I SA/Gl 186/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Borys Marasek, Anna Rotter, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2024 r. sprawy ze skargi A. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 8 grudnia 2023 r. nr SKO.FP/41.4/543/2023/21565 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 1017 (tysiąc siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z 8 grudnia 2023 r. nr SKO.FP/41.4/543/2023/215658 wydana wobec A S.A. w W., którą utrzymano w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z 24 sierpnia 2023 r. nr [...] w sprawie określenia A1 sp. z o.o. w W wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 2.038 zł. Stan sprawy przedstawia się następująco. Burmistrz Miasta T. decyzją z 24 sierpnia 2023 r. nr [...] określił A1 sp. z o.o. w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 2.038 zł. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł pełnomocnik A1 sp. z o.o., zarzucając zaskarżonej decyzji m.in. naruszenie: a) art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 124 w zw. z art. 122 w zw. z art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego zebranego materiału dowodowego oraz pominięcie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności istnienia istotnych różnic techniczno-konstrukcyjnych pomiędzy poszczególnymi rodzajami tablic reklamowych będących przedmiotem niniejszego postępowania, niewyczerpujące uzasadnienie motywów decyzji w stosunku do poszczególnych rodzajów tablic reklamowych, a także dokonanie łącznej oceny prawnej w stosunku do wszystkich tablic reklamowych, podczas gdy poszczególne rodzaje tablic reklamowych posiadają różne właściwości techniczne i zostały wykonane w odmienny sposób, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organ podatkowy I instancji uznał błędnie w konsekwencji tego naruszenia, że wszystkie tablice reklamowe będące przedmiotem niniejszego postępowania podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako wolnostojące tablice reklamowe trwale związane z gruntem, zaś Spółka jest zobowiązana do zapłaty tego podatku;  b) art. 180 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy w sposób niepełny i niewyczerpujący na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, w wyniku zaniechania zgromadzenia i przeprowadzenia dowodu z dokumentacji technicznej tablic reklamowych będących przedmiotem niniejszego postępowania, w szczególności projektów budowlanych wykorzystanych przy stworzeniu i posadowieniu tych tablic reklamowych na gruncie, podczas gdy informacje znajdujące się w tych dokumentach stanowią informacje o charakterze specjalistycznym m.in. w zakresie sposobu połączenia tych tablic reklamowych z gruntem, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, c) art. 180 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy w sposób niepełny i niewyczerpujący na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, w wyniku zaniechania powołania biegłego w celu uzyskania opinii w przedmiocie właściwości technicznych tablic reklamowych będących przedmiotem niniejszego postępowania oraz ich trwałości związania z gruntem, podczas gdy informacje te stanowią informacje o charakterze specjalistycznym, które wymagają oceny osoby dysponującej wiadomościami specjalnymi z zakresu budownictwa, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, d) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane (dalej: P.b.), poprzez błędną wykładnię terminu "trwale związane z gruntem" polegającą na uznaniu, że przez trwałość związania z gruntem należy rozumieć posadowienie obiektu budowlanego na gruncie w sposób zapewniający odporność na czynniki atmosferyczne, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego terminu powinna polegać na uznaniu, że przez trwałość związania z gruntem należy rozumieć posadowienie obiektu budowlanego na gruncie na tyle trwale, że nie można go odłączyć od gruntu bez uszkodzenia jego konstrukcji, e) art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i błędne uznanie, że tablice reklamowe będące przedmiotem niniejszego postępowania podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako wolnostojące tablice reklamowe trwale związane z gruntem, zaś Spółka jest zobowiązana do zapłaty tego podatku ze względu na posiadanie statusu właściciela tych tablic reklamowych, podczas gdy przywołane przepisy nie powinny znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, zaś Spółka nie powinna być zobowiązana do zapłaty tego podatku. Kolegium nie uwzględniło odwołania. Organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone postępowanie podatkowe potwierdziło, iż Spółka w 2018 r. posiadała budowle w postaci nośników reklamowych na terenie Gminy T., które zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż są trwale (nie stale) związane są z gruntem. Są to wolnostojące urządzenia reklamowe expressis verbis wymienione w art. 3 pkt 3 P.b., które służą bezpośrednio w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, polegającej na eksponowaniu reklam komercyjnych w miejscach publicznych. Podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jak budowle. Sporne nośniki reklamowe, wykazane w ewidencji środków trwałych Spółki, są połączone z gruntem tylko dla przemijającego użytku i pozostają własnością Spółki, jako że nie stały się częścią składową wydzierżawionego przez Spółkę gruntu, co wynika z umów i pism wypowiadających dzierżawę czy najem. Wartość budowli nośników reklamowych wynika natomiast z zestawienia załączonego do pisma przesłanego przez stronę. W skardze na powyższą decyzję, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący A S.A. radca prawny zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj.: a) art. 210 § 1 pkt 3 w zw. z art. 133 § 1 w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 O.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędne wskazanie skarżącej w treści rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji jako strony postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r., podczas gdy w 2018 r. skarżąca nie była właścicielem żadnych tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T. oraz nie brała udziału w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, w związku z czym nie posiadała również statusu strony przedmiotowego postępowania podatkowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organ podatkowy II instancji uznał błędnie w konsekwencji tego naruszenia, że skarżąca posiada status podatnika podatku od nieruchomości za 2018 r. oraz jest zobowiązana do zapłaty tego podatku; b) art. 180 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez arbitralne i dowolne ustalenie stanu faktycznego w zakresie posiadania w 2018 r. przez skarżącą statusu właściciela tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T., podczas gdy w 2018 r. skarżąca nie była właścicielem żadnych tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T. oraz nie brała udziału w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, w związku z czym nie posiadała również statusu strony przedmiotowego postępowania podatkowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ Organ podatkowy II instancji uznał błędnie w konsekwencji tego naruszenia, że skarżąca posiada status podatnika podatku od nieruchomości za 2018 r. oraz jest zobowiązana do zapłaty tego podatku; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 133 § 1 w zw. z art. 145 § 1 w zw. z art. 207 § 1 w zw. z art. 235 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 oraz pkt 5 O.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędne skierowanie do skarżącej przez organ podatkowy II zaskarżonej decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r., podczas gdy w 2018 r. skarżąca nie była właścicielem żadnych tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T. oraz nie brała udziału w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, w związku z czym nie posiadała również statusu strony przedmiotowego postępowania podatkowego, w konsekwencji czego organ podatkowy II instancji dopuścił się naruszenia przepisów O.p., stanowiącego podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji; b) art. 3 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów w przedmiotowej sprawie oraz arbitralne uznanie przez organ podatkowy II instancji, że w 2018 r. skarżąca była właścicielem tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T., w konsekwencji czego skarżąca jest zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości za 2018 r., podczas gdy w 2018 r. skarżąca nie była właścicielem żadnych tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T. oraz nie brała udziału w przedmiotowym postępowaniu podatkowym. Pełnomocnik skarżącej na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych dokumentów: a) kopii umowy leasingu z dnia 10 grudnia 2014 r.; b) kopii porozumienia w przedmiocie zakończenia leasingu z dnia 31 grudnia 2019 r.; c) wyciągu z załącznika do porozumienia, o którym mowa w lit. b powyżej; na okoliczność wykazania faktu braku posiadania przez skarżącą statusu właściciela oraz podatnika podatku od nieruchomości w stosunku do tablic reklamowych, będących przedmiotem postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. Wobec powyższego wniesiono na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 O.p. o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji; ewentualnie, jeżeli Sąd nie uwzględni tego wniosku, o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ podatkowy II Instancji błędne wskazał skarżącą w treści rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji jako stronę postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r., podczas gdy w 2018 r. skarżąca nie była właścicielem żadnych tablic reklamowych znajdujących się na terenie Miasta T. oraz nie brała udziału w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, w związku z czym nie posiadała również statusu strony przedmiotowego postępowania podatkowego. Jednocześnie nie powinno być żadnych wątpliwości, że organ odwoławczy skierował zaskarżoną decyzję bezpośrednio do skarżącej, a nie innego podmiotu. Wniosek ten wynika bezpośrednio z treści rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Świadczy o tym chociażby fakt, że w treści rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji (na stronie pierwszej) oraz w jego uzasadnieniu wskazano skarżącą, czyli A S.A. z siedzibą w W. jako adresata zaskarżonej decyzji oraz stronę przedmiotowego postępowania, nie wskazując przy tym jakichkolwiek innych podmiotów, które organ odwoławczy mógłby uznać za adresata zaskarżonej decyzji oraz stronę przedmiotowego postępowania. Tym samym rażąco naruszono przywołane powyżej przepisy O.p. oraz u.p.o.l., co stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę, wbrew opisanej wyżej treści skargi, organ odwoławczy stwierdził, że "w złożonej skardze pełnomocnik strony podnosi te same zarzuty co w odwołaniu". Zapewne na skutek tego istotnego niedopatrzenia nie podjęto czynności autokontrolnych, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skargę należało uwzględnić. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: p.p.s.a.) podlegała decyzja organu odwoławczego z 8 grudnia 2023 r. wydana wobec A S.A. w W. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. Kontrolę tą rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Jak przyjmuje się w judykaturze określenie strony postępowania jest fundamentalnym obowiązkiem organu podatkowego, a akceptowanie sytuacji, w której doszło do niewłaściwego jej oznaczenia poprzez wskazanie w rozstrzygnięciu na inny podmiot stanowi uchybienie przepisom postępowania (por. wyrok NSA z 2 sierpnia 2022 r., sygn. akt I FSK 751/22, dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 5 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Taka okoliczność jest zatem kwalifikowaną wadą decyzji skutkującą jej nieważnością. Przez "skierowanie decyzji" w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 5 O.p. należy rozumieć wydanie jej wobec danego podmiotu. O tym, do kogo decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi znaleźć się miejsce na oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3 O.p.). Kierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną postępowania oznacza rozstrzygnięcie decyzją administracyjną o prawach i obowiązkach podmiotu, który nie jest stroną postępowania, w wyniku którego wydano tę decyzję. W niniejszej sprawie postanowieniem z 5 czerwca 2020 r. wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania A1 sp. z o.o. w podatku od nieruchomości za 2018 r. Decyzją Burmistrza Miasta T. z 24 sierpnia 2023 r. określono wysokość zobowiązania A1 sp. z o.o. w podatku od nieruchomości za 2018 r. W decyzji tej stronę oznaczono jako A1 sp. z o.o. i pełnomocnikowi tej spółki ją doręczono. Odwołanie od tej decyzji wniosła A1 sp. z o.o. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzję wydano natomiast wobec A S.A. w W., wskazując ją w nagłówku oraz każdorazowo w treści rozstrzygnięcia. Decyzję tą doręczono pełnomocnikowi A S.A. W konsekwencji skarga została wniesiona przez A S.A. A1 sp. z o.o. i A S.A. to dwa odrębne podmioty, nie zachodzi pomiędzy nimi następstwo prawne. Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona decyzja została skierowana do podmiotu, który nie był stroną postępowania podatkowego i jemu doręczona. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, wobec czego orzeczono jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 1017 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (900 zł) określone w § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).