I SA/Gl 173/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi A S.A. w likwidacji w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Zabrzu z dnia 9 października 2019 r., nr 480000/71/RED/P-1936/2019. Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "organ odwoławczy" lub "Dyrektor"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 ze. zm., dalej jako "k.p.a.") oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 oraz art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 z późn. zm., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpoznaniu zażalenia likwidatora Spółki A S.A. w likwidacji z/s w G. (dalej jako "Spółka") na postanowienie Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Z. (dalej jako "Wierzyciel" lub "organ egzekucyjny") z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nie uznania zarzutu za uzasadniony wykonania obowiązku do prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] do [...] wystawionych przez Wierzyciela na Spółkę – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] r. wierzyciel wystawił wobec Spółki tytuły wykonawcze o nr [...] do [...]. Dokumenty te obejmowały zaległości z tytułu składek ubezpieczeniowych za miesiące marzec i kwiecień 2019 r. Odpisy ww. tytułów wykonawczych przesłano zobowiązanej Spółce pocztą w dniu [...] r. wraz z zawiadomieniami z dnia [...] r. o nr [...] i [...] o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w B S.A. Pismami z dnia 30 marca 2019 r. likwidator Spółki wniósł zarzuty w sprawie na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] do [...] wskazując na naruszenie art. 33 § 1 pkt. 1 u.p.e.a., tj. wykonanie w całości egzekwowanego obowiązku. W uzasadnieniu zarzutów likwidator Spółki wskazał, iż egzekwowany obowiązek został w całości wykonany przed wszczęciem egzekucji, albowiem Spółka sporządziła i złożyła deklarację rozliczeniową ZUS DRA za miesiąc marzec 2019 r. W deklaracji tej kwota łączna wszystkich składek wynosiła [...] zł i została zapłacona w dniu 15 kwietnia 2019 r Natomiast w deklaracji rozliczeniowej za miesiąc kwiecień 2019 r. kwota łącznie wszystkich składek ubezpieczeniowych wyniosła [...] zł. Spółka kwotę tę wpłaciła w dniu 15 maja 2019 r. Postanowieniem z dnia [...] organ egzekucyjny zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki w oparciu o tytuły wykonawcze o nr od [...] do [...]. Postanowieniem z dnia [...] r. nr organ egzekucyjny nie uznał za uzasadniony zarzut wykonania obowiązku do prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] do [...]. W ustawowym terminie likwidator Spółki złożył zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] r., któremu zarzucił naruszenie § 12 ust. 1-5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1831, dalej jako "rozporządzenie"), przez ich niewłaściwe zastosowanie, poprzez zaliczenie wpłat dokonanych przez płatnika składek na poczet zobowiązań za okresy, za które składki zostały już wcześniej zapłacone w całości. Powołując się na powyższy zarzut likwidator Spółki wnosił o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, poprzez umorzenie postępowań egzekucyjnych. W uzasadnieniu zażalenia likwidator Spółki wskazał, że płatnik wykonał w całości swój obowiązek wynikający z art. 46 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i opłacił w całości należne składki na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne. Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za marzec i kwiecień 2019 r., zgodnie ze złożonymi przez siebie deklaracjami. Dokonując w dniu 15 kwietnia 2019 r. wpłaty w kwocie [...] zł, oraz z dnia 15 maja 2019 r. w kwocie [...] zł płatnik wskazał, na poczet którego ze zobowiązań dokonuje wpłaty, pisząc to w tytule operacji. Ponadto likwidator Spółki stwierdził, iż nie posiada zaległości z tytułu składek za okresy od miesiąca grudnia 2018 r. do lutego 2019 r. Za okresy te Spółka również dokonała wpłaty zgodnie ze złożonymi deklaracjami. W takiej sytuacji dokonane wpłaty musiały być zaliczone na poczet składek wynikających z deklaracji rozliczeniowych ZUS DRA za marzec i kwiecień 2019 r. Dlatego też dwa postępowania muszą zostać umorzone. Dyrektor utrzymując w mocy postanowienie organu egzekucyjnego wskazał w pierwszej kolejności na treść art. 33 § 1 i art. 34 § 1, § 2, § 4 i § 5 u.p.e.a. Wyjaśnił, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, kwestionując prawidłowość prowadzenia tego postępowania, zobowiązany może wnieść zarzuty tylko z przyczyn taksatywnie wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1 - 10 u.p.e.a. Zaznaczył także, że składa się je tylko wówczas, gdy naruszono istotne zasady postępowania egzekucyjnego lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. Odwołał się także do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego zakresu postępowania w odniesieniu do zgłoszonych zarzutów i wskazał, że na wnoszącym zarzuty spoczywa każdorazowo obowiązek wskazania, które z okoliczności określonych w art. 33 § 1 u.p.e.a. stanowią podstawę tego środka prawnego. Ponadto stwierdził, że zarzuty są instytucją sformalizowaną. Zgłoszenie zarzutów wszczyna postępowanie zmierzające do ich rozpoznania, a podniesione w nich okoliczności, zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny, właściwy do rozpoznania tego środka prawnego. Jednym z elementów procedury rozpatrzenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej należności o charakterze pieniężnym, zgłoszonych na podstawie art 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 ustawy egzekucyjnej, jest uzyskanie wypowiedzi wierzyciela, w myśl przepisu art. 34 § 1 tej ustawy. Jednak, postanowienia przepisu art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej są bezprzedmiotowe, w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna (ten sam podmiot). Wskazał, że w niniejszej sprawie likwidator Spółki zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o art. 33 § 1 pkt. 1 u.p.e.a., podnosząc wykonanie w całości egzekwowanego obowiązku. Stwierdził także, że w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny rozpoznał zarzuty zobowiązanej wskazują, że od 1 stycznia 2018 r. zmieniły się zasady opłacania i rozliczania składek, dzięki czemu składki opłaca się jednym przelewem. Każdą wpłatę dzieli się proporcjonalnie na wszystkie rodzaje opłacanych składek na podstawie ich udziału w ostatniej deklaracji rozliczeniowej. Podzieloną wpłatę rozlicza się w pierwszej kolejności na najstarsze zaległości. Rozliczenie wpłat w ramach jednego konta płatnika są dokonywane zgodnie z rozporządzeniem. Jednocześnie organ egzekucyjny wskazał sposób rozliczenia dokonanej przez Spółkę wpłaty z dnia 15 kwietnia 2019 r. za miesiąc marzec 2019 r. w wysokości [...] zł, a także z dnia 15 maja 2019 r., za miesiąc kwiecień 2019 r. w wysokości [...] zł. Przedstawił przy tym w formie tabelarycznej powyższe rozliczenie. Tym samym w ocenie Dyrektora stanowisko organu egzekucyjnego należało uznać za prawidłowe. Nie ma bowiem znaczenia wskazywana przez płatnika dyspozycja wpłaty, gdyż zgodnie z przepisem § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, dokonaną przez płatnika składek wpłatę na numer rachunku składkowego Zakład rozdziela na pokrycie należności z tytułu składek na poszczególne fundusze, z uwzględnieniem proporcjonalnego procentowego podziału wpłaty według kwot składek przypadających do zapłaty na poszczególne fundusze na podstawie danych zawartych w deklaracji złożonej za ostatni miesiąc kalendarzowy. Zgodnie bowiem z przepisem § 12 rozporządzenia Zakład dokonuje rozliczenia dokonanej przez płatnika składek wpłaty na koncie płatnika i zewidencjonowania danych na koncie ubezpieczonego za dany miesiąc kalendarzowy na podstawie deklaracji oraz raportów lub deklaracji korygującej i raportów korygujących, w części przypadającej na dany fundusz według podziału ustalonego zgodnie z § 7 ust. 1. Kwota wpłaty w części przypadającej na ubezpieczenia społeczne podlega zaliczeniu na fundusz emerytalny i otwarte fundusze emerytalne, fundusz rentowy, fundusz chorobowy oraz fundusz wypadkowy, począwszy od należności o najwcześniejszym terminie płatności, z uwzględnieniem § 13 ust. 1. Kwota wpłaty w części przypadającej na Fundusz Emerytur Pomostowych podlega zaliczeniu na należności z tego tytułu, począwszy od należności o najwcześniejszym terminie płatności. Kwota wpłaty w części przypadającej na ubezpieczenie zdrowotne podlega zaliczeniu na należności z tego tytułu, począwszy od należności o najwcześniejszym terminie płatności. Kwota wpłaty w części przypadającej na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych podlega zaliczeniu na należności z tych tytułów, począwszy od należności o najwcześniejszym terminie płatności. Zdaniem Dyrektora, w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajduje regulacja zawarta w § 24 pkt 1-8 rozporządzenia, która wyklucza przedstawiony wyżej sposób rozliczenia wpłat składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych. W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie sytuacja objęta tymi przepisami nie miała miejsca, albowiem upomnienie doręczono Spółce w dniu [...] r. natomiast odpisy tytułów wykonawczych w dniu [...] r., a zatem po dacie spornych wpłat. Zatem podnoszony przez likwidatora Spółki zarzut naruszenia § 12 ust. 1-5 rozporządzenia nie znalazł uzasadnienia w przedmiotowej sprawie. Odnosząc się natomiast do zarzutu zażalenia dotyczącego dokonanej przez Spółkę wpłaty z dnia 15 kwietnia 2019 r. w kwocie [...] zł oraz z dnia 15 maja 2019 r. w kwocie [...] zł i wskazań, na poczet którego ze, zobowiązań dokonuje wpłaty, pisząc to w tytule operacji, a tym samym stwierdzenia, iż Spółka nie posiada zaległości z tytułu składek za okresy od miesiąca grudnia 2018 r. do lutego 2019 r. na które Spółka również dokonała wpłat zgodnie ze złożonymi deklaracjami za te okresy, Dyrektor stwierdził, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Wskazał, że z pisma wierzyciela z dnia [...] r. nr [...] dokonane przez Spółkę wpłaty w dniach 15 stycznia 2019 r. w kwocie [...] zł, z dnia 15 lutego 2019 r. w kwocie [...] zł oraz z dnia 15 marca 2019 r. w kwocie [...] zł zostały również zaliczone na poczet zaległości z tytułu składek ubezpieczeniowych za okresy od miesiąca lipca 2018 r. do miesiąca grudnia 2018 r. jak już wskazano wyżej zgodnie z przepisem § 24 ust. 1-9 rozporządzenia. W skardze na powyższe postanowienie likwidator Spółki zarzucił naruszenie § 12 ust. 1-5 rozporządzenia poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. poprzez zaliczenie wpłat dokonanych przez płatnika składek na poczet zobowiązań za okresy, za które składki zostały już wcześniej zapłacone. Tym samym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienie i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu podtrzymał stanowisko zawarte w zażaleniu dotyczące uregulowania składek zgodnie z art. 46 ust. 1 u.s.u.s. za marzec i kwiecień 2019 r. Wyjaśnił także, że również składki za wcześniejsze okresy, a zatem od lipca 2018 r. zostały zapłacone zgodnie ze złożonymi deklaracjami wskazując na daty złożonych deklaracji i oraz daty wykonanych przelewów wskazanych w deklaracjach kwot. Tym samym, w ocenie likwidatora Spółki, wpłaty składek za grudzień 2018 r., a także styczeń i luty 2019 r. nie mogły być zaliczone na poczet zaległości z tytułu składek za okres od lipca do grudnia 2018 r., bowiem te zostały zapłacone. Analogicznie zatem wpłaty składek za marzec i kwiecień 2019 r. nie mogły zostać zaliczone na poczet zobowiązań z tytułu składek za okres od grudnia 2018 r. do lutego 2019 r. Autor skargi podniósł przy tym, że nie jest mu znane pismo wierzyciela z dnia [...] r., bowiem nie zostało mu ono doręczone. Podkreślił także, że Spółka nigdy nie była informowana o jakichkolwiek zaległościach w zapłacie składek, ani też o zaliczeniu wpłat składek na wcześniejsze okresy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko w sprawie. Wyjaśnił, że z pisma wierzyciela z dnia [...] r. wynika, iż dokonane przez Spółkę wpłaty w dniach 15 stycznia 2019 r., 15 lutego 2019 r. oraz 15 marca 2019 r. zostały rozliczone na zasadach określonych w § 24 ust. 1-9 rozporządzenia i zaliczone na poczet zaległości w składkach za okres od lipca do grudnia 2018 r. Jednocześnie Dyrektor stwierdził, że ww. pismo stanowiło element postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez organ odwoławczy z organem egzekucyjnym na skutek złożonego zażalenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest postanowienie organu odwoławczego w przedmiocie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. nieistnienia obowiązku. Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego prawo do zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Zamknięty katalog zarzutów zawarty jest w art. 33 § 1 u.p.e.a. Wskazany przepis stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a.; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a.; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. W zależności od wskazanych podstaw, wyliczonych w sposób wyczerpujący w art. 33 § 1 u.p.e.a., zobowiązany, wnosząc zarzut: 1) zapoczątkowuje spór o dopuszczalność egzekucji (art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a.) lub o wymagalność obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) – z tytułu wykonawczego wynika domniemanie istnienia obowiązku, dlatego zobowiązany, wnosząc zarzuty na tych podstawach, zamierza wykazać, że obowiązek już nie istnieje (wykonanie, umorzenie, przedawnienie, wygaśnięcie obowiązku) lub, że jeszcze nie zaistniał (nienałożenie obowiązku) albo, że istnieje, ale nie jest jeszcze wymagalny lub, że egzekucja z innych powodów nie jest dopuszczalna; 2) zarzuca wierzycielowi lub organowi egzekucyjnemu istotne uchybienia proceduralne (art. 33 § 1 pkt 3–4, 6–7, 9–10 u.p.e.a.); 3) poddaje pod wątpliwość celowość wszczęcia egzekucji lub zastosowania danego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 5 i 8 u.p.e.a.). Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W myśl natomiast § 4 tego przepisu organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów służy zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenie (art. 34 § 5 u.p.e.a.). Z powyższych przepisów wynika zatem, że po pierwsze zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym w administracji muszą być oparte o treść art. 33 § 1 u.p.e.a. Zgłoszenie tak sformułowanych zarzutów wymaga uzyskania stanowiska wierzyciela, z tym zastrzeżeniem, że w przypadku gdy organ egzekucyjny jest wierzycielem nie jest wymagane wydanie odrębnego postanowienia w oparciu o treść art. 34 § 1 u.p.e.a. Twierdzenie to znajduje przy tym oparcie w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06, w myśl której "Wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe". W uchwale tej wyraźnie wskazano, iż "Nie budzi wątpliwości założenie, że celem omawianej regulacji prawnej jest poddanie kontroli instancyjnej oraz, na dalszym etapie, kontroli sądowo-administracyjnej stanowiska wierzyciela niebędącego organem egzekucyjnym, skoro organ egzekucyjny związany jest takim stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w przepisie art. 33 pkt 1-5 tej ustawy, oraz umożliwienie zobowiązanemu podjęcia polemiki z takim stanowiskiem wierzyciela. Założyć także należy, że celem wprowadzenia, znowelizowanym ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 1368) przepisem art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tego dodatkowego etapu w postępowaniu egzekucyjnym, tj. uzyskiwania stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie do organu odwoławczego, a na postanowienie organu odwoławczego - skarga do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), nie było przedłużanie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy zarzuty zobowiązanego mogą zostać rozpoznane od razu przez organ egzekucyjny w postanowieniu w sprawie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, na które przysługują mu takie same środki zaskarżania jak na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że to stanowisko nie jest odosobnione. Analogiczny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 26 kwietnia 2005 r. sygn. akt SA/Łd 146/05 oraz R. Hauser i Z. Leoński - autorzy Komentarza do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Warszawa 2003, s. 105). Podobne stanowisko wyrażono w opracowaniu T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka: Administracyjne postępowanie egzekucyjne (Toruń 2002, s. 102), gdzie stwierdzono, że: "(...) W przypadku gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, to faza postępowania badania dopuszczalności egzekucji w ogóle nie występuje. Organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem już na etapie sporządzania tytułu wykonawczego powinien ocenić, czy egzekucja jest dopuszczalna. W razie stwierdzenia niedopuszczalności egzekucji organ ten po prostu nie przystępuje do sporządzenia tytułu wykonawczego". Z kolei w publikacji pt. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz. (Gdańsk 2000, s. 103) T. Jędrzejewski. i P. Rączka stwierdzili, że "(...) Przepis art. 34 § 1 nie będzie miał zastosowania w przypadku, gdy organ egzekucyjny i wierzyciel to ten sam podmiot". Oceniając zatem wydane rozstrzygnięcia w kontekście podnoszonego przez likwidatora spółki nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) należy stwierdzić, że postanowienie organu egzekucyjnego będącego wierzycielem, a utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem nie spełnia wymogów. Otóż organ egzekucyjny będący Wierzycielem winien był przeanalizować wszelkie dotychczasowe wpłaty Spółki w zakresie zgodności ich z deklaracjami oraz terminami dokonywanych wpłat. Tymczasem organ poprzestał na wskazaniu sposobu zaliczenia wpłat dokonanych w dniach 15 kwietnia 2019 r. oraz 15 maja 2019 r. na poczet wcześniejszych zaległości, tj. za okres od grudnia 2018 r. do lutego 2019 r. Nie wskazał przy tym w jaki sposób doszło do powstania takich zaległości, co jest istotne w świetle twierdzeń skarżącej o regulowaniu składek za okres od grudnia 2018 r. do lutego 2019 r. Analogicznie należało ocenić fakt, że likwidator spółki wraz ze skargą, albowiem nie mógł odnieść się do stwierdzeń wierzyciela na wcześniejszym etapie postępowania, wskazywał, że również i wcześniejsze okresy składkowe (od lipca 2018 r. r. do lutego 2019 r.) zostały uregulowane w całości w ustawowych terminach. Brak odniesienia się kwestii powstania zobowiązań składkowych, które pozwalały na skorzystanie z trybów wynikających z § 12 ust. 1-5, bądź też § 24 ust. 1-9 rozporządzenia powoduje, że brak jest możliwości oceny zasadności zarzutu podniesionego w toku postępowania egzekucyjnego. Należy przy tym zauważyć, że wskazywane w zaskarżonym postanowieniu pismo wierzyciela z dnia [...] r. nie tylko nie wskazuje, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, na podstawie jakich przepisów dokonano rozliczenia wpłat z 15 stycznia 2019 r., 15 lutego 2019 r. i 15 marca 2019 r., ale również nie zostało podpisane we właściwej formie. Z pisma tego nie wynika, by było ono dokumentem elektronicznym, w rozumieniu art. 14 ust. 1 k.p.a., bowiem na piśmie tym brak jest informacji o "kwalifikowanym podpisie elektronicznym". Jednocześnie brak jest podpisu własnoręcznego osoby sporządzającej to pismo. Oznacza to, że pismo to co do zasady nie mogło stanowić podstawy do wydania jakiegokolwiek rozstrzygnięcia. Ponadto, co wymaga podkreślenia, zawiera stanowisko wierzyciela będącego organem egzekucyjnym, które co do zasady winno być zawarte w postanowieniu wydanym na skutek wniesionych zarzutów. Wadliwość wydanego postanowienia organu egzekucyjnego skutkuje tym, że zobowiązana Spółka nie miała możliwości skorzystania z jej praw w postępowaniu egzekucyjnym, albowiem w kolejno wydanym postanowieniu ujawniono nowe okoliczności, nie znane skarżącemu. Tymczasem sformalizowanie postępowania w przedmiocie zarzutów nie rodzi jedynie obowiązków po stronie zobowiązanego. Obliguje ono również organ do pełnego wypowiedzenia się co do zgłoszonych zarzutów. Tego zaś w niniejszej sprawie nie uczyniono. Co więcej do akt postępowania nie dołączono także dokumentacji, z której wynikałoby możliwość zaliczenia wpłat dokonywanych przez Spółkę na poczet wcześniejszych zobowiązań składkowych. Z uwagi na stwierdzone naruszenie art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. oraz podstawowych zasad wynikających z k.p.a., w szczególności art. 6, art. 7, art. 8, art. 10, art. 14 i art. 15 k.p.a., należało uchylić zarówno zaskarżone postanowienie, jak i na podstawie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej jako "p.p.s.a.") poprzedzające je postanowienie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rolą organu egzekucyjnego będzie zatem wskazanie w jakiej dacie powstały zaległości i z jakiego tytułu, wskazania na jakiej podstawie i w jakim zakresie były rozliczane dokonywane przez Spółkę wpłaty. Ponadto organ egzekucyjny zobligowany będzie uzupełnić akta administracyjne sprawy o wszelkie dokumenty, w tym ewentualne tytuły wykonawcze oraz stosowne rozstrzygnięcia o zarachowaniu wpłat na poczet najwcześniejszych zobowiązań, jak również pisma kierowane do skarżącej (o istniejącym zadłużeniu oraz zarachowaniu wpłat), niezbędne do oceny podnoszonego przez likwidatora spółki zarzutu nieistnienia obowiązku. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a., na które to koszty złożyła się kwota 100 zł uiszczona tytułem wpisu od skargi.