I SA/Gl 1422/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), , , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 kwietnia 2018 r. sprawy ze sprzeciwu Gminy L. od decyzji Wojewody Śląskiego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Wojewody Śląskiego na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wojewoda Śląski (dalej: organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 400r ust. 10 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 519 z późn. zm., dalej: Prawo ochrony środowiska), art. 7 ust. 1 pkt 8a i ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716, dalej: u.p.o.l.) w zw. z § 2 ust. 1-3 oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz.U. Nr 142, poz. 1023, dalej: rozporządzenie MŚ) w zw. z art. 58 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1045) oraz art. 104 i art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm., dalej: K.p.a.), po rozpatrzeniu odwołania Gminy L. (dalej: Gmina, skarżąca) od decyzji Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach (dalej: WFOŚiGW, organ pierwszej instancji) z dnia [...] nr [...] w sprawie zwrotu Gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2014 r., uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Przedmiotowa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z dnia [...] Gmina zwróciła się do WFOŚiGW o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2014 r. w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] wezwano Gminę do wyjaśnienia na jakiej podstawie w stosunku do zbiorników wymienionych we wniosku zastosowano stawkę podatku od nieruchomości w wysokości 0,37 zł/m2 w terminie 7 dni od dnia doręczania pisma. Wezwanie to zostało doręczone Gminie w dniu [...]. Pismem z dnia [...] (data nadania [...]) Gmina złożyła żądane wyjaśnienia, załączając do nich kopię uchwały nr XLII/300/2013 Rady Gminy Lubomia z dnia 2 grudnia 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od tego podatku. Jednocześnie wskazała, że wniosek Gminy nie zawiera błędów, stąd wezwanie jest bezprzedmiotowe. Prezes WFOŚiGW, działając w imieniu WFOŚiGW decyzją nr [...], orzekł o pozostawieniu wniosku Gminy bez rozpoznania. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że Gmina, wbrew zawartemu w wezwaniu do usunięcia błędów w postaci zastosowania stawki dla sztucznych zbiorników wodnych retencyjnych nie usunęła ich we wskazanym terminie. Ponadto Gmina nie udokumentowała, że zbiorniki wymienione we wniosku nie są retencyjne lub też, że funkcji takiej nie pełnią. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła Gmina wskazując, że zastosowała prawidłowe stawki podatku od nieruchomości. Podniosła, że jeżeli organ pierwszej instancji mimo wyjaśnień Gminy miał wątpliwości, czy wskazane we wniosku zbiorniki nie są retencyjne lub też funkcji takiej nie pełnią, to powinien zwrócić się do Gminy o doręczenie dodatkowych dokumentów potwierdzających te fakty, czego jednak nie uczynił. Dodatkowo wskazała, że pouczenie zaskarżonej decyzji nie zawiera informacji o trybie wniesienia odwołania, a jedynie informację, że na odmowę zwrotu utraconych dochodów przysługuje odwołanie, przy czym WFOŚiGW nie ma możliwości wskazania, do jakiego organu odwołanie należy wnieść. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że decyzja została wydana z istotnym naruszeniem prawa procesowego i materialnego, w szczególności: art. 6, art. 8, art. 11, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 K.p.a. w zw. z art. 400k ust. 1 pkt 4 Prawo ochrony środowiska, a także § 2 ust. 7 rozporządzenia MŚ. Decyzja nie zawiera podstawy prawnej, nie wyjaśniono wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy. Ponadto oceniono uzasadnienie faktyczne decyzji jako pozorne, decyzja została wydana przez osobę nieuprawnioną i nie zawiera pouczenia o trybie wniesienia od niej odwołania. Organ odwoławczy wskazał, że rozpatrując sprawę ponownie, organ pierwszej instancji powinien wyjaśnić, czy grunty wskazane we wniosku Gminy podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. Następnie organ powinien ustalić na jakiej podstawie Gmina ustaliła wysokość utraconych dochodów z tytułu zwolnienia podatku od nieruchomości w 2014 r. (deklaracje podatkowe, decyzje administracyjne) i czy wysokość ta została obliczona zgodnie z danymi zawartymi w tych dokumentach i wreszcie w przypadku stwierdzenia, że wniosek nie zawiera błędów rachunkowych, dokonać zwrotu utraconych dochodów lub wydać decyzję o odmowie ich zwrotu, a w przypadku stwierdzenia, iż błędy takie istnieją, wezwać do ich usunięcia stosownie do treści § 7 ust. 6 rozporządzenia MŚ. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] orzekł o: przyznaniu Gminie kwoty [...] zł z tytułu zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014 oraz o odmowie zwrotu Gminie dalszej kwoty [...] zł z tytułu zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014. Uzasadniając odmowę zwrotu utraconych dochodów w wysokości [...] zł, organ pierwszej instancji stwierdził, iż w jego ocenie zbiorniki położone na działkach ewidencyjnych nr [...] oraz [...] o łącznej powierzchni [...] ha, nie stanowią urządzeń wodnych w rozumieniu ustawy Prawo wodne, a zatem nie mogą być kwalifikowane jako sztuczny zbiornik wodny i tym samym nieruchomości pod tymi zbiornikami nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. Natomiast organ pierwszej instancji w przypadku pozostałych zbiorników objętych wnioskiem Gminy, zakwalifikował je jako zbiorniki retencyjne wskazując, że zostały zajęte pod zbiornik przeciwpowodziowy [...] na rzece Odrze w województwie śląskim (polder) i w konsekwencji pełnią funkcje retencyjne. Dlatego też uznał, że dla ustalenia wysokości utraconych przez Gminę dochodów z tytułu zwolnienia z podatku za nieruchomości zajęte pod te zbiorniki za 2014 r., należało zastosować stawkę podatku, jak dla nieruchomości zajętych pod zbiorniki retencyjne (§ 1 ust. 3 pkt 2 uchwały nr XLII/300/2013 Rady Gminy Lubomia z dnia 2 grudnia 2013 r.). Od powyższej decyzji Gmina wniosła odwołanie, zaskarżając decyzję w całości i zarzucając, iż została wydana z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 7, art. 77, art. 80 oraz art. 107 § 3 K.p.a. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że zbiorniki wodne zlokalizowane na większości działek objętych wnioskiem Gminy o zwrot utraconych dochodów pełniły w 2014 r. funkcję retencyjną (przeciwpowodziową), mimo że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał do tego podstaw. Gmina zarzuciła także naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 7 ust. 6 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2014 r. w zw. z § 1 ust. 3 pkt 2 i pkt 3 uchwały nr XLII/300/2013 Rady Gminy Lubomia z dnia 2 grudnia 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od tego podatku (Dz.Urz. Woj. ŚI. z 2013 r. poz. 7713) poprzez błędne zastosowanie przy obliczaniu wysokości utraconego dochodu stawki podatku dla zbiorników retencyjnych zamiast przewidzianej dla "gruntów pozostałych", 2. art. 7 ust. 1 pkt 8a w zw. z art. 7 ust. 6 u.p.o.l. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2014 r. - poprzez błędne przyjęcie, że "sztucznym zbiornikiem wodnym" może być jedynie "urządzenie wodne" w rozumieniu ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 469 z późn. zm.), objęte pozwoleniem wodnoprawnym, podczas gdy żaden z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależniał przyznania zwolnienia podatkowego dla gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne od spełnienia takiego wymogu. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie tj. art. 7, art. 11, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 K.p.a. Organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji w punkcie 1 decyzji przyznał Gminie kwotę [...] zł tytułem zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki za rok 2014. Niezależnie od zarzutów odwołania decyzja w tym zakresie musiała zostać uchylona z uwagi na brak podstawy prawnej do orzekania w drodze decyzji o zwrocie utraconych dochodów. Zwrot utraconych dochodów jest czynnością materialno-techniczną, natomiast w drodze decyzji organ rozstrzyga jedynie o odmowie zwrotu utraconych dochodów. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji podjął działania zmierzające do wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy i ustalenia stanu faktycznego, jednakże uczynił to w sposób ograniczony i niewystarczający dla uznania, iż wymogi zasady oficjalności zostały spełnione. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji ograniczył się do zebrania dowodów w sprawie, jednakże nie dokonał ich oceny. Niemniej organ odwoławczy podzielił stanowisko Gminy, iż Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej nie posiada kompetencji do dokonywania powszechnie obowiązującej wykładni prawa - wyjaśnienia pojęcia "zbiornik retencyjny". Stąd jego stanowisko w tej sprawie nie ma mocy wiążącej i nie stanowi wykładni autentycznej wiążącej organy orzekające w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy uznał także, iż organ pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób nie budzący wątpliwości charakteru zbiorników zakwalifikowanych przez niego jako retencyjne. Zaś sam fakt wydania decyzji Wojewody Śląskiego nr [...] o pozwoleniu na realizacje inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych nie przesądza jeszcze o tym, iż zbiorniki mają charakter retencyjny. W szczególności WFOŚiGW nie zbadał, czy faktycznie w okresie objętym wnioskiem służyły one do celów retencyjnych. Ponadto organ odwoławczy wskazał także, iż organ pierwszej instancji nie zwrócił się do trzeciego z podmiotów, w którego zarządzie znajdują się zbiorniki wskazane we wniosku Gminy tj. A Sp. z o.o. o informacje dotyczące charakteru zbiornika. Natomiast organ odwoławczy podzielił pogląd przedstawiony w uzasadnieniu decyzji WFOŚiGW, iż dla spraw własności wód oraz gruntów pokrytych wodami oraz zasad gospodarowania tymi składnikami w odniesieniu do majątku Skarbu Państwa "ustawą podstawową" jest Prawo wodne. Organ odwoławczy wskazał, że rozpatrując sprawę ponownie organ pierwszej instancji winien wyjaśnić, czy nieruchomości zajęte pod zbiorniki wodne wskazane we wniosku Gminy (z wyłączeniem działek ewidencyjnych nr [...] oraz [...]) faktycznie zajęte są pod zbiornik przeciwpowodziowy [...] na rzece Odrze w województwie śląskim (polder), a następnie zweryfikować prawidłowość wyliczenia przez Gminę wysokości utraconych dochodów i stosownie do dokonanych ustaleń, zwrócić Gminie utracone dochody we wskazanej we wniosku wysokości lub wydać decyzję o odmowie zwrotu utraconych dochodów w określonej kwocie. Ponadto organ pierwszej instancji powinien wystąpić do A Sp. z o.o. o informacje dotyczące przeznaczenia, charakteru itp. zbiornika położonego na terenie Gminy, a będącego w zarządzie tej spółki. W sprzeciwie od decyzji organu odwoławczego, wniesionym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca zarzuciła naruszenie art. 138 § 2 K.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, podczas gdy zebrane w sprawie dowody pozwalają na wydanie przez organ odwoławczy decyzji w trybie art. 138 § 1 pkt 1 lub 2 K.p.a. Stawiając powyższy zarzut skarżąca wniosła o uchylenia decyzji organu odwoławczego. W uzasadnieniu sprzeciwu skarżąca wywodziła, że uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji na podstawie art. 138 § 2 K.p.a. zostało dokonane z naruszeniem prawa. Organ odwoławczy w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, powinien był wydać na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 lub 2 K.p.a. decyzję orzekającą co do istoty sprawy, tj. decyzję merytoryczną. Gmina bowiem w toczącym się od złożenia wniosku postępowaniu udzieliła niezbędnych wyjaśnień i przedłożyła żądane przez organ dokumenty. W sposób wyczerpujący wyjaśniła, że grunty wskazane we wniosku podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. I tak na wezwanie WFOŚiGW pismem z dnia [...] Wójt Gminy złożył wyjaśnienia co do podstawy zastosowania w stosunku do zbiorników wymienionych we wniosku, stawki podatku od nieruchomości w wysokości 0,37 zł/m2, przedkładając kopię uchwały nr XLII/300/2013 Rady Gminy Lubomia z dnia 2 grudnia 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od tego podatku. W kolejnym piśmie z dnia [...] Wójt Gminy przekazał urzędowo poświadczone deklaracje na podatek od nieruchomości za 2014 r., złożone przez podatników: Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej, Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego i A Spółka z o.o., na podstawie których ustalona została podana we wniosku wysokość utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w 2014 r. gruntów pokrytych wodami sztucznych zbiorników wodnych o powierzchni [...] ha. Wskazał również, że wobec ww. podatników nie wydał decyzji administracyjnych określających wysokość podatku na 2014 r., ponieważ zgodnie z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa decyzję wydaje się tylko wtedy, gdy organ podatkowy stwierdza wysokość zobowiązania w kwocie odmiennej od kwoty wynikającej z deklaracji podatnika, a taki przypadek nie miał miejsca. Oznacza to, iż Gmina w sposób niebudzący wątpliwości ustaliła wysokość utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w 2014 r., zaś ich wysokość została obliczona zgodnie z danymi zawartymi w tych dokumentach. Podana we wniosku powierzchnia [...] ha dotyczy gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi - Ws, zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, jakimi są zbiorniki powstałe w wyniku eksploatacji żwiru. Skarżąca podkreśliła, że dostarczyła wszystkie dowody niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy zwrotu utraconych dochodów w 2014 r. z powodu zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów Skarbu Państwa zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, a co za tym idzie nie zostały naruszone przepisy postępowania. Ponadto skarżąca nie zgodziła się z organem odwoławczym, że konieczne było wydanie decyzji kasacyjnej, gdyż organ pierwszej instancji powinien wyjaśnić, czy nieruchomości zajęte pod zbiorniki wodne wskazane we wniosku Gminy (z wyłączeniem działek ewidencyjnych nr [...] oraz [...]) faktycznie zajęte są pod zbiornik przeciwpowodziowy [...] na rzece Odrze w województwie śląskim (polder). Zagadnienia te zostały wyjaśnione w toczącym się postępowaniu. Ponadto faktem powszechnie znanym jest, że Zbiornik [...] nie został wybudowany do tej pory, a jego ukończenie planuje się w roku 2020. Jest to rządowa inwestycja celu publicznego i wojewoda jako rządowy organ administracji publicznej ma na ten temat wiedzę. Ponadto, zdaniem skarżącej, nie jest konieczne wystąpienie do A Spółka z o.o. o informacje dotyczące przeznaczenia, charakteru zbiornika położonego na terenie Gminy, będącego w zarządzie tej spółki, gdyż w sprawie opodatkowania nie ma to żadnego znaczenia. Tereny te są wyrobiskami po żwirowymi, czyli sztucznymi zbiornikami wodnymi. W odpowiedzi na sprzeciw organ odwoławczy wniósł o jego oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Sprzeciw zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wyjaśnić, że na podstawie art. 64e ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) rozpoznając sprzeciw od decyzji, sąd ocenia jedynie istnienie przesłanek do wydania decyzji, o której mowa w art. 138 § 2 K.p.a. Sąd podkreśla, że zarówno doktryna, jak i orzecznictwo są zgodne, że dwuinstancyjność w postępowaniu administracyjnym polega na wydaniu rozstrzygnięć o charakterze merytorycznym przez organy dwóch różnych instancji. Zasada dwuinstancyjności powoduje, że każdy z organów (najpierw pierwszej, a potem drugiej instancji) przeprowadza postępowanie prowadzone w celu prawidłowego rozpatrzenia sprawy administracyjnej. W postępowaniu administracyjnym nie mamy zatem do czynienia jedynie z kontrolą orzeczenia organu pierwszej instancji, ale z prowadzeniem postępowania tak, aby załatwić sprawę co do jej istoty. Ponadto już z kolejności przepisów, zawartych w art. 138 K.p.a. wynika, że zasadą winno być rozstrzyganie sprawy przez organ odwoławczy co do istoty, czyli albo utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji (jeśli jest ona w ocenie organu odwoławczego prawidłowa) lub uchylenie tej decyzji i załatwienie sprawy merytorycznie. Rozstrzygnięcie kasatoryjne z art. 138 § 2 K.p.a., jest zatem wyjątkiem od zasady załatwienia sprawy przez organy. Wyjątek ten jest możliwy do zastosowania wyłącznie przy zaistnieniu ustawowych przesłanek (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt II OSK 2958/14; z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt II OSK 65/15 - wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych). Inaczej rzecz ujmując, organ odwoławczy może wydać decyzję kasacyjną, gdy organ pierwszej instancji rozpoznając sprawę nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego w ogóle lub naruszył przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym uznanie sprawy za niewyjaśnioną i przez to niekwalifikującą się do merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ drugiej instancji (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2017 r., sygn. akt II OSK 1386/15). Zgodnie zatem z art. 138 § 2 K.p.a. organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Tak więc wydanie decyzji kasatoryjnej jest możliwe tylko wówczas, gdy organ pierwszej instancji naruszył przepisy postępowania, przy czym nie każde naruszenie procedury może skutkować uchyleniem decyzji pierwszoinstancyjnej, a jedynie takie, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Warto przy tym zwrócić uwagę na fakt, iż organ odwoławczy posiada własną inicjatywę dowodową, o czym mowa w art. 136 K.p.a. Stosownie do art. 136 § 1 K.p.a., organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Na organie odwoławczym ciążą te same co na organie pierwszej instancji obowiązki w zakresie wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zgromadzenia pełnego materiału dowodowego (art. 7 i art. 77 § 1 K.p.a.). Jeżeli więc organ pierwszej instancji nie wyjaśnił jakiś istotnych okoliczności sprawy albo nie zgromadził pełnego materiału dowodowego, to organ odwoławczy winień uzupełnić to postępowanie we własnym zakresie. Ograniczeniem jest jedynie sytuacja, opisana w art. 138 § 2 K.p.a., o której była mowa wcześniej, czyli gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Wówczas organ odwoławczy może uchylić zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazać sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W pozostałych przypadkach, gdy zakres materiału dowodowego, który należy uzupełnić jest niewielki, to rzeczą organu odwoławczego jest jego uzupełnienie i wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd w pierwszej kolejności nie podzielił stanowiska organu odwoławczego, iż organ pierwszej instancji ograniczył się jedynie do zebrania dowodów w sprawie, jednakże nie dokonał ich oceny. Chociaż organ pierwszej instancji nie oceniał każdego dowodu z osoba to niemniej ze zgromadzonych w sprawie dowodów wyciągnął określone wnioski, co znalazło odzwierciedlenie w treści decyzji. Taki sposób oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie powoduje, że decyzja organu pierwszej instancji powinna zostać uchylona. W tym miejscu trzeba bowiem podkreślić, że na organie odwoławczym rozpatrującym sprawę na skutek wniesionego odwołania ciąży obowiązek dokonania oceny materiału dowodowego. Nie może także uzasadniać wydania decyzji kasatoryjnej nie zwrócenie się przez organ pierwszej instancji do A Sp. z o.o. o informacje dotyczące przeznaczenia, charakteru itp. zbiornika położonego na terenie Gminy, a będącego w zarządzie tej spółki. Zdaniem Sądu ocena charakteru danego zbiornika wodnego należy właśnie do organu odwoławczego, takiej oceny nie może dokonywać spółka, w której zarządzie zbiornik pozostaje. Natomiast, jeżeli organ odwoławczy w tym zakresie dostrzegł braki w materiale dowodowym to mógł je uzupełnić w oparciu o treść art. 136 K.p.a. Nie można również zgodzić się z organem odwoławczym, że powodem uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej jest niewyjaśnienie w sposób nie budzący wątpliwości charakteru zbiorników zakwalifikowanych przez niego jako retencyjne. Przy czym Sąd zauważa, że organ odwoławczy nie udzielił w tym względzie organowi pierwszej instancji żadnych wskazówek za pomocą jakich środków dowodowych ta kwestia powinna zostać wyjaśniona. Natomiast co istotne Gmina zwróciła się do WFOŚiGW o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2014 r. i to jest główny przedmiot postępowania – ustalenie, czy wskazane we wniosku grunty podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. Sąd nie podzielił także stanowiska organu odwoławczego, iż wydanie decyzji kasatoryjnej było konieczne, aby organ pierwszej instancji wyjaśnił, czy nieruchomości zajęte pod zbiorniki wodne wskazane we wniosku faktycznie są zajęte pod zbiornik przeciwpowodziowy [...] na rzece Odrze w województwie śląskim (polder). Słusznie bowiem skarżąca podniosła w sprzeciwie, że faktem powszechnie znanym jest, że Zbiornik [...] nie został wybudowany do tej pory, a jego ukończenie planuje się w roku 2020, a skoro jest to inwestycja rządowa to wojewoda jako rządowy organ administracji publicznej ma na ten temat wiedzę. Natomiast, jeżeli organ odwoławczy chciał uzupełnić materiał dowodowy w tym zakresie to mógł to uczynić w oparciu o treść art. 136 K.p.a. Reasumując, zdaniem Sądu, istniały przesłanki do wydania decyzji merytorycznej w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Skarżąca udzieliła niezbędnych wyjaśnień i przedłożyła wszelkie żądane przez organ dokumenty, w tym poświadczone urzędowo deklaracje na podatek od nieruchomości za 2014 r. złożone przez podatników: Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej, Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego i A Spółka z o.o. i na ich podstawie wyliczyła utracone dochody. Sąd uznał więc, że sprzeciw jest uzasadniony. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ odwoławczy wyda decyzję merytoryczną. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151a P.p.s.a orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 210 § 2 P.p.s.a.