubrzycki w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski i J. Zubrzycki "Komentarz do Ordynacji podatkowej", Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2015, s. 478). Przyczyną zatem niewydania decyzji w terminie, jest zachowanie strony, która pomimo starań organu, nie wykonuje swoich obowiązków, bez wykonania których, organ podatkowy nie jest w stanie wydać decyzji w terminie (por. ww. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 lipca 2015 r.). Co więcej, zdaniem Sądu, dla wykazania "przyczynienia się" podatnika to na organie ciąży poczynienie ustaleń wskazujących, że działał on opieszale, nie wykonywał wezwań organu, próbował wydłużyć w jakikolwiek sposób postępowanie albo podejmował działania mające na celu utrudnienie wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Podejmowania takich działań, które miałyby na celu opóźnienie w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę w ustawowym terminie organ jednak nie wskazał. W ocenie Sądu przedstawione przez organ argumenty nie są wystarczające by stwierdzić, że podatnik celowo przewlekał postępowanie. Podzielić należy w pełni pogląd wyrażony w wyroku tut. Sądu z dnia 23 lutego 2017 r. o sygn. akt I SA/Gl 1136/16, który zapadł w sprawie ze skargi tej samej Spółki (skarga kasacyjna Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach została oddalona wyrokiem NSA w dnia 16 kwietnia 2019 r. o sygn. akt II FSK 1471/17), że postępowanie wymiarowe nie miało żadnego znaczenia dla określenia prawnych skutków dotyczących złożonego wniosku i korekty zeznania. Powoływane przez organ podatkowy twierdzenia, że nie miał możliwości "terminowego" stwierdzenia nadpłaty wobec konieczności weryfikacji skorygowanych deklaracji nie mają - w świetle ustawy - żadnego wpływu na powstanie prawa do oprocentowania nadpłaty czy też jej wysokość. Należy też mieć na względzie, że oprocentowanie nadpłaty ma niwelować negatywne skutki związane z niemożnością dysponowania przez podatnika kwotą nadpłaty wpłaconą na skutek działania organów podatkowych. Oprocentowanie takie pełni więc funkcję odszkodowawczą, tj. naprawienia szkody w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans). Nie powinno budzić wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy uwzględnienie żądania strony skarżącej realizowałoby powyższą zasadę. Podsumowując stwierdzić należy, iż w badanej sprawie decyzja stwierdzająca nadpłatę została wydana po upływie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a organ nie wykazał, że to strona przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji o stwierdzeniu nadpłaty - czym naruszył art. 78 § 3 pkt 3 lit. b o.p. W związku z powyższym oprocentowanie przysługuje Spółce od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, niezależnie od tego, że zwrot nadpłaty miał miejsce przed upływem 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (por. także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd149/18). 6. Ponownie rozpoznając wniosek o oprocentowanie nadpłaty organ odwoławczy winien uwzględnić ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku. 7. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. 8. Na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Sąd zasądził zwrot kosztów postępowania w wysokości 997 zł, w tym kwotę 500 zł tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 480 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika.