I SA/Gl 1260/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Suleja, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2014 r. sprawy ze skargi I. S., J. S. i M. M. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kosztów postępowania oddala skargę. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. zakwestionował określoną przez strony w akcie notarialnym z dnia 10 sierpnia 2012 r., Rep. A Nr [...], wartość przedmiotu sprzedaży udziałów ([...] zł.) po ½ części w zabudowanej nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. Organ podatkowy pierwszej instancji w oparciu o posiadane i zgromadzone materiały dowodowe ustalił średnią wartość rynkową nabytej nieruchomości w dniu 9 listopada 2012 r. i wezwał strony do podwyższenia jej wartości do kwoty [...] zł. (1/2 część – [...] zł.) informując jednocześnie, iż zgodnie z art. 6 ust.4 ustawy z dnia ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r, Nr 101, poz. 649 ze zm.; dalej u.p.c.c.) jeżeli podatnik, pomimo wezwania o którym mowa w ust.3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Strony ww. czynności cywilnoprawnej nie wyraziły zgody na podwyższenie wartości przedmiotu transakcji do kwoty zaproponowanej przez organ podatkowy pierwszej instancji i w pismach z dnia 16 listopada 2012 r. i z dnia 6 grudnia 2012 r. zwróciły się z wnioskiem "o przeprowadzenie ekspertyzy i dokonanie realnej wyceny". W operacie szacunkowym sporządzonym w dniu 20 marca 2013 r. biegły wycenił wartość rynkową nieruchomości dla potrzeb określenia wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych na kwotę [...] zł., a wartość udziału 1/2 części – każdą po [...] zł. Operat szacunkowy został sporządzony według stanu, cen i wartości aktualnych na datę zawarcia aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości i był jednym z dowodów jakimi organ podatkowy pierwszej instancji dysponował w chwili podjęcia decyzji. Kwota określona w operacie szacunkowym została przyjęta jako podstawa opodatkowania. Pismem z dnia 5 kwietnia 2013 roku strony złożyły zastrzeżenia do sporządzonego przez biegłego operatu szacunkowego. W piśmie z dnia 19 kwietnia 2013 r. rzeczoznawca majątkowy podtrzymał w całości wydaną opinię i stwierdził, że zarzuty i uwagi podatników są nieuzasadnione, pozbawione podstaw faktycznych i prawnych, a określona w opinii wartość odzwierciedla zakres, cel i uwarunkowania rynkowe. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. postanowieniami z dnia [...] r., Nr [...] i Nr [...] obciążył strony kosztami opinii biegłego rzeczoznawcy za ustalenie wartości rynkowej prawa własności ½ części w zabudowanej nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] w wysokości po [...] zł. Na powyższe postanowienia strony wniosły zażalenie uzupełnione pismem z dnia 25 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uwzględnił zażalenia i postanowieniami z dnia [...] r., nr [...] i nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 6 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa przedmiotu czynności cywilnoprawnych. Jeżeli natomiast podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wzywa podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny lub dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnicy wnieśli "kategoryczny sprzeciw wobec niesłusznie wydanego postanowienia II US w C. w sprawie nałożonego podatku od czynności cywilnoprawnych". W uzasadnieniu skargi wskazali, że dwie rodziny zamieniły dwa mieszkania spółdzielcze na dom wymagający adaptacji i remontu. Wartość tego budynku określiło biuro nieruchomości, strony transakcji oraz notariusz. Skarżący stwierdzili, że urzędnicy prowadzili postępowanie mające na celu wymuszenie nienależnego podatku. Podkreślili, że sporządzony na zlecenie organu podatkowego operat szacunkowy zawierał wiele braków i niedociągnięć, nie uwzględniał stanu technicznego budynku. Ponadto podnieśli, że organ podatkowy "narzucił rzeczoznawcę bez negocjacji cenowej" oraz bez udzielenia informacji, że strony również mogą powołać biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Podkreślili także, że operat szacunkowy jest "urągający", za który musieli zapłacić 2.400,00 zł., podczas gdy inni rzeczoznawcy "biorą 600 – 800 zł". Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Oceniając legalność zaskarżonych postanowień w pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.c.c. jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Z kolei w myśl art. 6 ust. 4 u.p.c.c. jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że koszty opinii biegłego powołanego przez organ podatkowy tylko wówczas ciążą na stronach czynności cywilnoprawnej, gdy wartość określona w ten sposób jest wyższa o 33% od wartości podanej przez podatników przedmiotowego podatku. Stosowanie cytowanego przepisu ma charakter obligatoryjny wykluczający dowolność działania organu podatkowego w przypadku zajścia zdarzenia w nim określonego. Stosując przepis art. 6 ust. 3, a następnie art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej organ podatkowy określa wartość przedmiotu czynności cywilnoprawnej na podstawie opinii biegłego w granicach w jakich wcześniej, według jego oceny, wartość ta nie odpowiada wartości rynkowej. Decydując o zakresie opinii biegłego organ podatkowy rozstrzyga również w kwestii kosztów takiej opinii. O ile okaże się, że w sporządzonej, według zlecenia organu podatkowego, opinii biegłego dotyczącej rzeczy lub praw majątkowych, wartość czynności cywilnoprawnej przekroczy o 33% jej wartość podaną przez strony, to koszty takiej opinii w całości obciążają strony czynności cywilnoprawnej. Jak wynika z akt niniejszej sprawy organ podatkowy pierwszej instancji w oparciu o posiadane materiały dowodowe ustalił średnią wartość rynkową nabytej nieruchomości i pismem z dnia 9 listopada 2012 r. wezwał strony czynności cywilnoprawnej do podwyższenia jej wartości do kwoty [...] zł. (1/2 część – [...] zł.), informując jednocześnie o treści powołanego wyżej art. 6 ust.4 u.p.c.c. W piśmie z dnia 16 listopada 2012 r. skarżący nie wyrazili zgody na podwyższenie wartości przedmiotu transakcji do kwoty zaproponowanej przez organ podatkowy pierwszej instancji i zwrócili się do organu z wnioskiem o przeprowadzenie ekspertyzy i dokonanie realnej wyceny. Zatem za bezzasadny należy uznać podniesiony w skardze zarzut, że urząd narzucił biegłego, bez udzielenia informacji, że strony również mogą powołać rzeczoznawcę. Nie znajduje również potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym stwierdzenie skarżących podniesione w skardze (a następnie również w piśmie procesowym pełnomocnika skarżącego z dnia 16 kwietnia 2014 roku), że zawarta między stronami transakcja była umową zamiany dwóch mieszkań spółdzielczych na dom do remontu, a nie umową kupna nieruchomości. Całkowicie chybione jest także twierdzenie skarżących, że skoro wartość nabytej nieruchomości nie została zakwestionowana przez notariusza, który "naliczył należny podatek" zapłacony niezwłocznie przez kupujących, to wartość podana w umowie nie odbiegała od wartości rynkowej przedmiotu umowy, bowiem w § 9 umowy notariusz poinformował strony o prawie przysługującemu organowi podatkowemu do podwyższenia wartości przedmiotu transakcji i ciążącym na podatniku obowiązku zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w przypadku podwyższenia wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej przez ten organ. Podkreślić należy, że biegły wydał opinię "według stanu, cen i wartości na datę zawarcie aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości, tj. 10 sierpnia 2012 roku". Szczegółowa opinia biegłego (30 stron opinii, mapki, wypis z rejestru gruntów, 40 zdjęć) – wbrew twierdzeniom skarżących – zawiera między innymi określenie przedmiotu i zakres wyceny, cel wyceny, podstawę opracowania operatu, określenie dat istotnych dla operatu szacunkowego, ustalenia z oględzin nieruchomości, przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego, metodykę sporządzenia opinii, określenie rynkowej wartości nieruchomości, określenie wartości działki nr [...], określenie stanu prawnego działki nr [...], a także precyzyjny opis budynku z określeniem prac jakie wykonano po jego nabyciu. Operat ten – co wynika z akt sprawy – stanowił jeden z dowodów zgromadzonych w sprawie i został poddany ocenie przez organy podatkowe. Powyższa opinia biegłego, zdaniem Sądu, uwzględnia zatem wszystkie okoliczności mające wpływ na wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości. Opinia została wykonana z uwzględnieniem cen innych nieruchomości na tym samym rynku. Prawidłowo zatem przyjęły organy podatkowe, że opinia została sporządzona w sposób rzetelny, uwzględniający również korekty ze względu na cechy różniące przedmiotową nieruchomość podlegającą wycenie od nieruchomości przyjętych do porównania. Wskazać należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczenia długów i ciężarów. Należy zaznaczyć, że wartość rynkowa musi być określona na dzień dokonania czynności (zawarcia umowy). W świetle przedstawionych powyżej okoliczności stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że operat szacunkowy sporządzony przez biegłego zawierał wszystkie niezbędne elementy, którym powinna odpowiadać opinia biegłego i został sporządzony według stanu i cen na dzień zawarcia przedmiotowej sprzedaży. Biegły rzeczoznawca w sposób prawidłowy wybrał materiał porównawczy, wskazując jednocześnie kryteria doboru porównywanych nieruchomości, uwzględnił wszystkie okoliczności mające wpływ na wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości, w szczególności jej lokalizację, sąsiedztwo i otoczenie, powierzchnię użytkową budynku oraz jego stan techniczny i w sposób niebudzący zastrzeżeń określił wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości Reasumując powyższe rozważania wskazać zatem należy, że organy podatkowe zasadnie obciążyły skarżących kosztami opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego, albowiem wartość nieruchomości ustalona przez niego przekraczała o ponad 33% wartość podaną w umowie sprzedaży. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.