I SA/Gl 159/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędzia NSA Henryk Wach, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2010 r. sprawy ze skargi Z. G., H. R. i Z. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r., którą: - określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości Spółki Cywilnej za okres od [...] do [...] 2006 r. za lokal użytkowy o powierzchni [...] m2 położony w budynku przy ul. [...] w B. w wysokości [...] zł, - orzeczono odpowiedzialność Z. G. za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości "A" za powyższy lokal użytkowy. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji, Dyrektor Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej, działający w imieniu Gminy B., zawarł w dniu [...] 1999 r. umowę najmu lokalu stanowiącego własność Gminy B. ze "A", reprezentowaną przez Dyrektora Spółki – Z. G.. Organ podatkowy wskazał, iż stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 844 z 2006 r.), obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych, w tym spółkach nieposiadających osobowości prawnej, będących posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Podniesiono dalej, iż w przypadku nieruchomości lub ich części, wynajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, podatek od nieruchomości płaci najemca. Natomiast w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem podatku od nieruchomości jest spółka cywilna, a nie jej wspólnicy (zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2008 r. II FSK 228/07). Ustalono, iż "A" nie dopełniła powyższego obowiązku w terminach określonych w art. 6 ust. 9 cyt. ustawy (do dnia 15-go każdego miesiąca) i wpłaty podatku za 2006 r. dokonała w dniu [...] 2007 r. Tym samym, zdaniem organu, niezapłacony w terminie podatek stał się zaległością podatkową w rozumieniu art. 51 Ordynacji podatkowej, od której naliczane są odsetki za zwłokę (zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej). Organ obliczył, iż w przedmiotowym przypadku powstała zaległość w kwocie [...] zł. Jednocześnie wskazano na brak możliwości prowadzenia postępowania w stosunku do "A", która została rozwiązana z dniem [...] 2008 r. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynikało, że w okresie kiedy powstały zaległości podatkowe, wspólnikami Spółki byli: Z. G., Z. W. oraz H.R.. W tej sytuacji organ podatkowy odwołał się do brzmienia art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącym o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Podniesiono też, iż zgodnie z art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, wspólnik spółki cywilnej, odpowiada całym swoim majątkiem (solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami) za zaległości podatkowe spółki oraz innych wspólników - powstałe w okresie, gdy był on wspólnikiem. Organ wyjaśnił także, iż Z. G. odpowiada za zaległości podatkowe Spółki solidarnie z pozostałym wspólnikami, tj. Z. W. i H. R.. W toku postępowania podatkowego Z. G., Z. W. i H. R. wspólnie stwierdzili, iż przedmiotowa decyzja jest czwartym rozstrzygnięciem w tej samej sprawie, a co istotne, decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie w sprawie zaległości za ten sam okres (od [...] do [...] 2006 r.). Ustosunkowując się do tych argumentów, organy podatkowe obu instancji zgodnie przyjęły, że w przedmiotowej sprawie "A" nie dopełniła obowiązku składania deklaracji na podatek od nieruchomości i wpłacania obliczonego w deklaracji podatku – bez wezwania – na rachunek budżetu właściwej gminy, w terminie do dnia 15 – każdego miesiąca. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, iż wcześniej wydane decyzje (trzy) zostały wyeliminowane z obrotu prawnego w wyniku wniesionych odwołań i dotyczyły bądź ustalenia bądź określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości nieistniejącej Spółki. Natomiast przedmiotem niniejszego postępowania było orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości "A". W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Z. G., H. R., Z. W. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Skarżący powtórzyli argumenty zawarte w odwołaniu, przekonując, iż skoro zaskarżona decyzja dotyczy tego samego podatku i tych samych okoliczności, to postępowanie dotyczące zaskarżonej decyzji winno być umorzone. Ponadto strona skarżąca wyraziła pogląd, iż Prezydent Miasta B. jako podmiot wynajmujący "podwyższał najem pod szyldem podatku od nieruchomości". Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga Z. G. nie jest zasadna. Skarga H. R. i Z.W. podlega oddaleniu z powodu ustalenia, iż nie przysługuje im przymiot strony w niniejszym postępowaniu. Odnosząc się do treści skargi Z. G. wyjaśnić przede wszystkim należy, iż wskazana przez niego decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] uchyliła decyzję Prezydenta Miasta B.i umorzyła postępowanie w sprawie ustalenia wspólnikom "A" w B. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2006. W uzasadnieniu tej decyzji wyjaśniono jednakże, iż zgodnie z art. 3 ust. 4 lit.a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem podatku od nieruchomości jest spółka cywilna, a nie jej wspólnicy (a omawiana decyzja została skierowana do osób fizycznych, które podatnikami nie były). Zasadnie więc organy podatkowe uchyliły decyzję skierowaną do wspólników "A" i umorzyły postępowanie w tej sprawie. Tymczasem, czego zdaje się nie dostrzegać skarżący, przedmiotem niniejszej skargi jest decyzja dotycząca jego odpowiedzialności – jako osoby trzeciej – za zaległości podatkowe tej Spółki. Postępowanie takie było uzasadnione i wynikało z zaistniałego w sprawie stanu faktycznego, albowiem Dyrektor Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej, działający w imieniu Gminy B., zawarł w dniu [...] 1999 r. umowę najmu lokalu stanowiącego własność Gminy B. ze "A", reprezentowaną przez Dyrektora Spółki – Z.G.. "A" została rozwiązana z dniem [...] 2008 r. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynikało też, że w okresie kiedy powstały zaległości podatkowe ([...]-[...] 2006 r.), wspólnikami Spółki byli: Z. G., Z. W. oraz H. R.. Skarżący nie kwestionuje zasadności powstania obowiązku podatkowego, ani też jego wysokości (powołując się jedynie na fakt wydania decyzji umarzającej postępowanie "w tej samej sprawie"). Wyjaśnić jednakże należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 844 z 2006 r.), obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych, w tym spółkach nieposiadających osobowości prawnej, będących posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. W przypadku nieruchomości lub ich części, wynajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, podatek od nieruchomości płaci najemca. Natomiast w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikiem podatku od nieruchomości jest spółka cywilna, a nie jej wspólnicy (co potwierdza powołany przez organ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2008 r. II FSK 228/07). Poza sporem też pozostaje, iż "A" nie dopełniła powyższego obowiązku w terminach określonych w art. 6 ust. 9 cyt. ustawy (do dnia 15-go każdego miesiąca) i wpłaty podatku za 2006 r. dokonała w dniu 23 stycznia 2007 r. Tym samym, niezapłacony w terminie podatek stał się zaległością podatkową w rozumieniu art. 51 Ordynacji podatkowej, od której naliczane są odsetki za zwłokę (zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej). Obliczono, iż w przedmiotowym przypadku powstała zaległość w kwocie [...] zł (kwota zaległości nie jest przez stronę kwestionowana). W tej sytuacji prawidłowo organ podatkowy odwołał się do przesłanek wynikających z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącym o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Zasadnie też zastosowano przepis art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że wspólnik spółki cywilnej, odpowiada całym swoim majątkiem (solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami) za zaległości podatkowe spółki oraz innych wspólników - powstałe w okresie, gdy był on wspólnikiem. Z powyższych wywodów wynika więc odpowiedzialność Z. G. za zobowiązania podatkowe nieistniejącej już spółki cywilnej, której był wspólnikiem w okresie objętym opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. Skarga wniesiona przez pozostałych wspólników zlikwidowanej "A" – H. R. i Z. W. – podlega również oddaleniu, ale z innych przyczyn niż omówione powyżej. Osoby te nie posiadają przymiotu strony w niniejszym postępowaniu. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż ich skarga skierowana została na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. o nr. [...], a dotyczącą Z.G. i do niego tylko skierowaną. Ponadto, z informacji Samorządowego Kolegium Odwoławczego wynika, iż przed Kolegium toczyły się odrębne postępowania podatkowe zakończone decyzjami: - z dnia [...] nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta B.z dnia [...] r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności H. R. za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości "A" w B., - z dnia [...] nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności Z. W. za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości "A" w B., Skoro więc swój interes prawny osoby te mogły realizować w odrębnie prowadzonym postępowaniu, to w postępowaniu dotyczącym Z. G. przymiot strony już im nie przysługuje. Tak więc H. R. i Z. W. nie posiadają interesu prawnego do wniesienia skargi w niniejszej sprawie, rozumianego jako istnienie związku między sferą ich indywidualnych praw i obowiązków a zaskarżonym aktem. Odpowiedzialność Z. G. za zobowiązania "A", nie oddziałuje bowiem w żaden sposób na sferę uprawnień czy obowiązków tych skarżących. Skarga może natomiast dotyczyć tylko "własnej sprawy administracyjnej", rozumianej jako przewidziana w przepisach prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego, którymi są organ administracji publicznej i indywidualny podmiot. W tej płaszczyźnie więc interes prawny, o którym mowa w art. 50 § 1 ustawy z dnia 30 września 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) ma charakter materialnoprawny. Jest oparty na normach administracyjnego prawa materialnego, gdzie musi istnieć norma prawna przewidująca, w określonym stanie faktycznym i w odniesieniu do określonego podmiotu, możliwość wydania określonego aktu lub też podjęcia określonej czynności (por. Tadeusz Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 213-214, teza 7). W odniesieniu do zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji, nie został wskazany żaden przepis prawa materialnego, z którego można byłoby wywodzić uprawienie lub obowiązek H. R. i Z. W., pozostający w związku z treścią kontestowanej decyzji. W takim przypadku, gdy legitymacja procesowa stron była badana przez Sąd - należało orzec o oddaleniu skargi (a nie odrzuceniu, które następuje w oczywistych przypadkach występowania braku przymiotu strony). Zauważyć przy tym należy, iż w zaskarżonej decyzji organ podatkowy poinformował skarżącego Z. G., iż odpowiada za zaległości podatkowe Spółki solidarnie z pozostałym wspólnikami, tj. Z. W. i H. R.. Reasumując dotychczasowe uwagi stwierdzić trzeba, że organy podatkowe wyprowadziły wnioski, które legły u podstaw rozstrzygnięcia po przeprowadzeniu poprawnego postępowania w sprawie, dzięki czemu możliwym stało się ustalenie istotnych okoliczności. Okoliczności te, jak wyżej już zaznaczono, zostały przy tym ocenione w sposób prawidłowy. Stąd też wnioski te godzi się zaaprobować zwłaszcza, że argumentacja skargi nie dostarcza postaw do podważenia ich zasadności. W rozpatrywanej sprawie niepodobna więc postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).