I SA/Gl 1322/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędziowie WSA Monika Krywow (spr.), Piotr Pyszny, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2025 r. sprawy ze skargi A.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 12 września 2024 r. nr SKO.F/41.4/628/2024/11047 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2023 r. oddala skargę. Decyzją z 12 września 2024 r., nr SKO.F/41.4/628/2024/11047, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako Kolegium, organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm., dalej jako O.p.), po ponownym rozpatrzeniu odwołania A.M. (dalej jako podatnik, skarżący), utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy N. (dalej jako organ podatkowy) z 3 lutego 2023 r. nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2023 r. Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z 3 lutego 2023 r. nr [...] organ podatkowy ustalił podatnikowi i A1.M. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2023 na kwotę 1915 zł. W piśmie z 7 marca 2023 r., uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2023 r., podatnik wniósł odwołanie od ww. decyzji, wskazując jedynie, że "wyszczególnione w decyzji składniki nieruchomości nie są zgodne z rzeczywistością". Pismem z dnia 14 kwietnia 2023 r. Kolegium wezwało podatnika do uzupełnia braków formalnych odwołania o zarzuty przeciw zaskarżonej decyzji, określenie istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywanie dowodów uzasadniające to żądanie. W piśmie z 27 kwietnia 2023 r. podatnik stwierdził, że podatek jest zbyt wysoki i zakwestionował ustaloną powierzchnię nieruchomości w wysokości 1715,00 m2, jako niezgodną z rzeczywistością. Decyzją z 13 czerwca 2023 r. nr SKO.F/41.4/467/2023/9639 Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego, wskazując że opodatkowana powierzchnie są prawidłowe. Kolegium wskazało, iż posiada informację, iż opodatkowana nieruchomość została opisana w księdze wieczystej nr [...] i składa się z następujących działek [...] (użytek B - grunt mieszkalny) o pow. 0,0860 ha i [...] (użytek B) o pow. 0,0855 ha. Wyrokiem z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/GI 1093/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił decyzję Kolegium. Sąd zwrócił uwagę na brak w aktach sprawy wypisów z ewidencji gruntów i budynków, mimo że Skarżący kwestionował opodatkowaną powierzchnię gruntów. Ponadto zauważył, że w treści wskazanej elektronicznej księgi wieczystej ujawniona jest w tylko jedna działka, będąca własnością skarżącego i jego małżonki, o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 0,0855 ha. Sąd zobowiązał do przyjęcia wykładni prawa zawartej w wyroku oraz do uzupełnienia materiału dowodowego. Ponownie rozpatrując odwołanie Kolegium uzupełniło materiał dowodowy o wypisy z ewidencji gruntów na dzień powstania zobowiązania podatkowego. Po wezwaniu Kolegium pismem z 5 września 2024 r. organ podatkowy przesłał do akt uproszczone wypisy z rejestru gruntów. Wynika z nich, że na dzień 1 stycznia 2023 r. działka [...] o pow. 0,0855 ha oraz działka [...] o pow. 0,0860 ha były zakwalifikowane jako tereny mieszkalne (symbol B). Kolegium ustaliło również, że w piśmie z 29 grudnia 1999 r. A.M. zgłosił do opodatkowania budynek mieszkalny o pow. użytkowej 135,1 m2, budynek gospodarczy o pow. użytkowej 91,32 m2 i grunt o pow. 1715 m2, jak wskazał wykorzystywany rolniczo o pow. 1474 m2. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Kolegium wyjaśniło, że podatek od nieruchomości został uregulowany w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 1170, ze zm., dalej jako u.p.o.l.). Zgodnie tą ustawą w brzmieniu obowiązującym w 2023 r. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1). Podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 u.p.o.l.). Na podstawie art. 5 u.p.o.l. rada gminy ustala stawki podatku od nieruchomości w granicach maksymalnym stawek wskazanych w tym przepisie. Osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 (zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku). Podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania (art. 6 ust. 6-7). Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy przyjął prawidłowe przedmioty, podstawy i stawki podatkowe. Wskazano, że wysokość podatku wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i organ podatkowy nie ma możliwości wymierzania podatku w innej (wyższej lub niższej) wysokości. Stąd zarzut zbyt wysokiego wymiaru podatku, w ocenie organu odwoławczego, nie mógł być rozpatrzony w tym postępowaniu, gdyż to nie organ podatkowy ustanawia przedmiot i stawki podatku. Zdaniem Kolegium, w tym postępowaniu nie mógł być także uwzględniony zarzut błędnej powierzchni gruntu. Wyjaśniono, że na podstawie art. 21 ust. 1 z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 520, ze zm.) podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Potwierdza to art. 7a u.p.o.l., który przewiduje podstawy ewidencji podatkowej nieruchomości. W świetle tych przepisów organ podatkowy jest związany kwalifikacją gruntów jako rolne i ich klasy, jako grunty leśne, mieszkalne i inne, a także ustalonymi w nich powierzchniami, które przekładają się na podstawę opodatkowania. Organ podatkowy nie może zatem samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II PPS 1/09). Powyższe potwierdza też stanowisko WSA w Gliwicach, które wiąże Kolegium przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Wyrokiem z dnia 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/GI 1093/23, Sąd powołał się na ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09 oraz uchwała 7 sędziów NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13). Także orzecznictwo NSA potwierdza, że użyty w art. 21 ust. 1 p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Uwzględniając zaś kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. wyroki NSA: z 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12; z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt lI FSK 3108/12 oraz z 9 lutego 2023 r., sygn. akt III FSK 95/22). Kolegium podkreśliło, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 411/11). W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie wskazując na niedopuszczalną zawiłość i przewlekłość postępowania podatkowego. Zarzucił nieuczciwe, wybiórcze ocenienie posiadanych dokumentów przez organ odwoławczy. Zdaniem skarżącego w prowadzonej sprawie z niepełnosprawnym podatnikiem (wieloletnie inwalidztwo znacznego stopnia) Kolegium całkowicie pomija przekazane przesyłką poleconą w dniu 2 września 2024 r, szczegółowe i istotne informacje w przedmiotowej sprawie z 30 sierpnia 2024 r. dotyczące nieuporządkowanych i nieopodatkowanych nieruchomości istniejących w Gminie N. Podniósł także, że gdyby Kolegium skorzystało z zaproszenia i dokonało oględzin nieruchomości, bardzo szybko wydano by odmienną decyzję a skarga ta stała się zbędną. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Przedmiotowa sprawa podlega ponownemu rozpoznaniu przez tutejszy Sąd, bowiem wyrokiem z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/GI 1093/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił decyzję Kolegium. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Jednocześnie Sąd wskazał, że użyty w art. 21 ust. 1 p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 p.g.k.). Zatem ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 411/11 - CBOIS). Jednocześnie Sąd uznał, że organ dopuścił się naruszenia art. 122 O.p. oraz art. 187 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, bowiem podatek od nieruchomości, jak twierdził organ, ustalony został na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem w aktach sprawy brak było powyższego dokumentu pomimo że skarżący kwestionuje przyjętą do opodatkowania przez organ powierzchnię gruntów, co czyni przedmiotowy dokument niezbędnym do ustalenia tejże kwestii. Nadto Kolegium wskazało, iż posiada informację, iż opodatkowana nieruchomość została opisana w księdze wieczystej [...] i składa się z następujących działek [...] (użytek B - grunt mieszkalny) o pow. 0,0860 i [...] (użytek B) o pow. 0,0855. Jednakże jak wynika z treści elektronicznej księgi wieczystej, ujawniona jest w niej tylko jedna działka, będąca własnością skarżącego i jego małżonki, o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 0,0855 ha. W konsekwencji Sąd wskazał, że w toku powtórnego postępowania w sprawie, obowiązkiem organu będzie przyjęcie wykładni prawa zawartej w wyroku, uzupełnienie materiału dowodowego o wypis z ewidencji gruntów i budynków, pozwalający na ustalenie powierzchni przedmiotu opodatkowania. Ocena prawidłowości stanowiska organu, a co za tym idzie – legalności zaskarżonego postanowienia wymaga w rozpoznawanej sprawie w pierwszej kolejności oceny wykonania przez organ ww. prawomocnego wyroku z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/GI 1093/23. Zgodnie bowiem z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Również wojewódzki sąd administracyjny rozpoznając sprawę ponownie związany jest oceną prawną wyrażoną we wcześniejszym orzeczeniu sądu administracyjnego, co wynika z art. 153 p.p.s.a. Ocena ta stanowi wskazanie co do zastosowania i wykładni prawa w konkretnej sprawie w tym stanie faktycznym i prawnym, który był przedmiotem rozpoznania przez sąd administracyjny (por. J. Borkowski, [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Wrocław 2012, s. 885). W tym kontekście sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę jest zatem związany oceną prawną wyrażoną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wr258/23, w takim zakresie, w jakim nie uległ zmianie stan prawny i nie zostały dokonane nowe ustalenia faktyczne. Wskazać należy, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 15.01.1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi komentowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Natomiast naruszenie przez organ postanowień art. 153 p.p.s.a. uzasadnia możliwość powtórnego zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje uchylenie ich przez sąd administracyjny. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez ten organ związania orzeczeniem tego sądu (Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi J. Tarno, wydanie 3, Warszawa 2008, str. 376 i nast.). Oceniając zatem zaskarżoną decyzję przez pryzmat ww. wyroku Sąd uznał, że organ odwoławczy dopełnił ciążącego na nim obowiązku. W ponownie prowadzonym postępowaniu odwoławczym uzupełnił materiał dowodowy o wypisy z ewidencji gruntów nieruchomości wskazanych w decyzji organu podatkowego na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2023 r. Załączonych do akt postępowania podatkowego uproszczonych wypisów z rejestru gruntów wynika, że na dzień 1 stycznia 2023 r. działka [...] miała powierzchnię 0,0855 ha , natomiast działka [...] - 0,0860 ha, a także, że były one zakwalifikowane jako tereny mieszkalne (symbol B). Suma powierzchni tych działek daje zatem 1.715 m2, a zatem powierzchnię przyjętą przez organy obu instancji. Dalej, w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przyjął ocenę prawną wyrażoną w wyroku z 28 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/GI 1093/23, bowiem wskazując na zasady opodatkowania wynikające z art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 i art. 6 ust. 6-7 u.p.o.l. i art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Kolegium uznało moc wiążącą informacji zawartych w ww. wypisach z ewidencji gruntów. Zatem prawidłowo organ odwoławczy zastosował w sprawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. uznając, że organ podatkowy prawidłowo przyjął do podstawy opodatkowania powierzchnię gruntów wynoszącą 1.715 m2, a także powierzchnię budynku 135 m2 i budynków pozostałych niemieszkalnych 92,32 m2. Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd stwierdza, że skarżący domaga się w rzeczywistości objęcia decyzją większej powierzchni nieruchomości, a mianowicie uwzględnienia w niej także części działki o nr [...], która nie była przedmiotem opodatkowania w wydanej przez organ podatkowy decyzji. Zasadnie zatem nie została uwzględniona w zaskarżonej decyzji Kolegium. Powyższej oceny nie może zmienić toczący się pomiędzy podatnikiem a Wójtem Gminy N. spór o część działki [...], a także postępowanie sądowe przed sądem powszechnym o zasiedzenie tej nieruchomości, na jakie powoływał się skarżący zarówno w toku postępowania odwoławczego, jak i przed tutejszym Sądem. Także wydanie zabezpieczenia w tym postępowaniu nie może tej oceny zmienić. Okoliczności te nie wpływają bowiem na zakres opodatkowania wynikający z decyzji organu podatkowego, w którym przyjęto jedynie powierzchnię działek nr [...] i [...]. Mając powyższe na względzie, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.