I SA/Gl 125/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2009r. sprawy ze skargi T. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy – na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 2006 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) – decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia T. D. zaległości w podatku od towarów i usług za okres XII/1999, IV/2000, XII/2001 w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że wnioskiem z dnia 8 maja 2008 r. T. D. wystąpił do organu pierwszej instancji o umorzenie należności podatkowych w podatku od towarów i usług za okres XII/1999, IV/2000, XII/2001 w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę z uwagi na bardzo trudną sytuację materialną rodziny oraz pogarszający się stan zdrowia żony. Organ podatkowy – po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego – decyzją z dnia [...] odmówił T. D. umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowe. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. podatnik wniósł odwołanie, dodatkowo argumentując powstanie zaległości nieuczciwością kontrahentów i kradzieżami. W dalszej kolejności, Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do treści art. 67 a Ordynacji podatkowej, podnosząc, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jak zaznaczył Dyrektor, decyzje wydawane w oparciu o art. 67 a Ordynacji podatkowej mają charakter decyzji uznaniowych, a to oznacza, że ocena czy w indywidualnie rozpatrywanym przypadku zachodzą wymienione w przepisie okoliczności, pozostawione zostało uznaniu organów podatkowych. Kontynuując Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. dokonał szczegółowej analizy całości dokumentacji zgromadzonej w sprawie, przyjmując, iż wyliczenia dochodu oraz szczegółowo przeprowadzona analiza sytuacji materialnej i życiowej podatnika – uzasadniają odmowę umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres XII/1999, IV/2000, XII/2001 w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. Z uzasadnienia organu I instancji wynikało w tym zakresie, iż: - podatnik osiągał dochód z różnych tytułów w kwocie około [...] zł, - jego żona otrzymuje emeryturę w kwocie [...] zł, - zamieszkuje wraz z żoną w domu, który jest własnością syna (zajmując około [...] jego powierzchni, - podatnik posiada majątek nieruchomy w postaci gruntów leśnych na terenie O. oraz majątek nieruchomy w postaci Forda Eskort (rok prod. 1985), - podatnik zaciągał kredyty konsumpcyjne i ponosił wydatki związane z opłatami od lasu i gruntów leśnych, koszty telefonu, ogrzewania, ubezpieczenia samochodu, wyżywienia itp (które ocenił na kwotę [...] zł) oraz posiadał zaległości w ZUS-ie, u kontrahentów, oraz bieżących opłatach mieszkaniowych i w podatku drogowym. Ponadto, z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego wynikało, że większość ciążących na podatniku zaległości zostało spłacone (na kwotę [...] zł), a pozostało do spłaty jeszcze [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił pogląd zaprezentowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., iż uprawnienia wynikające z art. 67a Ordynacji podatkowej nie obligują organ do zastosowania ulgi, gdyż samo jej udzielenie uzależnione jest od całokształtu okoliczności. W rozpatrywanej sprawie – jak podniósł Dyrektor – organ podatkowy biorąc pod uwagę "ważny interes podatnika", stwierdził, iż zebrane dokumenty nie wskazywały, aby powstałe zaległości były skutkiem przyczyn losowych, na które podatnik nie miał wpływu. Tym bardziej, że chodzi tu o zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług, które podatnik - jako pośrednik – miał obowiązek odprowadzenia do Budżetu Państwa. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób prawidłowy, a organ dokonał szczegółowej analizy sytuacji rodzinnej i materialnej podatnika. Odnosząc się dodatkowo do argumentów nieuczciwych kontrahentów i kradzieży organ wskazał, iż nie znajdują one potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, a nadto brak zapłaty czy następstwa kradzieży winien on dochodzić na drodze sądowej. Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż strona nie przedłożyła jakichkolwiek dokumentów potwierdzający chorobę żony. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, przyjmując, że decyzja ta nie narusza prawa. Decyzja ta została zaskarżona przez T. D. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżący zarzucił organom podatkowym "nadinterpretację" art. 67a Ordynacji podatkowej na jego niekorzyść. Uznał działanie organów podatkowych obu instancji jako naruszające zasadę praworządności. W konsekwencji podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w K., w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami). W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. w Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Słuszną jest zatem teza wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. W przepisie art. 67a Ordynacji podatkowej, dopuszczono możliwość umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Z faktu, iż decyzje podejmowane na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej mają charakter rozstrzygnięć uznaniowych wynika, iż Sąd nie ma uprawnień do merytorycznej kontroli takich decyzji. Kontrola Sądu obejmuje zatem wyłącznie badanie prawidłowości postępowania prowadzonego przez organy podatkowe oraz badanie formalnej prawidłowości decyzji (por. wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 roku, sygn. akt: III SA/Wa 1264/05, Mon. Podatkowy 2005/12/4). Skarżący, zarzucił organowi podatkowemu pierwszej instancji, iż wadliwie ocenił ważny interes podatnika, a przez to nie uwzględnił jego trudnej sytuacji materialnej i rodzinnej, uzasadniającej wniosek o umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowych. Tymczasem sytuacja materialna skarżącego została szczegółowo przedstawiona i poddana analizie przez organ pierwszej instancji. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż skarżący obecnie osiąga dochody z umowy o pracę (przestał prowadzić działalność gospodarczą) w kwocie [...] zł (wysokość dochodów podobna jak w chwili wydania zaskarżonej decyzji), którą to kwotę sam wskazał we wniosku kierowanym do Sądu przyznanie prawa pomocy), natomiast jego żona otrzymuje emeryturę w kwocie [...] zł. (brak dowodów, aby podejmowała starania w celu przyczynienia się do poprawy sytuacji materialnej małżonków). Zauważyć nadto należy, iż małżonkowie D. nie posiadają nikogo na utrzymaniu. Powyższe oznacza, iż skarżący wraz z małżonką osiągają dochody w wysokości podobnej jak inni obywatele Rzeczypospolitej Polskiej, a nadto posiada wymierny majątek ruchomy jak i nieruchomy. Jego wydatki, pobierane kredyty konsumpcyjne i ponoszone opłaty – nie różnią się znacznie od obciążeń finansowych znanych każdej polskiej rodzinie. Rola organów podatkowych nie sprowadza się tylko do udzielania ulg podatkowych osobom znajdującym się w trudnej sytuacji, ale ich generalnym obowiązkiem jest egzekwowanie poszanowania prawa, a w tym zasady powszechności opodatkowania. Słusznie twierdzą organy podatkowe, iż sytuacja finansowa T. D. nie różni się od problemów finansowych, z jakimi borykają się pozostali mieszkańcy, zważywszy, że omawiane zaległości dotyczą podatku VAT. Wbrew stanowisku skarżącego Sąd uznał, iż organy dokonały prawidłowego ustalenia jego sytuacji materialnej, na podstawie zebranego materiału dowodowego, a przyjęte w oparciu o ten materiał rozstrzygnięcie o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług - nie narusza prawa. Organy dokonały analizy przedstawionych przez stronę argumentów, w tym także jej warunków materialno - finansowych W skardze do sądu administracyjnego strona zwraca uwagę na swoją bardzo trudną sytuację materialną. Należy podkreślić, że zarówno organ podatkowy pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy nie polemizują z twierdzeniami dotyczącymi trudnej sytuacji materialnej skarżącego. Co więcej w uzasadnieniach decyzji wyraźnie zwraca się uwagę na wysokość dochodów osiąganych przez podatnika i jego rodzinę, wskazując jednocześnie, iż w rozpatrywanym przypadku nie uzasadniają one udzielenia kolejnej ulgi podatkowej. Stąd też bezzasadny jest zarzut błędnego ustalenie sytuacji materialnej rodziny skarżącego, skoro ustalenia te miały służyć wyłącznie wykazaniu istnienia (bądź nie) przesłanki ważnego interesu podatnika. Na marginesie trzeba jednak podnieść, iż w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada współdziałania strony i organu podatkowego. Oznacza to, iż organ jest wprawdzie obowiązany do wyjaśnienia całokształtu okoliczności sprawy ( w tym wypadku sytuacji materialnej podatnika), ale sama strona nie może zachowywać się w postępowaniu biernie, jeżeli podnosi okoliczności, z których wywodzi korzystne dla siebie skutki podatkowe, a które to okoliczności wymagają weryfikacji przez organ, w ramach obowiązku wynikającego z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Strona w postępowaniu administracyjnym nie przedstawiła organowi podatkowemu żadnych dodatkowych argumentów i dowodów, potwierdzających słuszność jej żądania, a organ w takim wypadku obowiązany byłby je rozpatrzyć. W tych warunkach działania organu pierwszej instancji, polegające na analizie dostępnych informacji o sytuacji materialnej podatnika i jego rodziny - należy uznać za prawidłowe. W zaistniałej sytuacji organ podatkowy był uprawniony do podjęcia decyzji, w oparciu o zebrany przez siebie materiał dowodowy i nie można podnosić zarzutu, iż nie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej). Nie bez znaczenia dla oceny trafności zapadłego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że decyzja o umorzeniu zaległego podatku ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organowi przysługuje prawo – w przypadku stwierdzenia istnienia przesłanki – do wydania rozstrzygnięcia od odmowy udzielenia pomocy, po decyzję udzielającą całkowitej ulgi. Prawo wyboru – biorąc pod uwagę całokształt okoliczności danej sprawy – przysługuje organowi rozstrzygającemu. W rozpatrywanej sprawie, organ pierwszej instancji wskazał, że odmawiając skarżącemu umorzenia kwoty [...] zł. wziął pod uwagę jego sytuację materialną i okoliczność, że dotyczy ona podatku VAT. Organ wskazał także, na posiadane przez skarżącego mienie, a także na osiągany dochód (zwrócić też trzeba uwagę na możliwość korzystania z pomocy społecznej). Nie można zgodzić się z tezą, jaką wydaje się forsuje skarżący, iż trudna sytuacja materialna i brak dochodów, a więc wystąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" obliguje organ do zastosowania ulgi we wnioskowanej wysokości. Powyższa okoliczność stanowić może wyłącznie podstawę oceny, czy spełnione są ustawowe przesłanki zastosowania ulgi określone w art. 67a cyt. ustawy. Natomiast nawet w razie ustalenia, iż warunki takie nie występują, organ może podjąć decyzję odmowną, podając w uzasadnieniu rozstrzygnięcia stosowne motywy takiej decyzji. Jak już wcześniej zaznaczono organ podatkowy, dokonując odmowy umorzenia zaległości podatkowej, wskazał, iż podatnik znajduje się w sytuacji umożliwiającej mu (chociażby częściowo) wywiązanie się z obowiązków podatkowych, co oznaczało brak przesłanej uzasadniających udzielenie pomocy publicznej, przewidzianej art. 67a Ordynacji podatkowej. Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, że brak podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. W sumie zatem należało skargę uznać za bezzasadną, co skutkować musiało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami).