I SA/Gl 141/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędziowie Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2026 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2025 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.52.2025.1.IK UNP: 2560604 w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 22 kwietnia 2025r. nr 0111-KDIB3-1.4012.52.2025.1.IK UNP: 2560604 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) stwierdził, iż stanowisko M Sp. z o.o. w B. (dalej: skarżąca, spółka, wnioskodawczyni) w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest: - nieprawidłowe w zakresie stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 775 ze zm., dalej: u.p. t.u.), - nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia. We wniosku spółka wskazała, iż jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. wnioskodawczyni prowadzi aktywną sprzedaż oraz działania pro-sprzedażowe o charakterze promocyjnym. Regulamin definiuje warunki handlowe, które uczestnik promocji winien spełnić, a związane są one z wymogiem dokonania zakupu przez uczestnika promocji w określonym czasie określonego asortymentu towarów w określonej ilości lub określonej wartości. W przypadku spełnienia warunków uczestnik promocji nabywa uprawnienie do otrzymania lub nabycia przedmiotu promocyjnego. W takim przypadku uczestnik promocji otrzymuje przedmiot promocyjny nieodpłatnie (bez dodatkowej odpłatności) albo możliwość jego zakupu (nabycia od spółki w preferencyjnej cenie, będącej ceną symboliczną lub istotnie (znacznie) niższą niż, gdy porównać ją do wartości rynkowej przedmiotu promocyjnego lub do kosztów poniesionych przez spółkę. Zdaniem skarżącej oznacza to, iż w ostatecznym rozrachunku koszty poniesione przez spółkę na dany przedmiot promocyjny powinny znajdować pokrycie w marżach, które spółka uzyskuje ze sprzedaży produktów objętych daną promocją. Spółka zaznaczyła, iż przedmiotem promocyjnym jest wyjazd (krajowy lub zagraniczny) do wskazanego miejsca. Z opisu sprawy wynika, że w ramach wyjazdu skarżąca gwarantuje transport, zakwaterowanie, wyżywienie, a w zależności od charakteru konkretnego wyjazdu również inne świadczenia, związane z pobytem w danym miejscu lub transportem do tego miejsca. Wybór rodzaju wyjazdu, który stanowi przedmiot promocyjny ("nagrodę" w promocji) dokonywany jest samodzielnie przez wnioskodawczynię, tj. adresaci promocji nie wpływają na miejsce i rodzaj wyjazdu, sposób transportu, zakwaterowania, wyżywienia i innych świadczeń. W tym sensie wyjazdy będące nagrodą w promocji nie są organizowane z punktu widzenia potrzeb klientów skarżącej (uczestników promocji), a tym bardziej z punktu widzenia osób fizycznych będących finalnie uczestnikami tych wyjazdów, lecz zawsze z punktu widzenia potrzeb (pro-sprzedażowych) spółki. O charakterze wyjazdu i jego przebiegu zawsze decyduje wyłącznie wnioskodawczyni, kierując się celem promocji, tj. skarżąca poszukuje zawsze takich rozwiązań, które w najlepszy sposób będą realizować cel w postaci wsparcia sprzedaży oferowanych produktów (towarów). Wobec tak przedstawionego zdarzenia przyszłego spółka zadała poniższe pytania: 1. Czy spółka zobowiązana jest w odniesieniu do wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez spółkę akcjach promocyjnych, do stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 u.p.t.u ? 2. Czy spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w celu przeprowadzenia wyjazdów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a więc stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez spółkę akcjach promocyjnych ? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie spółka wskazała, iż nie jest zobowiązana do stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 u.p.t.u. Zdaniem skarżącej organizowane wyjazdy promocyjne służą zaspokajaniu jej potrzeb. Jak wskazano, organizując akcje promocyjne wnioskodawczyni działa na swoją rzecz i dla swojej bezpośredniej korzyści, a nie dla bezpośredniej korzyści turysty. Wyjazd jest ściśle związany ze sprzedażą i promocją oferowanych produktów. Zaakcentowano, iż decydując o szczegółach wyjazdu, skarżąca kieruje się własnymi potrzebami, dobierając działania, które przyniosą maksymalizacje efektów oczekiwanych przez skarżącą. W konsekwencji nie sposób mówić, iż spółka działa w tej sytuacji na rzecz nabywcy usługi i dla bezpośredniej korzyści turysty w rozumieniu art. 119 ust. 3 u.p.t.u. Na potwierdzenie swego stanowiska wnioskodawczyni wskazała na wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2018r. sygn. akt I FSK 449/16. W takim stanie rzeczy, według skarżącej, nie został spełniony przewidziany w art. 119 ust. 3 pkt 2 ab initio u.p.t.u. warunek działania na rzecz nabywcy usług turystyki. Jak zaznaczono, uzasadnieniem dla stanowiska spółki jest również sama konstrukcja (istota) szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, w której podstawa opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Tymczasem w przypadku opisanych we wniosku wyjazdów, marża będzie zawsze ujemna, gdyż przedmioty promocyjne wydawane są odpłatnie lub następuje ich sprzedaż za symboliczną cenę (poniżej poniesionych kosztów). W zakresie pytania nr 2, to w ocenie spółki nie ma wątpliwości, iż towary i usługi nabywane przez skarżącą w celu przeprowadzenia opisanych wyjazdów, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Służą promowaniu produktów (towarów) oferowanych przez wnioskodawczynię, których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. W ocenie skarżącej istnieje związek między tymi zakupami a wykonywaniem czynności opodatkowanych, co w świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. uprawnia spółkę do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie tych towarów i usług. Jednocześnie nabywanych towarów i usług nie dotyczą wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku, o którym mowa w art. 88 u.p.t.u. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2025r. stwierdził, iż stanowisko skarżącej w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku VAT jest: - nieprawidłowe w zakresie stosowania szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 u.p.t.u., - nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia. W zakresie pytania nr 1 organ wskazał na treść art. 119 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Natomiast, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust.2 u.p.t.u.). Dyrektor KIS podniósł, iż jednym z warunków stosowania procedury VAT marża dla usługi turystyki jest to, aby podatnik działał we własnym imieniu i na własny rachunek ale "na rzecz nabywcy usługi". Działając właśnie na jego rzecz (tj. nabywcy usługi turystyki) podatnik ów przy jej świadczeniu nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (art. 119 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u.). Organ wskazując na wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018r. sygn. akt I FSK 1578/16 oraz na wyrok TSUE z dnia 26 września 2013r. w sprawie C-193/11 zauważył, iż orzecznictwo krajowe oraz unijne nie uzależnia zatem kwalifikacji usług turystycznych od celu, w jakim podróż jest organizowana. Kwalifikacja ta natomiast następuje w oparciu o ratio legis regulacji stanowiącej o procedurze VAT marży, czyli w oparciu o właściwe opodatkowanie odsprzedawanych usług, gdzie podstawą opodatkowania jest sama marża, a które to usługi są świadczone przez podatnika w jego własnym imieniu oraz na jego rachunek. Cel ten wynika bowiem z Dyrektywy VAT i jest rozłączony od potocznego rozumienia "turysty" i "turystyki" - jak bowiem podkreślił TSUE we wspomnianym wyroku w sprawie C-193/11, omawiana procedura szczególna ma na celu uproszczenie zasad opodatkowania podatkiem VAT mających zastosowanie do wszystkich podatników spełniających przesłanki z art. 119 ust. 3 u.p.t.u. oraz z art. 306 ust. 1 Dyrektywy VAT i działających analogicznie jak biura podróży/organizatorzy wycieczek. Zauważono, że w niniejszej sprawie skarżąca nabywa towary i usługi od innych podatników dla zorganizowania wyjazdu jako nagrody, którą przeznaczają dla swoich klientów spełniających kryteria przewidziane w regulaminie określającym zasady akcji promocyjnej. W ocenie organu spółka działa jednak na rzecz tych klientów, a nie na własną rzecz. Pomimo tego, że klienci skarżącej nie zlecili jej nabycia towarów i usług, czy też wycieczki dla zorganizowania wyjazdu, ani też przygotowania tego rodzaju wyjazdu, to całe to przedsięwzięcie jest zorganizowane na rzecz klientów. Bez znaczenia dla sprawy jest, że adresaci promocji nie wpływają na miejsce i rodzaj transportu, zakwaterowania, wyżywienia i innych świadczeń. W przekonaniu organu wyjazd jest organizowany dla klientów i pomimo to, że jest to forma nagrody, a klient nie decyduje gdzie i czym pojedzie, to wyjazd taki nie zaspakaja potrzeb spółki. Zatem, dokonując określonych zakupów (usług i towarów) składających się na wycieczkę (wyjazd) bądź kupując wycieczkę po to, by najpierw ją przygotować a następnie samodzielnie nią rozdysponować (zgodnie z regulaminem), czyli przeznaczyć jako nagrodę dla tego klienta skarżącej, który spełni założone kryteria objęte taką nagrodą. skarżąca działa na rzecz tych klientów Końcowo organ uznał, iż spółka działa na rzecz nabywcy, a tym samym został spełniony warunek o którym mowa w art. 119 ust. 3 u.p.t.u., co oznacza konieczność opodatkowania tych usług zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy, tj. zgodnie ze szczególną procedurą przy świadczeniu usług turystyki. Organ wyjaśnił, iż stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest konsekwencją stanowiska w zakresie pytania nr 1. Wyjaśniono, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwiema odmiennymi sytuacjami. W pierwszej sytuacji skarżąca nabywa kompleksową usługę organizacji wyjazdu dla klientów od jej organizatora (nabycie usługi w całości od organizatora), natomiast w drugiej sytuacji to spółka sama organizuje wyjazd dla klientów, kupując poszczególne usługi odrębnie od różnych podmiotów zewnętrznych. W odniesieniu do usługi kompleksowej w zakresie organizacji wyjazdu Dyrektor KIS zauważył, że dana usługa jest usługą złożoną, jeśli składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Zatem pojedyncza usługa jest traktowana jak element usługi kompleksowej wówczas jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej. W przypadku nabycia usługi składającej się z kombinacji różnych czynności, można mówić o jednym świadczeniu głównym - organizacji wyjazdu dla klientów, na które składają się inne świadczenia pomocnicze stanowiące elementy usługi kompleksowej. Organ zwrócił uwagę, iż art. 119 ust. 4 u.p.t.u. wprost wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. Na mocy powyższej normy nie przysługuje skarżącej prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie kompleksowej usługi organizacji wyjazdu oraz z faktur dokumentujących nabycie poszczególnych usług i towarów odrębnie od różnych podmiotów zewnętrznych. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła na interpretacje Dyrektora KIS skargę do tut. Sądu. Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji w całości oraz zasadzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji spółka zarzuciła: 1) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do możliwości zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego, tj. art. 119 ust. 1 i 2 u.p.t.u., w odniesieniu do tych przypadków zdarzenia przyszłego, gdy uczestnik promocji otrzymuje wyjazd (przedmiot promocyjny) nieodpłatnie, a więc gdy podstawa opodatkowania nie występuje (brak odpłatnego świadczenia usługi), 2) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do możliwości zastosowania do przedstawionego zdarzenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 u.p.t.u., poprzez uznanie, iż znajdują one zastosowanie do wyjazdów stanowiących nagrodę w promocji, podczas gdy w tych przypadkach skarżąca nie działa na rzecz bezpośredniej korzyści turysty, 3) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111 ze zm., dalej: o.p, polegające na nieuwzględnieniu przez Dyrektora KIS orzecznictwa sądów w analogicznych sprawach, a w konsekwencji przeprowadzenie postępowania interpretacyjnego w sposób naruszający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 4) błędną wykładnię przepisu prawa materialnego, tj. art. 119 ust. 2 u.p.t.u., w ten sposób, iż Dyrektor KIS uznał, że marża, o której mowa w tym przepisie, dotyczy także sytuacji, gdy brak jest kwoty, którą ma zapłacić nabywca wyjazdu (przypadek, gdy uczestnik promocji otrzymuje wyjazd nieodpłatnie) lub odpłatność ta ma charakter symboliczny (np. za 1 zł). W konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego, gdzie faktyczna odpłatność (marża) z tytułu wyjazdu jest zawarta w cenie sprzedaży produktów (towarów), 5) niewłaściwą oceną co do możliwości zastosowania w sprawie przepisu prawa materialnego, tj. art. 119 ust. 4 u.p.t.u., tj. w sytuacji, gdy w odniesieniu do wyjazdów stanowiących nagrodę w promocji szczególna procedura przy świadczeniu usług turystyki nie znajduje zastosowania, 6) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co braku możliwości odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w którym szczególna procedura przy świadczeniu usług turystyki nie znajduje zastosowania a podatek naliczony związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych, bo faktyczna odpłatność za przedmioty promocyjne zawarta jest w cenie sprzedaży produktów (towarów); skutkiem tego naruszono zasadę neutralności w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu spółka zaznaczyła, iż w przypadku nieodpłatnego przekazania przedmiotów promocyjnych (wyjazdów) brak jest w ogóle przedmiotu opodatkowania, a więc podstawy opodatkowania, która miałaby być ustalana z zastosowaniem art. 119 § 1 u.p.t.u. W takim przypadku marża nie występuje systemowo. W ocenie spółki przyjęcie stanowiska Dyrektora KIS prowadziłoby do absurdalnego (nieracjonalnego) rezultatu, tj. o konieczności stosowania procedery VAT-marża do takich transakcji (nieodpłatnych), które ze swojej istoty nigdy nie mogą marży wygenerować. Prowadziłoby to do absurdalnych rezultatów wykładni prawa (zakaz stosowania wykładni ad absurdum; por. np. wyrok Nachalnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1985/12). W konsekwencji Dyrektor KIS dokonał błędnej wykładni art. 119 ust. 1 i 2 u.p.t.u. oraz nietrafnie ocenił o stosowaniu tych przepisów do sytuacji, w której uczestnik promocji otrzymuje przedmiot promocyjny (wyjazd) nieodpłatnie (bez ponoszenia odpłatności na rzecz spółki). W takich przypadkach brak jest w ogóle przedmiotu opodatkowania, a więc i podstawy opodatkowania. Spółka podniosła, iż organizacja wyjazdów będących przedmiotem wniosku następuje dla bezpośredniej korzyści spółki. W konsekwencji nie sposób przyjąć, iż w sprawie zachodzą przesłanki do stosowania procedury VAT-marża, o których mowa w art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 u.p.t.u. Spółka wskazała, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 3 sierpnia 2018r. sygn. akt I FSK 449/16. W skardze zarzucono, iż organ nie odniósł się w żaden sposób do przyjętego we wskazanym wyroku wywodu i stanowiska, co stanowi naruszenie art. 121 § 1 o.p. Jak zauważono w skardze, w realiach opisanych przez skarżącą marża z definicji będzie trwale ujemna, ponieważ faktyczne koszty organizacji wyjazdu zawsze znacząco przekraczają kwotę symbolicznej odpłatności pobieranej od uczestnika promocji. Zaakcentowano, iż procedura VAT-marża została wprowadzona w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych w branży turystycznej, gdzie organizator nabywa różne świadczenia od innych podatników, a następnie sprzedaje je klientom jako jednolity pakiet usług turystycznych. Zakłada ona, że marża realizowana przez organizatora turystyki generalnie jest dodatnia, co umożliwia efektywne opodatkowanie wartości dodanej przez niego wytworzonej. Zgodnie z założeniami tej procedury marża może być ujemna, czego skarżąca nie kwestionuje, lecz dotyczy to przypadków, gdy usługa faktycznie okazała się nierentowana, a więc organizator w związku z wyjazdem nie wykreował wartości dodanej. W przypadku symbolicznej odpłatności za usługę, gdzie wyjazd stanowi nagrodę w promocji (przedmiot promocyjny), procedura VAT-marża traci opisany powyżej sens i swoją racjonalność. W przypadkach opisanych przez skarżącą ujemna marża nie ma nic wspólnego z rentownością działalności spółki oraz z tym, czy w związku z organizacją wyjazdu wytworzona została wartość dodana. Marża pozostaje ujemna choć faktycznie jest zawarta (oraz opodatkowana) jako element kalkulacji ceny sprzedaży produktów (towarów). W konsekwencji Dyrektor KIS błędnie ocenił możliwość zastosowania w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego art. 119 ust. 4 u.p.t.u. Skoro, z powodów opisanych wcześniej, w rozpatrywanym przypadku procedura VAT-marża nie powinna być stosowana, to skarżącej nie dotyczy ograniczenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 119 ust. 4 u.p.t.u. Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie fundamentalnej dla podatku od towarów i usług zasady neutralności, poprzez odmowę spółce prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dla przeprowadzenia wyjazdów będących przedmiotem wniosku. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie z uwagi na wniesienie skargi za pośrednictwem e-doręczeń z pominięciem skrzynki podawczej organu na platformie ePUAP. Alternatywnie wniesiono o oddalenie skargi podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga okazała się zasadna. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.) podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca obowiązku stosowania przez skarżącą szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki, o której mowa w art. 119 u.p.t.u oraz prawa skarżącej do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w celu przeprowadzenia wyjazdów stanowiących przedmioty promocyjne w organizowanych przez spółkę akcjach promocyjnych. Zasadne okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego oraz prawa postępowania. Prezentując we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe spółka zauważyła, iż prowadząc akcje promocyjne uczestnik promocji po spełnieniu warunków promocji wskazanych w regulaminie nabywa uprawnienie do otrzymania lub nabycia przedmiotu promocyjnego. Jak zaznaczono, uczestnik promocji otrzymuje przedmiot promocyjny nieodpłatnie (bez ponoszenia dodatkowej odpłatności na rzecz spółki) albo możliwość jej zakupu (nabycia) od spółki w preferencyjnej cenie, będącej ceną symboliczną lub istotnie (znacznie) niższą, gdy porównać ją do wartości rynkowej przedmiotu promocyjnego lub do kosztów poniesionych przez spółkę. Wniosek spółki dotyczył przedmiotu promocyjnego w postaci wyjazdu (krajowego lub zagranicznego). Spółka wskazała, iż wybór wyjazdu (nagrodę w promocji) dokonywana jest przez skarżącą samodzielnie. Ponadto wyjazdy nie sa organizowane z punktu widzenia potrzeb klientów, o charakterze wyjazdu i jego przebiegu zawsze decyduje wyłącznie spółka. Zaakcentowano także, iż celem spółki nie jest organizacja komercyjnych usług turystycznych, a spółka kieruje się celem promocji, tj. poszukuje zawsze takich rozwiązań, które w najlepszy sposób będą realizować cel w postaci wsparcia sprzedaży oferowanych produktów (towarów). Sąd zwraca uwagę, iż podobny problem prawny był przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 sierpnia 2018r. sygn. akt I FSK 449/16. Sąd w pełni podziela stanowisko i wywody zawarte w powyższym orzeczeniu. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 119 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u. przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek. Natomiast według ust. 1 powyższej normy podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż jednym z warunków stosowania procedury VAT marża dla usługi turystyki jest to, aby podatnik działał we własnym imieniu i na własny rachunek ale "na rzecz nabywcy usługi". Działając właśnie na jego rzecz (tj. nabywcy usługi turystyki) podatnik ów przy jej świadczeniu nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (art. 119 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u.). Powracając na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka podała, iż dokonując nabyć towarów i usług od innych podatników dla zorganizowania imprezy wyjazdowej jako nagrody (w przypadku, gdy otrzymanie nagrody następuje nieodpłatnie, w tym za symboliczną złotówkę), którą przeznacza dla swoich klientów spełniających kryteria przewidziane w regulaminie określającym zasady danej akcji promocyjnej, nie działała jednak na rzecz tych klientów, lecz na własną rzecz. W takich okolicznościach wspomniani klienci nie zlecają skarżącej nabycia towarów i usług dla zorganizowania imprezy wyjazdowej, ani też przygotowania tego rodzaju wyjazdu. Jak wskazała spółka, uczestnik promocji nie ma wpływu na wybór rodzaju wyjazdu, które to wyjazdy nie są organizowane z punktu widzenia potrzeb klientów skarżącej, o czym świadczy dobitnie fakt, iż nie ponoszą kosztów wyjazdu. W takiej sytuacji nie mogą czegokolwiek żądać od wnioskodawczyni, mogą jedynie przyjąć nagrodę bez ponoszenia dodatkowych kosztów. Spółka w takim przypadku działała we własnym interesie, dokonując określonych zakupów (usług i towarów) składających się na wycieczkę (imprezę wyjazdową) po to, by najpierw ją przygotować a następnie samodzielnie nią rozdysponować (zgodnie z regulaminem), czyli przeznaczyć jako nagrodę dla tego jej klienta, który spełni założone kryteria objęte taką nagrodą. Powodem zakupów przeznaczonych na zorganizowanie wyjazdu nie było to, że od razu działa na rzecz swojego konkretnego klienta, lecz to, iż musiała stworzyć dla swojej dyspozycji tego rodzaju nagrodę, aby wywiązać się z warunków regulaminu i przyznać ją temu, kto osiągnął obrót na określonym poziomie i w określonym czasie, na co też zwracała uwagę w opisie stanu faktycznego. Sąd stwierdza, iż w okolicznościach, w których otrzymanie nagrody następuje nieodpłatnie, w tym za symboliczną złotówkę, nie został więc spełniony przewidziany w art. 119 ust. 3 pkt 2 ab initio u.p.t.u. warunek działania na rzecz nabywcy usługi turystyki. W powyższych okolicznościach spółka nie była podatnikiem, o którym mowa w art. 119 ust. 3 u.p.t.u. Tym samym wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty, wyrażone w art. 119 ust. 4 u.p.t.u. i odnoszące się do podatników z ust. 3 tego artykułu, nie mogło dotyczyć spółki, w sytuacji, gdy otrzymanie nagrody następuje nieodpłatnie, w tym za symboliczną złotówkę. W takim przypadku mylne przyjęcie, że zachodziło zastrzeżenie przewidziane w art. 119 ust. 4 u.p.t.u., nie mogło stanowić o wykluczeniu możliwości zastosowania art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Innymi słowy, brak prawa do odliczenia na podstawie tego ostatniego przepisu nie mógł być motywowany wyłączeniem przewidzianym w art. 119 ust. 4 u.p.t.u. W konsekwencji organ naruszył art. 119 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u., art. 119 ust. 4 u.p.t.u. oraz art. 8 6 ust. 1 u.p.t.u. Sąd zwraca uwagę, iż skuteczny okazał się zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego. Nie zostanie zrealizowana, jeśli organ podatkowy niestarannie, z pominięciem reguł określonych przepisami prawa wyda interpretację indywidualną. W realiach rozpoznanej sprawy spółka zaznaczyła, iż w przypadku spełnienia warunków, uczestnik promocji nabywa uprawnienie do otrzymania lub nabycia przedmiotu promocyjnego. W takich okolicznościach uczestnik promocji otrzymuje przedmiot promocyjny nieodpłatnie (bez dodatkowej odpłatności) albo uzyskuje możliwość jego nabycia od spółki w preferencyjnej cenie, będącej ceną symboliczną lub istotnie (znacznie) niższą niż, gdy porównać ją do wartości rynkowej przedmiotu promocyjnego lub do kosztów poniesionych przez spółkę. Sąd zwraca uwagę, iż organ nie wyjaśnił co w istocie oznacza użyte przez skarżącą pojęcie "nabycie wyjazdu od spółki po cenie znacznie niższej niż, gdy porównać ją do kosztów". Podnieść przyjdzie, iż cena znacznie niższa nie zawsze musi oznaczać cenę symboliczną, jak chce spółka. Z wniosku nie wynika czy w przypadku uiszczenia ceny znacznie niższej oznacza to, iż w istocie klient pokrywa tylko określone usługi, które składają się na wyjazd, czy też obniżka dotyczy całości wyjazdu. Powyższe okoliczności winny zostać wyjaśnione poprzez analizę konkretnych okoliczności danego wyjazdu, gdyż pojęcie "cena znacznie obniżona" jest pojęciem wysoce ocennym i niedookreślonym, również ze strony klienta biorącego udział w promocji. W określonych przypadkach może bowiem okazać się, iż spółka z uwagi na uiszczoną przez klienta cenę będzie działać na rzecz nabywcy wyjazdu. W szczególności, w przypadku uiszczenia obniżonej ceny może dojść w istocie do nabycia po uiszczeniu obniżonej ceny bądź określonych usług, które składają się na wyjazd, bądź dojdzie do odpłatnego nabycia usługi turystyki po cenie obniżonej (promocyjnej). Poniższe okoliczności zdarzenia przyszłego w zakresie otrzymania przez klientów przedmiotu promocyjnego w postaci wyjazdu za cenę znacznie niższą od ceny rynkowej winny zostać wyjaśnione poprzez wezwanie skarżącej do uściślenia zdarzenia przyszłego w trybie art. 169 § 1 o.p. Brak wyjaśnienia przez organ powyższych wątpliwości stanowi naruszenie art. 121 § 1 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Jak słusznie stwierdzono w skardze, skarżąca miała bowiem prawo oczekiwać od organu rzetelnej oceny zdarzenia przyszłego, czego organ zaniechał poprzez niewyjaśnienie okoliczności przedstawionych we wniosku w ramach postępowania interpretacyjnego. Organ zobowiązany będzie do uzupełnienia i dookreślenia powyższych niejasności w zakresie zdarzenia przyszłego. Organ w ponownie przeprowadzonym postępowaniu zastosuje się do zawartych w wyroku wskazań i oceny prawnej. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz skarżącej kwotę obejmującą uiszczony wpis sądowy (200 zł) , kwotę 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 480 zł na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).