I SA/Gl 1861/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (sprawozdawca), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia 3[...] r. nr [...] o odmowie umorzenia zaległości podatkowej Z. L. z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2001 r. w wysokości [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień złożenia wniosku w wysokości [...] zł. W skardze na tę decyzję Z. L. wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie powyższej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi Z. L. podniósł, że wprawdzie umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją wyjątkową, ale jego sytuacja ma właśnie charakter wyjątkowy. Od kilku lat nie pracuje zawodowo z powodu ciężkiej choroby (dwa zawały serca), która uniemożliwia mu podjęcie jakiejkolwiek pracy. Choroba zbiegła się w czasie z niepowodzeniem w działalności gospodarczej na skutek okradzenia przez nieuczciwego wspólnika. Skarżący wskazał, że powyższe okoliczności są udokumentowane i zostały dostrzeżone przez organ podatkowy, ale niewłaściwie je oceniono i nie wzięto pod uwagę przy rozpoznawaniu wniosku o umorzenie. A. L. podkreślił jednocześnie, że w jego aktualnej sytuacji finansowej żadna egzekucja nie będzie skuteczna, działając więc w sposób uczciwy wniósł o umorzenie zaległości podatkowych aby postępowanie zostało zakończone w sposób ostateczny. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Wskazał na wstępie na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie wniosków o umorzenie zaległości podatkowych i nadmienił, że aktualna sytuacja finansowa i życiowa podatnika została szczegółowo zbadana i ustalona przez organ pierwszej instancji. Organ ten uznał jednak, że okoliczności te nie stanowią dostatecznego powodu, aby - poprzez umorzenie w całości zaległości w podatku od towarów i usług oraz odsetek za zwłokę - Skarb Państwa zrezygnował z możliwości wyegzekwowania należnego świadczenia publicznoprawnego. Podkreślił przy tym, że zaległość za [...] 2001 r. jest wynikiem zadeklarowania i niezapłacenia podatku należnego (VAT) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę na charakter podatku od towarów i usług, którego skutki finansowe ponosi odbiorca towaru lub usługi, natomiast podatnik obowiązany był jedynie do pobrania tego podatku od kontrahenta i wpłacenia go do budżetu państwa, czego nie uczynił. W dalszym wywodzie odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej ponowił argumenty zawarte w uzasadnieniach decyzji obu instancji, że takie okoliczności jak niewiedza czy brak doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej, jako elementy zwykłego ryzyka gospodarczego, nie przemawiają za szczególnym potraktowaniu podatnika, który świadomie nie wywiązał się z obowiązku podatkowego. Podkreślił, że zastosowanie ulg, będących odstępstwem od zasad sprawiedliwości powszechności i równości podatkowej, może mieć miejsce tylko z wyjątkowych powodów, których w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Na rozprawie skarżący raz jeszcze przedstawił swą sytuację zdrowotną i finansową, a ponadto podkreślił, że zaległości podatkowe zostały objęte restrukturyzacją, ale decyzję w tym przedmiocie cofnięto, gdyż zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej. Okazał postanowienie sądu o wpisaniu go do rejestry niewypłacalnych dłużników Krajowego Rejestry Sądowego oraz wyrok, którym jego były wspólnik J. K. został uznany za winnego nieodprowadzenia należnych składek na rzecz ZUS w kwocie [...] zł. Na pytanie Sądu o obecne źródła utrzymania oświadczył, że pomagają mu koledzy, gdyż nie ma żadnych dochodów. Nie ubiegał się o rentę inwalidzką, a do wcześniejszej emerytury nie nabył uprawnień. W tej sytuacji nie ma żadnych możliwości spłacenia zaległości podatkowych. Wyjaśnił tez, że zadłużenie jakie miał względem SKOK w kwocie [...] zł zostało spłacone przez jego żonę, która była żyrantem pożyczki. Z kolei on nie ma środków na dochodzenie w sądzie swych roszczeń względem nieuczciwego wspólnika. Pełnomocnik organu odwoławczego wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przedmiotem postępowania sądowego w tej sprawie jest decyzja, wydana w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetka za zwłokę lub opłatę prolongacyjną". Decyzja w tym przedmiocie ma charakter uznaniowy, co oznacza, że organ podatkowy – w oparciu o zebrany materiał dowodowy ustala, czy zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny, o jakim mowa w powyższym przepisie, a następnie ma prawo ocenić czy uzasadnia on umorzenie zaległości podatkowych konkretnego podatnika. Oceny tej organ dokonuje w kryteriach celowości i słuszności, w ramach przyznanego mu uznania administracyjnego. Z kolei sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawuje kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a więc w kategoriach legalności. Wynika z tego ograniczona możliwość kontroli decyzji uznaniowych, gdyż kontrola ta w zasadzie sprowadza się do zbadania, czy decyzja organu administracji ( w tym przypadku – organu podatkowego) została poprzedzona prawidłowym i pełnym postępowaniem dowodowym, a sama decyzja – zawiera wszystkie elementy wskazane w Ordynacji podatkowej, w szczególności właściwe uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazujące na powody określonego rozstrzygnięcia sprawy. Sąd kontroluje też, czy decyzja nie została wydana z przekroczeniem granic uznania administracyjnego, co miałoby miejsce np. w sytuacji podjęcia decyzji pozostającej w oczywistej sprzeczności z dowodami i w sposób dowolny. Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje zatem samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonanego wyboru. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej, to jest: ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek uzasadnia rozważanie, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części zaległość może być umorzona. Oznacza to w konsekwencji, że jeśli sąd nie stwierdzi naruszenia przepisów postępowania w przedstawionym wyżej zakresie, nie ma możliwości dokonania oceny i zakwestionowania zasadności wyboru sposobu załatwienia wniosku podatnika o umorzenie jego zaległości podatkowych, gdyż wybór ten należy do sfery uznania organu administracji. Akta postępowania poddanego w niniejszej sprawie sądowej kontroli wskazują, że taka sytuacja ma miejsce w tej sprawie. Sam skarżący przyznał, że organy podatkowe prawidłowo przedstawiły jego sytuację. Nie zarzucił pominięcia jakichkolwiek dowodów, ani też nie wskazał na braki w materiale dowodowym. Spór ogranicza się zatem, do oceny, czy tak ustalony stan faktyczny obligował organy podatkowe do uwzględnienia wniosku Z. L. o umorzenie jego zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami. Na tak postawione pytanie trzeba udzielić odpowiedzi odmownej, albowiem powołany przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej daje organowi podatkowemu prawo, a nie nakłada obowiązku umorzenia zaległości podatkowych, w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Organy obu instancji, odmawiając Z. L. umorzenia zaległości podatkowej szczegółowo uzasadniły swe stanowisko, które w skrócie sprowadza się do tego, że zaległości powstały w wyniku świadomej działalności podatnika i nieodbiegających od sytuacji innych podmiotów gospodarczych, niepowodzeń w sferze tej działalności, a zatem nie zostały one spowodowane nieprzewidzianymi zdarzeniami, na które podatnik nie miał żadnego wpływu. W tym kontekście całkowita rezygnacja z dochodzenia należności publicznoprawnych, mimo aktualnie trudnej sytuacji materialnej podatnika, oceniona została jako nieuzasadniona i – jakkolwiek organ tego wyraźnie nie wyartykułował - co najmniej przedwczesna. Sama niemożność wyegzekwowania w danym momencie zaległości podatkowej nie stanowi bowiem dostatecznej przesłanki do umorzenia tejże zaległości. Argumentacja zaprezentowana przez organy obu instancji, przy jednoczesnym przedstawieniu wszystkich okoliczności faktycznych, wskazuje, że decyzja została podjęta po przeanalizowaniu pełnego materiału dowodowego i nie wykracza poza prawo do uznaniowego rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przy wydaniu tejże decyzji, co skutkuje oddaleniem skargi jako nieuzasadnionej, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).