I SA/Gl 125/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Anna Zarzycka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2007 sprawy ze skargi Zakładów "A" w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił zmiany postanowienia organu pierwszej instancji – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] uznające za nieprawidłowe stanowisko podatnika zawartego we wniosku z dnia [...] 2005 r. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej częściowego zaniechania poboru wpłat z zysku od niektórych przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa. W uzasadnieniu decyzji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz argumentację prawną. W ramach tych wyjaśnił, że strona skarżąca zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie interpretacji w sprawie dotyczącej częściowego zaniechania poboru wpłat z zysku od niektórych przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa. We wniosku strona skarżąca przedstawiła własne stanowisko w sprawie. Wskazała, iż do zysku netto osiągniętego wynikiem korekty wpłaty z zysku za 2003 r. dokonanej w 2004 roku mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 listopada 2004 r. w sprawie częściowego zaniechania wpłat z zysku niektórych przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa. W postanowieniu uznającym stanowisko strony za nieprawidłowe Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. powołał treść § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 listopada 2004 r. (Dz. U. Nr 247, poz. 2477 z późn. zm.), twierdząc, iż zarządzono częściowe zaniechanie poboru wpłat z zysku należnych na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa. Organ powołał również § 1 ust. 2 cytowanego rozporządzenia, który stanowi, iż zaniechanie poboru wpłat z zysku następuje w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych zobowiązań, o których mowa powyżej oraz § 2 rozporządzenia stanowiącego, iż wskazane zaniechanie ma zastosowanie do wpłat z zysku, co do których obowiązek ich dokonania powstał po zakończeniu postępowań restrukturyzacyjnych. Organ twierdzi również, iż kwota przychodu uzyskanego z zaniechania poboru zobowiązania z tytułu wpłat z zysku, wynikająca z wyżej cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 listopada 2004 r. powiększa zysk netto, a tym samym podstawę ustalania wysokości wpłat z zysku, naliczanej zgodnie z ustawą z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz. U. Nr 154, poz. 792). W zażaleniu na powyższe postanowienie strona powtórzyła argumentację zawartą we wniosku o wydanie interpretacji dodając, iż rozporządzenie na mocy którego zaniechano poboru wpłat z zysku od umorzonych w trybie ustawy o restrukturyzacji zobowiązań publicznoprawnych zostało wydane w dniu 8 listopada 2004 r. oraz, że gdyby rozporządzenie to zostało wydane wcześniej Spółka nie naliczyłaby wpłaty w 2003 r., a tym samym nie musiałaby dokonywać korekty w roku 2004 i w związku z tą korektą nie powstałby zysk netto. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i podzielił jego argumentację prawną. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia organu pierwszej instancji. Przedmiotowej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie § 1 ust. 1 oraz ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 listopada 2004 r. w sprawie częściowego zaniechania poboru wpłat z zysku od niektórych przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa w związku z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa. Strona dodała również, iż wykładnia literalna przedmiotowych przepisów potwierdza poprawność stanowiska podatnika. Rozumienie pojęcia zaniechania poboru wpłat w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych zobowiązań może mieć bowiem charakter definitywny; dotyczy więc także wszelkich przychodów wygenerowanych w związku z tym zaniechaniem, a więc także części zysku przypadającego od umorzonej wpłaty z zysku. Strona dodała również, iż równowartość pierwotnego zaniechania poboru nie stanowi podstawy do wymiaru kolejnej wpłaty z zysku. Jednocześnie wtórne zaniechanie poboru wpłat z zysku nie generuje obowiązku dalszych wpłat z zysku. Strona podniosła także, iż jej stanowisko znajduje również oparcie w celu regulacji § 1 ust. 1 oraz ust. 2 cytowanego rozporządzenia w związku z regulacją ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Zastosowanie interpretacji celowościowej w omawianym zakresie ma za zadanie nie rozszerzenie znaczenia przepisu w zakresie preferencji podatkowej, ale ustalenie jego literalnej treści. Skoro bowiem nie stanowi podstawy naliczania wpłat z zysku kwota umorzonych zobowiązań podatkowych, tym bardziej nie powinna stanowić takiej podstawy jedynie pochodna zdarzenia – zaniechanie poboru wpłaty. Podatnik korzystając z zaniechania w większym wymiarze, jest objęty analogicznym uprawnieniem w stosunku do świadczenia pochodnego. Strona twierdziła również, iż zaniechanie poboru ma kształt nadany powołanym rozporządzeniem. Interpretacja literalna zawartych w nim przepisów, poparta wykładnią celowościową, pozwala na jednoznaczne ustalenie rzeczywistych uprawnień podatnika w zakresie neutralności zaniechania poboru wpłat z zysku dla potrzeb ustalanie wszelkich wpłat z zysku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację w sprawie. Dodał również, iż jeśli z literalnego brzmienia przepisów rozporządzenia z dnia 8 listopada 2004 r. nie wynikało zaniechanie poboru wpłat z zysku powstałych na skutek dokonanej przez Spółkę korekty, to nie można zaniechania tego wywodzić ani na podstawie wykładni celowościowej przepisów powołanego rozporządzenia ani też innych ustaw. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy wskazać, że została ona wydana w trybie postępowania interpretacyjnego dotyczącego zastosowania przepisów regulujących zaniechanie poboru wpłat z zysku w związku z umorzeniem określonych zobowiązań. Zgodnie z treścią przepisu § 1 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 listopada 2004 r. w sprawie częściowego zaniechania poboru wpłat z zysku od niektórych przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa (Dz. U. Nr 247, poz. 2477 ze zm.) zwanym dalej rozporządzeniem zarządzono częściowe zaniechanie poboru wpłat z zysku, należnych na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa od przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, którym na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.) umorzono zobowiązania. W myśl przepisu § 1 ust. 2 rozporządzenia "Zaniechanie poboru wpłat z zysku następuje w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych zobowiązań, o których mowa w ust. 1". Zaniechanie to ma zastosowanie do wpłat z zysku, co do których obowiązek ich dokonania powstał po zakończeniu postępowań restrukturyzacyjnych (§ 2 rozporządzenia). Rozporządzenie weszło w życie z dniem 4 grudnia 2004 r. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz. U. Nr 154, poz. 892) zwanej dalej ustawą o wpłatach z zysku Spółki, do których stosuje się przepisy tej ustawy, są obowiązane do dokonywania wpłat z zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zwanych dalej "wpłatami z zysku", na rzecz budżetu państwa. Wpłaty z zysku dokonywane są zaliczkowo w okresach miesięcznych lub kwartalnych. Ostateczne rozliczenie następuje po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego (art. 2 ust. 2 ustawy). Podstawą ustalenia wysokości zaliczki jest zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym osiągnięty w danym okresie, liczony w rachunku narastającym (art. 2 ust. 5 ustawy). Wpłaty z zysku dokonywane są w wysokości 15 % zysku, o którym mowa w art. 2 ust. 1 (art. 4 ustawy). W myśl § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lutego 1996 r. w sprawie określenia trybu i terminów dokonywania wpłat z zysku oraz składania deklaracji przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (Dz. U. Nr 21, poz. 100 ze zm.) Spółki są obowiązane dokonać ostatecznego rozliczenia wpłat z zysku do budżetu państwa na podstawie stosownej deklaracji w terminie 14 dni po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego lub sporządzeniu sprawozdania, jeżeli zgodnie z przepisami o rachunkowości nie występuje obowiązek zatwierdzenia tego sprawozdania. Zgodnie z zapisami ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.) zwanej dalej ustawą restrukturyzacyjną restrukturyzacji podlegały wskazane w jej art. 6 należności w tym z tytułu wpłat z zysku (art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c). Z treści art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wynika, że po upływie 15 miesięcy od dnia doręczenia decyzji o warunkach restrukturyzacji, a w przypadku decyzji o warunkach restrukturyzacji doręczonych przed dniem 31 grudnia 2002 r. nie później niż do dnia 30 kwietnia 2004 r., z zastosowaniem ust. 1 a i b, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o zakończeniu restrukturyzacji, w której stwierdza umorzenie należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, zostały spełnione. Przychody z tytułu umorzenia należności podlegających restrukturyzacji nie stanowiły przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 22 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej). Stosownie do brzmienia art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zobowiązaniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe (...) powinna ona zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy (...). jeżeli jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, o których mowa w ust. 1, po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmuje się w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała (art. 54 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu podstawowego, w następstwie którego nie można uznać sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzednie za spełniające wymagania określone w art. 4 ust. 1, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako "zysk (strata) z lat ubiegłych" (art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Jak wynika z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego w 2003 r. uzyskała ona umorzenie zobowiązań publicznoprawnych na podstawie ustawy restrukturyzacyjnej. W wyniku umorzenia osiągnęła zysk, od którego zobowiązana była naliczyć i odprowadzić wpłatę z zysku na podstawie ustawy o wpłatach z zysku. Dopiero w dniu [...] 2004 r. ukazało się cytowane na wstępie rozporządzenie na mocy którego zaniechano poboru wpłat z zysku od umorzonych w trybie ustawy o restrukturyzacji zobowiązań. Skorygowanie naliczonej wpłaty z zysku dokonano w księgach 2004 r., co zdaniem pytającego będzie miało bezpośredni wpływ na wynik finansowy tego roku. Gdyby rozporządzenie ukazało się wcześniej Spółka nie naliczyłaby wpłaty w 2003 r., a tym samym nie musiałaby dokonać w 2004 r. korekty, w wyniku której powstanie zysk netto. Zdaniem skarżącej do zysku netto osiągniętego w wyniku korekty, dokonanej w 2004 r. wpłaty z zysku dotyczącej roku 2003, mają zastosowanie przepisy cytowanego rozporządzenia z dnia 8 listopada 2004 r., a tym samym można zaniechać naliczenia wpłat z zysku w 2004 r. Zdaniem organów pierwszej i drugiej instancji przepisy tego rozporządzenia jednoznacznie wyznaczyły zakres zaniechania poboru wpłat z zysku nie przewidując zwolnienia z obowiązku dokonania wpłat z zysku powstałego w wyniku zaniechania poboru. Dlatego twierdzenie, że zaniechaniem poboru objęto również wpłaty z zysku powstałego skutkiem zaniechania poboru wpłat z zysku należnych od przychodu osiągniętego w związku z umorzeniem zobowiązań publicznoprawnych, nie znajduje uzasadnienia. Oceniając zajęte przez strony stanowiska zważyć należy, że częściowe zaniechanie poboru wpłat z zysku miało zastosowanie do wpłat z zysku, co do których obowiązek ich dokonania powstał po zakończeniu postępowań restrukturyzacyjnych co w niniejszej sprawie oznacza, iż mogło to nastąpić nie wcześniej nie po dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy restrukturyzacyjnej). Umorzenie należności podlegających restrukturyzacji nie stanowiło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 22 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej). Skoro umorzone w ten sposób należności nie były przychodem to tym samym nie podlegały one opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W przypadku spółek, do których odnoszą się przepisy ustawy z dnia 1 grudnia 1995 r. o wpłatach z zysku, wpłat tych zobowiązany podmiot dokonuje w określonej wysokości po opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Do wpłat z zysku stosuje się przepisy o zobowiązaniach podatkowych z zastrzeżeniem art. 5 ust. 2 (art. 2 ust. 6 ustawy o wpłatach z zysku). Wymieniony podmiot prowadzący działalność gospodarczą i osiągający odpowiednie przychody uzyskuje zysk (dochód) z tej działalności (zysk z działalności gospodarczej). Zysk z działalności gospodarczej powiększony o zysk nadzwyczajny (wynik zdarzeń nadzwyczajnych) stanowi zysk brutto, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym tworząc zysk netto będący podstawą do wyliczenia należnych kwot wpłat z zysku. Tak więc kwota wpłat z zysku w wysokości 15 % zysku (netto – po opodatkowaniu) uzależniona jest od osiągniętego zysku brutto, a tym samym i przychodu. Zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy z ;dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) do przychodów nie zalicza się m.in. zaniechanych podatków i wpłat stanowiących dochody budżetu państwa nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 15 cytowanej ustawy). Mając to na uwadze trzeba stwierdzić, że przepis § 1 pkt 2 omawianego rozporządzenia wskazuje sposób obliczenia wpłaty z zysku podlegającego poborowi, którego należy zaniechać, natomiast § 2 tego rozporządzenia wskazuje do jakich wpłat z zysku zaniechanie to ma zastosowanie. Określenie, że zaniechanie poboru wpłat z zysku następuje w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych w wyniku restrukturyzacji zobowiązań oznacza, że przychód tak uzyskany stanowi podstawę do wyliczenia należnych z tego tytułu wpłat z zysku, które, w tej części, nie podlegają poborowi w ramach wpłat z zysku co do których obowiązek ich dokonania powstał po zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego. Innymi słowy wpłaty z zysku w tej części i w odniesieniu do wpłat jakie miałyby być dokonane po zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego zostają zaniechane, nie podlegają poborowi. Zaniechanie poboru wpłat z zysku powoduje, że w tej części obowiązek wpłat z zysku przestaje istnieć. Oznacza to definitywną rezygnację z przysługującej budżetowi państwa części obowiązkowej wpłaty. Zaniechanie poboru części wpłat z zysku nie tworzy (nowego) "zysku", o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o wpłatach z zysku, gdyż w tej części powoduje wygaśnięcie tego obowiązku. Zaniechana wpłata z zysku nie jest przychodem ani zyskiem, od którego – po opodatkowaniu – należałoby pobrać kolejną wpłatę z zysku. Ustawa o wpłatach z zysku nie przewiduje bowiem obowiązku wpłaty z zysku powstałego wskutek zaniechania jego poboru. Przedmiotowe częściowe zaniechanie poboru wpłat z zysku przyznane zostało na mocy rozporządzenia a więc aktu prawnego, z mocy samego prawa. Mimo, iż dotyczyło poboru wpłat z zysku nie powstałego (od przychodów stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań) to jednak miało zastosowanie do wypłat z zysku należnych później (po zakończeniu postępowań restrukturyzacyjnych). Tym samym prawodawca uznał, że wpłaty z zysku, które dany podmiot miał obowiązek uiścić (pobrać) w określonej części nie podlega poborowi wskutek jego zaniechania. Zaniechane wpłaty z zysku nie stanowią ani zysku ani przychodu tworzącego zysk czy dochód i nie podlegają kolejnym wpłatom z zysku, skoro po nadejściu określonego terminu obowiązek ich wpłaty w tej części nie powstał. Zaniechanie poboru wpłat z zysku oznacza, że obowiązek ich dokonania także w przyszłości nie powstaje, a samo zobowiązanie w tym zakresie wygasa (art. 59 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 6 ustawy o wpłatach z zysku). Skoro więc jak w niniejszej sprawie z mocy samego prawa zaniechano poboru wpłat z zysku w stosunku do wpłat z zysku co do których obowiązek ich dokonania powstał po zakończeniu postępowań restrukturyzacyjnych i to w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych w wyniku restrukturyzacji zobowiązań, wygaszając w ten sposób tę część wpłat z zysku, to nie można zasadnie twierdzić, że część wpłaty, której poboru zaniechano, tworzy zysk, od którego należy dokonać wpłaty z zysku. Zysk taki po prostu nie powstaje. Korekta wpłat z zysku za 2003 r. dokonana w 2004 r. będąca wynikiem umorzenia restrukturyzowanych zobowiązań ma znaczenie bilansowe (rachunkowe) stanowiąc podstawy odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych (art. 54 ustawy o rachunkowości) nie powoduje jednak, że kwota tej korekty wyłączona została spod działania przepisów omawianego rozporządzenia. Korekta taka nie generuje zysku od tej części przychodów, które powstały wskutek zaniechania poboru wpłat z zysku. Dlatego też stanowisko organów podatkowych o konieczności dokonywania wpłat z zysku od kwoty, w której zaniechano jej poboru z mocy cytowanego rozporządzenia było nieuzasadnione. Zaniechanie poboru wpłat z zysku w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych zobowiązań ma ten skutek, że kwota powstała w wyniku zaniechania poboru nie stanowi przychodu a tym samym i zysku. Kwota powstała skutkiem zaniechania poboru wpłat z zysku nie podlega wpłacie z zysku. Z tych przyczyn zasadne jest stwierdzenie, że zaniechanie poboru wpłaty z zysku podobnie jak zaniechanie poboru podatku nie rodzi obowiązku wpłaty z zysku lub uiszczenia podatku od tak powstałej wartości. W ocenie Sądu stan prawny wynikający z omawianego rozporządzenia był taki, że kwota wpłaty z zysku w części przypadającej od przychodu stanowiącego równowartość umorzonych zobowiązań nie może być naliczana bowiem kwota ta nie wchodzi w skład podstawy ustalenia wpłaty z zysku. Zaniechanie poboru wpłat z zysku jest instytucją prawną której zastosowanie powoduje, że istniejące zobowiązanie z tytułu wpłaty z zysku, powstające z mocy prawa, nie zostaje zrealizowane. Zaniechanie poboru wpłaty z zysku jest niczym innym jak zwolnieniem danego podmiotu z obowiązku wykonania tego zobowiązania. Skoro określona wpłata z zysku wygasła wskutek zaniechania jej poboru nie mogła tworzyć zysku podlegającego wpłacie z zysku. Z tych przyczyn Sąd uznał, że zajęte w zaskarżonej decyzji stanowisko organu odwoławczego co do tego, że kwota przychodu uzyskanego z zaniechania poboru zobowiązania z tytułu wpłat z zysku wynikająca z omawianego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 8 listopada 2004 r. w zastałym, wskazanym przez stronę, stanie faktycznym nie odpowiadało prawu materialnemu poprzez błędną jego interpretację o czym była mowa wyżej. Rozstrzygając sprawę ponownie organ drugiej instancji po raz wtóry przeanalizuje mające zastosowanie przepisy prawa w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika i wyda rozstrzygnięcie z uwzględnieniem powyższych wywodów i obowiązujących przepisów procedury. Organ odwoławczy odniesie się również do podniesionego na etapie postępowania sądowoadministracyjnego zarzutu naruszenia przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej i jego wpływu na możliwe rozpoznanie sprawy. Dlatego też Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w wyroku.