I SA/Gl 1393/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 lutego 2022 r. sprawy ze skargi S. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata od 2002 do 2008 i 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z [...] r., nr [...] − działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania podatnika S. D. (dalej także skarżący) − utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta M. z [...] r., nr [...] odmawiającą podatnikowi zwrotu oprocentowania nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2002-2008 oraz 2010 r. Decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. Podatnik pismem z 22 marca 2021 r. zwrócił się do organu I instancji, nawiązując do postanowienia z [...] r., o zajęcie stanowiska w kwestii nadpłaty za koszty egzekucji i koszty upomnień wraz z odsetkami dotyczących lat 2002 - 2010. Natomiast w piśmie z 26 kwietnia 2021 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu wyjaśnił, że jego zdaniem z mocy prawa przysługują mu "odsetki za okres od przedawnienia". Według podatnika skoro decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe nie została uchylona to nie wystąpiła nadpłata, lecz "w przypadku umorzenia z powodu przedawnienia, brak takiej decyzji (jest ona bezprzedmiotowa) ponieważ przedawnienie powoduje umorzenie z mocy prawa - ex lege". Decyzją z [...] r. organ I instancji odmówił podatnikowi zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 oraz 2010. Wyjaśnił, że nadpłata powstała w wyniku wadliwie wszczętego i prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W toku tego postępowania ściągnięto należności na poczet zobowiązań podatkowych, które uległy przedawnieniu. Wysokość nadpłaty powstałej w powyższy sposób określona została decyzjami tego organu z [...] r., które w następstwie wniesienia odwołań przez podatnika zostały poddane kontroli instancyjnej przez SKO w Katowicach. Kolegium utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta M. określające wysokość nadpłat z tytułu podatku od nieruchomości. Z kolei postanowieniem z [...] r. organ I instancji rozliczył nadpłaty określone wcześniejszymi ostatecznymi decyzjami, zaliczając nadpłaty w łącznej kwocie [...] zł na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007-2008. W tych okolicznościach organ podatkowy I instancji wskazał, że nadpłata określona decyzją wydana na podstawie art. 74a O.p. podlega zwrotowi w terminie 30 dni. Nadpłata stwierdzona powołanymi decyzjami organu I instancji została zaliczona na poczet zaległości z zachowaniem 30 dniowego terminu z art. 77 § 1 pkt 2 O.p. Podatnik wniósł odwołanie od decyzji z [...] r. Podniósł, że decyzja organu podatkowego 1 instancji została wydana z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 9 O.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podkreślił, że konsekwencją wadliwie wszczętej i prowadzonej egzekucji administracyjnej powinno być oprocentowanie nadpłaty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło zarzutów odwołania. Organ odwoławczy wskazał, że spór w sprawie dotyczy tego, czy stronie przysługuje prawo do oprocentowania nadpłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2002-2008 i 2010 r., których wysokość została określona decyzjami wydanymi w trybie art. 74a O.p. Powołał się na związanie decyzją zgodnie z art. 212 O.p. Wyjaśniło, że oprocentowanie nadpłaty należne jest podatnikowi wyłącznie w przypadkach wprost wymienionych w art. 78 O.p. Wskazał, że w niniejszej sprawie nadpłata została określona w decyzji wydanej w trybie art. 74a O.p. Wysokość nadpłaty nie została stwierdzona w decyzji wydanej na podstawie art. 75 O.p., który to tryb jest przewidziany dla zobowiązań podatkowych powstających w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Wobec podatników będących osobami fizycznymi (jak w tej sprawie) zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości powstaje w drodze doręczenia decyzji (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 2 O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania określającej wysokość nadpłaty. W art. 78 § 1 O.p. nie przewidziano wprost i wyraźnie, czy oprocentowanie nadpłaty przysługuje w sytuacji wydania decyzji określającej wysokość nadpłaty (co należy odróżnić od wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w następstwie złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz korektą deklaracji). Według organu odwoławczego skoro brak podstaw do oprocentowania nadpłaty określonej w decyzji wydanej w trybie art. 74a O.p., to zasadna jest odmowa przyznania oprocentowania nadpłaty. Wbrew zarzutom odwołania organ I instancji nie naruszył art. 59 § 1 pkt 9 O.p., bowiem organy podatkowe orzekające w sprawie nie kwestionowały faktu wygaśnięcia zobowiązań podatkowych i związanych z tym konsekwencjami, lecz oprocentowanie nadpłaty nie przysługuje bezwzględnie w każdej sytuacji gdy nadpłata jest następstwem zachowań za jakie odpowiedzialność przypisać można organowi podatkowemu albo innemu podmiotowi wykonującemu zadania organu publicznego. Zauważył przy tym, że sama ewentualna wypłata oprocentowana jest czynnością materialno-techniczną, której odmowa wykonania następuje w formie decyzji. Innymi słowy organ podatkowy albo uwzględnia wniosek o oprocentowanie nadpłaty albo odmawia jej oprocentowania. W skardze podatnik wniósł o zmianę decyzji z [...] r. odmawiającą oprocentowania nadpłaty za ww. lata. Podniósł zarzut naruszenia: 1) art. 59 § pkt 9 O.p. w związku z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, 2) art. 78 § 1 O.p. Odnośnie pierwszego zarzutu podniósł, ze wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia następuję z mocy prawa. Zauważył, że organ podatkowy miał informację, że w sprawie doszło do przedawnienia na skutek wydanej przez SKO decyzji z [...] r. (nr [...]). Przychylił się do stanowiska organu I instancji stwierdzającego, że nadpłata powstała w wyniku wadliwie wszczętych i prowadzonych postępowań egzekucyjnych. W ocenie podatnika organ podatkowy, który przyczynił się do powstania nadpłaty powinien już od następnego dnia od chwili powstania przedawnienia umorzyć postępowanie egzekucyjne na mocy art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co do decyzji za lata: 2002-2008 oraz 2010 r. Uzasadniając drugi z zarzutów odwołał się do wyroku WSA w Łodzi z 6 sierpnia 2020 r., I SA/Łd 7/20. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie odmawiające skarżącemu zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002-2008 oraz za 2010 r. Organ I instancji (będący także organem egzekucyjnym) postanowieniem z [...] r., nr [...]: - w pkt 1 odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wymienionych tam tytułów wykonawczych, - w pkt 2 umorzył postępowania egzekucyjnego wobec skarżącego (także w zakresie wymienionych tam tytułów wykonawczych). W związku z rozstrzygnięciem organu egzekucyjnego zawartym w pkt 2 ww. postanowienia, należne skarżącemu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002-2008 oraz 2010 r. wynikały z wydanych przez organ I instancji ośmiu decyzji z dnia [...] r. (załączonych do akt administracyjnych). W ich uzasadnieniu stwierdzono, że nadpłaty powstały wskutek wyegzekwowania od podatnika nienależnego podatku, które to zobowiązania wygasły na skutek przedawnienia. Wynikająca z ww. decyzji nadpłata w łącznej kwocie [...] zł została przez organ I instancji postanowieniem z [...] r. zaliczona na poczet zaległych zobowiązań podatkowych skarżącego z tytułu podatku od nieruchomości w następujący sposób: na poczet III raty za 2007 r. kwotę [...] zł oraz na poczet odsetek za zwłokę od tej zaległości kwotę [...] zł, na poczet IV raty za 2007 r. kwotę [...] zł oraz na poczet odsetek za zwłokę od tej zaległości kwotę [...] zł, na poczet I raty 2008 r. kwotę [...] zł oraz na poczet odsetek za zwłokę od tej zaległości kwotę [...] zł, na poczet II raty 2008 r. kwotę [...] zł oraz na poczet odsetek za zwłokę od tej zaległości kwotę [...] zł. Spór w rozstrzyganej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy skarżącemu będzie przysługiwało oprocentowanie ww. nadpłat. Zdaniem skarżącego, skoro doszło do przedawnienia zobowiązań w podatku od nieruchomości za wymienione lata wskutek wadliwie wszczętych i prowadzonych postępowań egzekucyjnych a co za tym idzie do ich wygaśnięcia, to na podstawie art. 78 § 1 O.p. nadpłaty podlegają oprocentowaniu. Zdaniem zaś organu skoro decyzje stwierdzające nadpłaty zostały wydane na podstawie art. 74a O.p. (zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstało w drodze doręczenia decyzji), to zgodnie z art. 77 § 1 pkt 2 O.p. podlega ona zwrotowi w terminie 30 dni. Organ z zachowaniem tego terminu zaliczył nadpłatę na poczet wymagalnych zobowiązań skarżącego w podatku od nieruchomości za lata 2007-2008. Ponadto według organu w art. 78 § 1 O.p. nie przewidziano wprost i wyraźnie, czy oprocentowanie nadpłaty przysługuje w sytuacji wydania decyzji określającej wysokość nadpłaty (co należy odróżnić od wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w następstwie złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz korektą deklaracji). Według organu odwoławczego skoro brak podstaw do oprocentowania nadpłaty określonej w decyzji wydanej w trybie art. 74a O.p., to zasadna jest odmowa przyznania oprocentowania nadpłaty. Niespornie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstało z dniem doręczenia skarżącemu decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Poza sporem pozostaje również, że nadpłata powstała na skutek nienależnie zapłaconego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 O.p.). Zgodnie zaś z art. 73 § 1 pkt 1 O.p. nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Organ w sprawie nadpłaty wydał decyzję w trybie art. 74a O.p., który stanowi, że w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy. Z kolei w myśl art. 77 § 1 pkt 2 O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty. Organ z jednej strony twierdził, że w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, rozliczył nadpłatę poprzez jej zaliczenie na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007-2008, co uczynił na podstawie postanowienia z [...] r. Z drugiej zaś strony twierdził, że skoro wydał decyzję w trybie art. 74a O.p., to brak podstaw do oprocentowania nadpłaty. Sądowi z urzędu wiadomo, że postanowienie organu I instancji z [...] r. o sposobie zarachowania nadpłat za lata 2002-2008 i 2010 r. – po rozpoznaniu zażalenia skarżącego – zostało utrzymane w mocy postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. Na skutek skargi złożonej przez S. D., tut. Sąd wyrokiem z 3 września 2021 r., w sprawie o sygn. I SA/Gl 519/21 uchylił postanowienie SKO z [...] r. (wyrok jest prawomocny). Rozpoznając ww. sprawę Sąd poddał w wątpliwość wymagalność zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007-2008 r., co wyraził także sam organ odwoławczy. Mianowicie Sąd stwierdził, że dołączonym do akt sprawy postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] uchylono postanowienie Prezydenta Miasta M. z dnia [...] r., nr [...] w części, w której odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego m.in. na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...] oraz [...], obejmujących odpowiednio III i IV ratę 2007 r. oraz I ratę i II oraz I i II ratę 2008 r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano w szczególności, że "niemożliwe jest przedawnienie zobowiązania z tytułu konkretnej raty podatku, gdyż takie zobowiązanie podatkowe na gruncie prawa podatkowego nie istnieje. Raty dotyczą podatku a nie zobowiązania podatkowego". Nadto organ nadzoru zwrócił uwagę na konieczność wyjaśnienia zakresu egzekucji, w których doszło do zbiegu, w celu oceny prawidłowości środków egzekucyjnych zastosowanych przez organ administracji, a więc i skuteczności przerwania biegu przedawnienia. Dokonanie czynności egzekucyjnej przez komornika sądowego nie ma skutku zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego z art. 70 § 4 O.p. Ustalenia te skutkowały stwierdzeniem, że zaliczanie nadpłat na poczet zaległości, których ewentualne przedawnienie jest istotą nierozstrzygniętego przez organy sporu, było przedwczesne. Prawomocny wyrok wydany w sprawie I SA/Gl 519/21 ma bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, bowiem poddaje on w wątpliwość twierdzenia organu o skutecznym zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych dokonanych w terminie 30 dni, zgodnie z art. 77 § 1 pkt 2 O.p. Jak wynika z art. 78 § 3 pkt 3 lit a i § 4 O.p. oprocentowanie co do zasady przysługuje, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Zatem w przypadku terminowego zwrotu, oprocentowanie nie przysługuje w ogóle. Z przedstawionych regulacji prawnych jednoznacznie wynika, że aby można było mówić o oprocentowaniu nadpłaty, a tym bardziej o określeniu wysokości tego oprocentowania w drodze decyzji, musi być dokonany zwrot nadpłaty. Dopiero wówczas można bowiem obliczyć wysokość tego oprocentowania i określić jego kwotę w decyzji, gdy znana będzie data dokonania tego zwrotu oraz o ile ustalone zostanie, że takie oprocentowanie w ogóle przysługuje. Na obecnym etapie postępowania nie jest wiadomo, czy organ I instancji zwrócił skarżącemu nadpłaty określone w ośmiu decyzjach z [...] r., czy też rozdysponował je w inny sposób, skoro – jak uznał Sąd w wyroku z 3 września 2021 r. – dotychczasowe zaliczenie nadpłat było przedwczesne. Zatem nie przesądzając kwestii oprocentowania nadpłat należnych skarżącemu, zarówno co do zasady jak i wysokości, organ ponownie rozpoznając sprawę uwzględni powyższą argumentację. Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania orzeczono w pkt 2, na podstawie art. 200 i 205 tej ustawy, zasądzając na rzecz skarżącego uiszczony w sprawie wpis w wysokości 100 zł.