I SA/Gl 1444/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Beata Machcińska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 września 2020 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi M. M. (dalej "podatnik" lub "skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wydana w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. W złożonej deklaracji VAT-7 za wrzesień 2015 r. podatnik wykazał kwotę podatku podlegającego wpłacie w wysokości [...] zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatnika w podatku od towarów i usług za okres od 1 czerwca 2015 r. do 30 września 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej "organ pierwszej instancji") ustalił, że podatnik w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2015 r. zaniżył podatek należny o kwotę [...] zł poprzez wykazanie sprzedaży na Allegro towarów używanych oraz rozliczenie tej sprzedaży na zasadzie VAT marża zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podczas gdy wystawiane przez podatnika na aukcjach towary były nowe, co nie dawało podstaw do zastosowania marży, tylko generowało konieczność opodatkowania na zasadach ogólnych - jako sprzedaży krajowej ze stawką 23%. 2. Postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r., a po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie m.in. art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej "o.p.") oraz 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 2 pkt 4 lit. c, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 2, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 ze zm., dalej "u.p.t.u."), określił podatnikowi kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł. 3. W odwołaniu od ww. decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie w całości oraz ewentualnie o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Zarzucił naruszenie: - art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 124, art. 190 § 2 oraz art. 192 o.p. poprzez oparcie ustaleń faktycznych na dowolnie wybranych fragmentach zeznań świadków, odpowiedzi administracji łotewskiej i austriackiej oraz fragmentach pisemnych odpowiedzi złożonych przez osoby kupujące na Allegro oraz odstąpienie od przesłuchania tych osób bezpośrednio z udziałem odwołującego wskutek czego została naruszona zasada czynnego udziału strony w postępowaniu, w szczególności poprzez pozbawienie podatnika możliwości odniesienia się do zeznań świadków, dowodzenia swych racji, - art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, z uwagi na nieprzeprowadzenie dowodów z zeznań osób będących klientami podatnika na Allegro, a jedynie włączenie w akt sprawy ich pisemnych odpowiedzi na wezwania organu podatkowego, a także przeprowadzenie przesłuchań D. B., T. B. i R. B. z pominięciem obecności podatnika, - art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i 192 o.p. poprzez oparcie ustaleń poczynionych w treści zaskarżonej decyzji w oparciu o dane wynikające z odpowiedzi otrzymanych od administracji austriackiej i łotewskiej, które zostały pozyskane z materiału dowodowego zgromadzonego w toku innych postępowań (niedotyczących podatnika), których treść nie jest mu znana, co uniemożliwia mu merytorycznie odniesienie się do twierdzeń wynikających z tych dowodów, - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez uznanie, że cyt. "wyjaśnienia złożone przez odbiorców towaru zakupionego od A GmbH (..) należy stwierdzić, że towar faktycznie istniał (chociaż A nie wykazała żadnych transakcji na rzecz pana M. M.), jednak w toku prowadzonego postępowania nie było możliwości ustalenia dokładnej daty jego dostawy do pana M. M.", a z analizy materiału dowodowego wynika, że towary zakupione od A zostały sprzedane m.in. w wrześniu 2015 r., - art. 191 o.p. poprzez: 1) dokonanie przez organ podatkowy dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów i przyjęcie, że podatnik nie zakupił telefonów od firmy A w ramach WNT, 2) przyjęcie, iż podatnik nie sprzedawał na Allegro towarów używanych ale nowe, wskutek czego nie miał prawa do zastosowania przepisu art. 120 ust. 4 u.p.t.u. wyłącznie w oparciu o pisma osób, z którymi handlował przez Allegro i jego ogólny opis na koncie. 3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] r. nie uwzględnił wniosku podatnika o przeprowadzenie dowodów wskazanych w uzasadnieniu odwołania i decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a o.p., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W zakresie podatku naliczonego, organ odwoławczy uznał, iż okoliczność zakupu telefonów [...] od austriackiego kontrahenta (A GmbH) nie znajduje poparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, co jednak nie ma istotnego znaczenia na treść rozstrzygnięcia, bowiem fakt nieuznania rzekomych transakcji wewnątrzwspólnotowych podatnika z ww. firmą za rzeczywiste, pozostaje bez wpływu na rozliczenie podatku za wrzesień 2015 r. Podatnik w wrześniu 2015 r. sprzedał towary (telefony [...]), a nabywcy tych towarów potwierdzili, że były nowe i fabrycznie zapakowane. Organ odwoławczy uznał, że towar (telefony [...]) został nabywcom sprzedany, a asortyment i ilość towaru jest zgodna z danymi widniejącymi na fakturach wystawionych przez podatnika. Zwrócił przy tym uwagę, że podatnik błędnie wyliczył wartości podatku VAT, naliczając 23 % stawkę od wartości brutto, a nie od wartości netto. Organ odwoławczy stwierdził, iż nie jest znane pochodzenie towaru (telefonów [...]), przy czym, wbrew twierdzeniem podatnika, nie nabył go od A GmbH z siedzibą w W.. Różnica podatku VAT między danymi wykazanymi przez podatnika, a wartościami podatku VAT wyliczonymi przez organ odwoławczy wynosi [...] zł. Ponieważ jednak organ pierwszej instancji nie określił, że podatnik winien tą kwotę zapłacić na podstawie art. 108 ust. 2 u.p.t.u. (pomimo, że powołał ten przepis) orzeczenie w tym przedmiocie przez organ odwoławczy byłoby działaniem na niekorzyść podatnika (art. 234 o.p.). Natomiast w zakresie podatku należnego, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji zarówno w co do stanu faktycznego sprawy, jak i jego oceny prawnej. Mianowicie z rejestru - zestawienia sprzedaży towarów używanych na zasadzie VAT marża za wrzesień 2015 r. wynika, że podatnik sprzedał: [...] sztuk szkieł ochronnych, [...] sztuki Power Bank [...] mAh, [...] sztuk Power Bank [...] mAh, [...] sztuki [...]. W rejestrze ujawniono: od kogo kupiono towar i komu towar sprzedano, nazwę podmiotu, datę sprzedaży, ilość towaru, cenę sprzedaży towaru, koszty wysyłki, wartość transakcji, różnicę pomiędzy ceną zakupu, a ceną sprzedaży, marżę, marżę netto, VAT marżę. Podatnik przedstawił umowę kupna - sprzedaży zawartą ze sprzedającym T. B. (dalej "TB") nr [...] z dnia [...] r., której przedmiotem były: 1) szkło ochronne, ilość [...] sztuk, cena jednostkowa [...] zł, łączna cena [...] zł, 2) Power Bank [...] mAh, ilość [...] sztuk, cena jednostkowa [...] zł, łączna cena [...] zł, 3) Power Bank [...] mAh, ilość [...] sztuk, cena jednostkowa [...] zł, łączna cena [...] zł. Łączna wartość umowy wyniosła [...] zł. Organ dostrzegł, że towary zakupione na podstawie tej umowy mogły zostać sprzedawane przez podatnika począwszy od dnia [...] r., co wskazuje, że rejestr sprzedaży towarów używanych za wrzesień 2015 był tworzony najwcześniej w tej dacie, skoro znana była już ww. umowa. Dalej organ podniósł, iż podatnik w ramach prowadzonej działalności, pod nickiem B dokonywał sprzedaży ww. towarów za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro, rozliczając te transakcje jako sprzedaż towarów używanych z zastosowaniem procedury VAT marża - w oparciu o art. 120 ust. 4 u.p.t.u., wobec czego podatek VAT wykazany w deklaracji VAT-7 był liczony tylko od marży, tj. różnicy pomiędzy ceną sprzedaży, a ceną zakupu. Łączna wartość wszystkich transakcji (towar + wysyłka) w rejestrze sprzedaży towarów używanych za wrzesień 2015 r. została wykazana w kwocie [...] zł. Skarżący, trakcie przesłuchania w dniu [...] r., zeznał m.in., że używane szkła hartowane na przeróżne telefony zakupił od TB, jednak nie wyjaśnił okoliczności sprzedaży ww. towarów w wrześniu 2015 r., w sytuacji kiedy zostały kupione w październiku 2015 r. Nie wyjaśnił również dlaczego na jego konto bankowe wpływają z Pay-u i od klientów zdecydowanie większe kwoty niż ujmowane w rejestrach sprzedaży towarów; w wrześniu 2015 r. różnica między wpłatami na konto, a transakcjami ujętymi w rejestrze sprzedaży towarów używanych i w rejestrze sprzedaży towarów nowych wyniosła [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, iż w toku postępowania pierwszoinstancyjnego zapytano pisemnie wybranych kupujących, wykazanych w rejestrze sprzedaży za wrzesień 2015 r., o szczegóły transakcji na Allegro z osobą sprzedającą pod nickiem B. Wszyscy zapytani, którzy kupowali towary od sprzedawcy B podali, iż zakupili towar nowy, fabrycznie zapakowany w opakowanie producenta. Z kolei z danych dostępnych na Allegro dla kupujących, zamieszczonych w zakładce "o mnie" wynika, że użytkownik B zamieścił ofertę: "Towar który sprzedajemy jest fabrycznie nowy, chyba że w opisie zaznaczono inaczej". W ocenie organu odwoławczego, z materiału dowodowego zebranego w sprawie jednoznacznie wynika, że podatnik w wrześniu 2015 r. sprzedawał towar nowy, a nie używany, a rejestr sprzedaży towarów używanych był przez podatnika prowadzony nierzetelnie. Skoro towary sprzedawane przez podatnika były nowe, to nie spełniały warunków do zastosowania procedury wynikającej z art. 120 ust. 4 u.p.t.u. Zdaniem organu odwoławczego, podstawę opodatkowania ze sprzedaży towarów na Allegro prawidłowo ustalono na podstawie wpłaconych kwot na konto bankowe podatnika z PayU i bezpośrednio od kupujących minus zwroty wpłat od kupujących. Wartość sprzedaży krajowej ze stawką 23% wyliczona została w następujący sposób: Podatek VAT obliczony od wartości wpływów na konto: [...] zł x [...] = [...] zł. Wartość netto od wartości wpływów na konto: [...] zł - [...] zł = [...] zł. Odnosząc się do zarzutów podatnika dotyczących naruszenia przepisów postępowania, organ odwoławczy uznał je za bezzasadne. W ocenie organu odwoławczego, przeprowadzenie wskazanych przez podatnika dowodów nie było uzasadnione, dlatego postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy odmówił uwzględnienia złożonych przez podatnika w odwołaniu wniosków dowodowych.  4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, 2) wstrzymanie wykonania decyzji organu pierwszej instancji, 3) przyznanie prawa pomocy obejmujące zwolnienie od opłat sądowych w całości, 4) zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1) prawa materialnego, które miało znaczący wpływ na treść decyzji, a to: art. 2a o.p. poprzez jego niezastosowanie skutkujące błędnym przyjęciem przez organ podatkowy, iż skarżący sprzedawał na aukcji internetowej towary nowe zamiast używanych, w sytuacji gdy odpowiedzi kilku kontrahentów, wobec [...] transakcji dokonanych przez skarżącego we wrześniu 2015 r., nie usuwały wątpliwości co do transakcji i możliwości zastosowania wobec skarżącego zasady VAT marża; 2) przepisów postępowania: - art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 o.p. poprzez ich niezastosowanie polegające na niezebraniu w sposób wyczerpujący materiału dowodowego przez organ podatkowy i niewyjaśnieniu w sposób dokładny stanu faktycznego i stanu prawnego skarżącego, a mianowicie: a) nieprzesłuchanie lub nieuzyskanie odpowiedzi od wszystkich osób, które dokonały u skarżącego zakupu przedmiotowych towarów w wrześniu 2015 r., na okoliczność przedmiotu i sposobu zawartych transakcji ze skarżącym, b) niedokonanie analizy wszystkich [...] transakcji sprzedaży dokonanych w wrześniu 2015 r. będących przedmiotem niniejszej sprawy, c) nieprzedstawienie dowodów na poparcie twierdzeń zawartych w decyzji organu podatkowego, iż wszystkie towary sprzedawane przez skarżącego były towarami nowymi, d) nieprzesłuchanie skarżącego na okoliczność rozbieżności pojawiających się na aukcjach internetowych oraz ewentualnego braku odpowiedniego postanowienia w zakresie zwrotów dla towarów używanych w regulaminie aukcji, gdyż nie zostało uwzględnione przez organ, że skarżący sprzedaje zarówno towar nowy, jak i używany, e) pominięcie lub niedanie wiary dokumentom skarżącego stanowiącym o istnieniu towarów, prawie własności przysługującym skarżącemu do przedmiotowych towarów oraz dokumentujących sprzedaż tych towarów, f) pominięcie lub niedanie wiary zeznaniom świadków przemawiającym na korzyść skarżącego w zakresie dokonanych transakcji kupna-sprzedaży ze skarżącym w wrześniu 2015 r. g) oparcie rozstrzygnięcia na wybiórczo wybranym przez organ podatkowy materiale dowodowym, a to fragmentach korzystnych dla wydanej decyzji, tj. zeznaniach świadków lub treści odpowiedzi kilku kontrahentów skarżącego, co skutkowało błędnym przyjęciem przez organ podatkowy, iż skarżący sprzedawał towary nowe zamiast używanych; - art. 124 o.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na niewyjaśnieniu skarżącemu zasadności przyjęcia na jego niekorzyść, iż odpowiedzi kilku świadków na okoliczność przedmiotu i sposobu zawartych transakcji ze skarżącym we wrześniu 2015 r. pozostają wystarczające, w sytuacji gdy we wskazanym okresie doszło do aż [...] transakcji sprzedaży; - art. 191 o.p. poprzez błędne jego zastosowanie, w sytuacji gdy nie został zebrany cały materiał dowodowy przez organ podatkowy, jak również poprzez błędną ocenę organu podatkowego co do jednoznacznego udowodnienia okoliczności zawieranych umów sprzedaży z kontrahentami, skutkujące błędnym przyjęciem przez organ, iż skarżący sprzedawał towary nowe zamiast używanych; 3) art. 120 ust. 1 pkt. 4 u.p.t.u. poprzez błędne przyjęcie przez organ podatkowy, iż towary będące przedmiotem niniejszej sprawy, które skarżący sprzedawał, nie stanowią towaru używanego, w rozumieniu powołanego przepisu. Co do towaru kupionego od TB w październiku 2015 r. i sprzedanego w wrześniu 2015 r. skarżący wyjaśnił, iż wystawił na sprzedaż towar, którego faktycznie nie posiadał, ale spodziewał się otrzymać od TB. Po dostarczeniu towaru przez TB, skarżący wykonał zobowiązania wynikające z transakcji sprzedaży zawartych w wrześniu 2015 r. Skarżący zaprzeczył, aby sprzedawał jedynie towary nowe. W opisie zamieszczonym przez skarżącego w serwisie Allegro w zakładce "o mnie" poinformował bowiem, że towar, który sprzedaje jest fabrycznie nowy, chyba że w opisie zaznaczono inaczej. Nadto fakt sprzedaży towarów używanych potwierdził sam skarżący oraz TB. Zarzucił organowi, że dla potrzeb swojego rozstrzygnięcia posłużył się odpowiedziami jedynie 9 podmiotów, w sytuacji gdy w wrześniu 2015 r. dokonał łącznie [...] transakcji sprzedaży towarów, co oznacza, że organ pominął zeznania ponad 90 osób. Przytoczony zaś przykład aukcji skarżącego dotyczącej "POWER BANK [...]" nie powinien być w żadnym przypadku brany pod uwagę, gdyż nie dotyczy przedmiotowej decyzji i nie może stanowić potwierdzenia dla transakcji będących przedmiotem niniejszego postępowania. 5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w sprawie jest, czy organy podatkowe zasadnie zakwestionowały rozliczenie skarżącego sprzedaży towarów na Allegro na zasadzie VAT marża - przy zastosowaniu art. 120 ust. 4 u.p.t.u. - jako towarów używanych. Ze stanu faktycznego bowiem wynika, że w wrześniu 2015 r. skarżący w ramach prowadzonej działalności, pod nickiem B, dokonywał sprzedaży towarów (m.in. szkła ochronne) za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro, rozliczając te transakcje jako sprzedaż towarów używanych z zastosowaniem procedury VAT marża z art. 120 ust. 4 u.p.t.u., wobec czego podatek VAT wykazany w deklaracji VAT-7 był liczony tylko od marży, tj. różnicy pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu. W skardze złożonej do tut. Sądu skarżący zarzucił naruszenie prawa procesowego i materialnego, akcentując braki zebranego w sprawie materiału dowodowego. Przechodząc do warstwy merytorycznej sprawy, wskazać trzeba, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u. - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Na podstawie art. 19 ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Zgodnie z art. 29a ust. u.p.t.u., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W myśl zaś art. 120 ust. 4. u.p.t.u., w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż skarżący w wrześniu 2015 r. za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro sprzedawał towary nowe, a nie używane i nie był uprawniony do zastosowania procedury wynikającej z art. 120 ust. 4 u.p.t.u. Ustalenia organów podatkowych, opisane szczegółowo w wydanych w sprawie decyzjach, mają oparcie w zebranym materiale dowodowym. Z zestawienia transakcji uznaniowych na koncie skarżącego wynika, iż łączna wartość transakcji sprzedaży z Allegro we wrześniu 2015 r. wynosi [...] zł, podczas gdy w rejestrach sprzedaży towarów używanych i nowych wykazano łącznie kwotę [...] zł jako wartość towarów + wysyłka. Dla porównania organy sprawdziły również zestawienie aukcji z Allegro zakończonych, gdzie wartość transakcji wyniosła [...] zł oraz wydruki z Pay-u pod kątem wpłat od kupujących za ten miesiąc, z których łączna wartość wyniosła [...] zł. W celu wyjaśnienia tych różnić organ pierwszej instancji zwrócił się do wybranych 39 odbiorców wpisanych jako kupujących i zarejestrowanych w rejestrze sprzedaży towarów używanych (w okresie: od czerwca do września 2015 r.) o transakcje zawarte z osobą skarżącego – sprzedającego po nickiem B. Odpowiedzi udzieliło 21 osób, w tym 9 osób kupujących w wrześniu 2015 r. Wszyscy zapytani, podali, iż zakupili towar nowy, fabrycznie zapakowany w opakowanie producenta. W większości transakcji wystąpiły niezgodności w porównaniu z rejestrem dotyczące cen, asortymentu, dat zakupu i ilości. I tak, E. K. i N. K. odpowiedziały, że ostatecznie nie dokonały żadnych transakcji z użytkownikiem B, tymczasem skarżący wykazał w rejestrze sprzedaży towarów używanych za wrzesień 2015 r. transakcje ich dotyczące. Z odpowiedzi P. S. wynika, że kupiła w dniu [...] r. od sprzedawcy nick B (skarżącego) nowy towar - szkło ochronne [...] za [...] zł plus koszty wysyłki ([...] zł), a skarżący w rejestrze towarów używanych za wrzesień 2015 r. nie wykazał tej transakcji, natomiast w rejestrze sprzedaży za sierpień 2015 r. wykazał na rzecz ww. osoby sprzedaż [...] sztuk [...] za łączną kwotę [...] zł, która w ogóle nie miała miejsca. Z kolei z odpowiedzi udzielonej przez P. M. wynika, że w dniu [...] r. kupiła od sprzedawcy nick B (skarżącego) nową ładowarkę przenośną POWER BANK za kwotę [...] zł (w oryginalnym opakowaniu), natomiast w rejestrze sprzedaży towarów używanych za wrzesień 2015 r. skarżący ujawnił sprzedaż na rzecz tej osoby: w dniu [...] r. [...] sztuki POWER BANK [...] za kwotę [...] zł plus koszty przesyłki, w dniu [...] r. [...] sztuki szkła ochronnego oraz w dniu [...] r. [...] sztuki POWER BANK [...]. Organ pierwszej instancji słusznie wskazał na nierzetelność prowadzonego przez skarżącego rejestru sprzedaży towarów używanych, w którym podaje on dane niezgodne z rzeczywistością - towar sprzedano nowy, a nie używany, ilość towaru i jego rodzaj był niezgodny z faktycznym i wielokrotnie nie w tym czasie faktycznie miała miejsce dana transakcja dotycząca sprzedaży konkretnego towaru. Dodać trzeba, iż rejestr za wrzesień 2015 r. zawiera [...] pozycji, a nie, jak podniesiono w skardze, [...]. Sąd zgadza się z organem odwoławczym, że pisemnie wyjaśnienia osób kupujących towary oferowane przez skarżącego są wyczerpujące i precyzyjne. Osoby udzielające odpowiedzi na zapytanie organu, oświadczyły, że kupiły towar nowy, fabrycznie zapakowany w opakowanie producenta. Osoby te nie tylko wskazały termin zakupu towaru, asortyment i rodzaj towaru oraz jego ilość, ale niejednokrotnie podane dane dokumentowały odpowiednimi dowodami w postaci wydruków płatności za zakup towaru w drodze przelewów bankowych oraz informacji z Allegro zawierających szczegóły dotyczące zawartych transakcji. Nie było zatem żadnych powodów aby osoby te przesłuchać. Co istotne, organy, rozstrzygając sprawę, nie opierały się tylko na pisemnych informacjach przekazanych przez kontrahentów skarżącego. Mianowicie wskazały, że okoliczność sprzedaży towarów nowych, a nie używanych wynika również z innych dowodów - wydruków stron z Allegro zawierających m.in. opisy aukcji, które skarżący sam formułował i umieszczał na portalu. Z danych zamieszczonych w zakładce "o mnie" wynika, że użytkownik B zamieścił ofertę: "Towar który sprzedajemy jest fabrycznie nowy, chyba że w opisie zaznaczono inaczej" Z kolei w regulaminie aukcji w punkcie 11 opisano: "Zwrot towaru jest możliwy po uprzednim kontakcie oraz gdy towar jest w stanie nienaruszonym oraz gdy nie posiada on śladów użytkowania", co wskazywałoby, że podatnik sprzedaje nowe towary, gdyż towary używane zawsze noszą znamiona użytkowania. Natomiast zeznania TB, że towary będące przedmiotem umów kupna sprzedaży zawartych ze skarżącym to były raczej "używki", w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie mogły przesądzić, że skarżący sprzedawał towary używane, a nie nowe. Podkreślić należy, że organy podatkowe ujawniły różnice pomiędzy kwotami wpłat uznaniowych na koncie bankowym skarżącego, wpływających z Pay-u oraz od klientów, a kwotami ujmowanymi przez skarżącego w rejestrach sprzedaży towarów za wrzesień 2015 r., których to rozbieżności skarżący nie wyjaśnił, choć w trakcie przesłuchania w dniu [...] r. oświadczył, iż okoliczność tę sprawdzi i wyjaśni w terminie do 12 kwietnia 2016 r. Organ zwrócił się od skarżącego aby wystąpił do Allegro o sporządzenia wykazów sprzedaży za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2015 r., lecz skarżący, choć zobowiązał się, że "doniesie" wykaz do 12 kwietnia 2016 r., nie uczynił tego, twierdząc, iż nie ma wykupionej odpowiedniej opcji na portalu. Mając powyższe na względzie, w ocenie Sądu, organy prawidłowo określiły podstawę opodatkowania na podstawie wpłaconych kwot na konto bankowe skarżącego z PayU i bezpośrednio od kupujących minus zwroty wpłat od kupujących. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe działały legalnie (art. 120 o.p.) i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, przez co nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.). W sposób wyczerpujący został zebrany i rozpatrzony w rozpoznawanej sprawie materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.), zaś jego spójna i logiczna ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Organ podatkowy, stosując przepisy postępowania, należycie ocenił zebrane w sprawie dowody – każdy z osobna oraz we wzajemnej łączności. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest pełne, jasne i spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 o.p. - organ szczegółowo wskazał dowody, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia w sprawie. Organ odwoławczy rozpatrzył sprawę ponownie i odniósł się do zarzutów odwołania, uznając je za bezzasadne (art. 127 o.p.). Odnosząc się do zarzutów skargi, wyjaśnić należy, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. A taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie wystąpiła (art. 188 o.p.). Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków osób wskazanych przez skarżącego, zasadnie uznając, że zebrany materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia, że skarżący sprzedawał towary nowe, a nie używane Organ podatkowy nie był zobowiązany przesłuchać wszystkich kontrahentów skarżącego. Organy podatkowe, co należy zaakcentować, nie oparły się wyłącznie za wyjaśnieniach kupujących, złożonych w odpowiedzi na wezwania organu pierwszej instancji, lecz uwzględniły również inne dowody zebrane w sprawie, czemu dały wyraz w wydanych w sprawie decyzjach. W konsekwencji prawidłowo ustaliły stan faktyczny i dokonały prawidłowej oceny prawnej wszystkich prawotwórczych faktów w sprawie. Wyjaśnić również należy, że organy podatkowe mogą korzystać z dowodów pochodzących z innych postępowań (wyrok NSA z dnia 5 lutego 2019 r., I FSK 102/17). Takie uprawnienie wynika z art. 180 § 1 o.p., który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem. Istotne jest, że organy samodzielnie, na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, ustaliły poszczególne elementy stanu faktycznego, a strona mogła się zapoznać z materiałem dowodowym. W sprawie organ pierwszej instancji uzyskał dokumenty jedynie od austriackiej administracji podatkowej, gdyż pozostałe dowody zostały zgromadzone bądź przeprowadzone w ramach przedmiotowego postępowania, zaś dowody pozyskane od administracji łotewskiej nie zostały wykorzystane w postępowaniu podatkowym za wrzesień 2015 r. W świetle postanowień art. 181 oraz art. 180 o.p. nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Dowody zgromadzone w innym postępowaniu są środkiem dowodowym dopuszczalnym w postępowaniu podatkowym. Ważne jest, aby dowody te zostały przez organy samodzielnie ocenione, a skarżącemu umożliwiono zapoznanie się z nimi, co w sprawie nastąpiło, Przez wzgląd na powyższe, zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. Na tle przyjętego i skutecznie niepodważonego w skardze stanu faktycznego za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2a o.p., wyjaśnić należy, iż przepis ten odnosi się do wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego - wątpliwości, które ujawniają się w procesie dokonywania wykładni tych przepisów, a nie wątpliwości co do ustalenia stanu faktycznego, który został w sprawie ustalony zgodnie z regułami postępowania, stąd zarzut naruszenia art. 2a o.p jest bezzasadny. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał zarzuty skargi za bezzasadne i, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł jak w sentencji.