I SA/Gl 1887/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 października 2006 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. stwierdza, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Prezydent Miasta B. określił A. D. wysokość podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] za 2003 r. w kwocie [...] zł. Organ podatkowy wskazał w uzasadnieniu decyzji, iż wysokość podatku została określona na podstawie złożonego zeznania oraz danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Od decyzji organu pierwszej instancji podatnik wniósł odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. podnosząc, iż podatek od nieruchomości regulowany był przez "A", a zmiana stanu prawnego z dniem 1 stycznia 2003 r. powinna spowodować przede wszystkim zmianę umowy i zmianę stawki czynszu. W ocenie odwołującego skoro nie nastąpiła zmiana stawki opłacanego czynszu decyzja o wysokości podatku od nieruchomości za wskazany rok winna być skierowana do "B". Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. ) decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że organ pierwszej instancji zebrał niezbędny materiał dowodowy w sprawie ( powołując się na złożonej przez podatnika informację o nieruchomości ) oraz zapewnił stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu podatkowym ( powołując postanowienie z dnia [...]r. nr [...] ). W dalszej kolejności odwołując się do regulacji zawartej w treści art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) w dalszej części uzasadniania określanej skrótem "upioł" organ odwoławczy podkreślił, iż od dnia 1 stycznia 2003 r. obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości. Jak podniósł organ odwoławczy, podstawę opodatkowania garażu stanowiła jego powierzchnia użytkowa, natomiast zastosowana stawka zgodna była z uchwałą Rady Miejskiej w B. z dnia [...] 2004 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została zaskarżona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze powołując się na fundamentalne zasady prawa podatkowego podniesiono, iż przedmiot opodatkowania winien być określony w drodze ustawy podatkowej, a organy podatkowe nie posiadają kompetencji do rozszerzającej interpretacji przepisów zawartych w tych ustawach. Skarżący wskazał, iż jako najemca garażu podpisał aneks do umowy, a także złożył informację podatkową wyrażając zgodę na dodatkowe świadczenie jednakże od daty podpisania aneksu do umowy. Skarżący podniósł także, iż nie został powiadomiony o terminie posiedzenia Kolegium, a wydane rozstrzygnięcie uznaje za krzywdzące. Skarżący wniósł – w piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. – o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, a w piśmie z dnia [...] 2006 r. o zasądzenie odsetek od spornej kwoty, opłaty sądowej oraz opłaty adwokackiej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skargę należy uznać za zasadną, jednakże zasadniczo z innych przyczyn niż wskazane w skardze. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia wskazać, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84), w brzmieniu nadanym z dniem 1 stycznia 2003 roku przez art. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 200, poz. 1683), podatnikami podatku od nieruchomości są między innymi osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne (...) "będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości". Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż podatnikiem podatku od nieruchomości będzie osoba (fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanym przypadku, od jednostki samorządu terytorialnego. Wyjątek od zasady bezpośredniości umowy łączącej podatnika z właścicielem, dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Takie uregulowanie oznacza, iż podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie (z uwzględnieniem w/w wyjątku), a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania (np. na podstawie umowy najmu czy też dzierżawy lub innej). Oczywiście właściciel może umocować inną osobę, w tym osobę prawną, do reprezentowania go do działania w jego imieniu przy zawieraniu określonego rodzaju umów z osobami trzecimi, jednak z istoty stosunku prawnego łączącego właściciela z taką osobą musi wynikać, iż podmiot ten jest upoważniony do zawierania umów w imieniu i na rachunek mocodawcy, a nie np. do przejęcia w zarządzanie nieruchomości właściciela (co może obejmować również objęcie w posiadanie) i w tym zakresie ich wynajmowanie (podnajmowanie) osobom trzecim. W analizowanej sprawie organ odwoławczy przyjął stanowisko, iż skarżący posiadał na podstawie umowy z właścicielem tj. Gminą B. garaż ( str. 2 uzasadnienia decyzji ). Przyjął też, iż organ pierwszej instancji zebrał niezbędny materiał dowodowy potwierdzający wynikający z normy art. 3 ust. 1 pkt 4 updol stan faktyczny sprawy. Tego typu stanowisko nie znajduje jednak oparcia w zebranym materiale dowodowym. Przede wszystkim – co wymaga szczególnego podkreślenia – w aktach sprawy znajduje się umowa najmu garażu z dnia [...] 1991 r. oraz aneks do tej umowy z dnia [...] 2005 r., zawarty pomiędzy "C" w B., a następnie "A" w B.i skarżącym, a nie umowa z Gminą B. W aktach przedłożonych Sądowi brak jakiegokolwiek dokumentu, który potwierdzałyby działanie "C", a następnie "A" w imieniu i na rzecz Gminy B. Z umowy nie wynika, że przedmiotem umowy najmu jest nieruchomość jednostki samorządu terytorialnego, a w aktach brakuje wypisu z ewidencji gruntów i budynków, który potwierdzałby ten fakt. Należy podkreślić, że ani organ podatkowy pierwszej instancji, ani też organ odwoławczy nie wykazali prawa "D" do działania w imieniu i na rzecz Gminy, co w świetle znajdującej się w aktach umowy najmu, a zwłaszcza stron tej umowy, czyni co najmniej przedwczesny wniosek, iż skarżący zawarł umowę z jednostką samorządu terytorialnego, gdyż jak wskazano stronami umowy był skarżący i Zarząd, a następnie "A". Należy także wskazać, że podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z treści art. 89 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. W aktach sprawy brakuje nawet tak podstawowego dokumentu, pomimo że organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż określenia wysokości podatku dokonano w oparciu o dane wynikające z tego rejestru. Dokonanie w/w ustaleń – co wynika z wcześniej przeprowadzonej analizy prawnej – będzie miało zasadnicze znaczenie dla określenia podmiotu zobowiązanego do płacenia podatku od nieruchomości ( podatnika ). Stosownie do art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami), obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wszechstronne zbadanie sprawy, zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym, dla prawidłowego załatwienia sprawy. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego niedostateczne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy nie pozwala na prawidłową ocenę poprawności zastosowanej w rozpatrywanej sprawie normy prawa materialnego (tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Odnosząc się do zarzutów skarżącego , a zwłaszcza do twierdzenia, iż organ podatkowy nie był uprawniony do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w dacie podjętego rozstrzygnięcia, należy podkreślić, że nie znajduje ono uzasadnienia w stanie prawnym obowiązującym w dniu podjęcia decyzji, gdyż: - po pierwsze, do postępowania przed organami podatkowymi mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, - po drugie, zgodnie z treścią art. 21 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania bądź też doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania, - po trzecie, kwestię przedawnienia zobowiązań podatkowych regulują przepisy art. 68 i art. 70 Ordynacji podatkowej, co oznacza że do czasu upływu czasu określonego w tych przepisach, organ uprawniony jest do określenia zobowiązania podatkowego. W rozpatrywanej sprawie decyzja dotyczyła określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r., zatem zarzut ten jako pozbawiony podstaw prawny uznać należy za nieuzasadniony. Nie ma też racji skarżący , podnosząc iż z zapisów umownych, a zwłaszcza z wysokości czynszu, a także z daty podpisania aneksu do w/w umowy wynika, że podatek ten ciąży na podatniku od daty podpisania aneksu do umowy. Należy bowiem zauważyć, że czynsz stanowi należność cywilno – prawną, podatek natomiast należność publiczno – prawną. Sposób powstawania zobowiązań reguluje ustawa Ordynacja podatkowa oraz ustawy regulujące poszczególne rodzaje podatków, stąd też regulacje cywilno – prawne nie mają wpływu na ich byt. Przyjęcie poglądu skarżącego oznaczałoby bowiem możliwość kształtowania w drodze umów cywilnych obowiązków podatkowych, co stałoby w wyraźnej sprzeczności z regulacją zawartą w treści art. 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązaniem podatkowym jest obowiązek zapłaty na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku, w terminie oraz miejscu określonym przez przepisy prawa podatkowego. Zobowiązaniem podatkowym jest zatem należność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego wynikająca z ustawowego obowiązku podatkowego, a skoro tak to umowy cywilno – prawne nie mogą ani kształtować tego obowiązku, ani też wpływać na jego wysokość, czy też podmioty zobowiązane. Rozpatrując ponownie sprawę, organ odwoławczy dokona analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzupełni go w celu jednoznacznego wyjaśnienia tak zasadniczych kwestii jak, kto jest właścicielem nieruchomości, na której posadowiony jest garaż, czy "A" podpisując umowę ze skarżącym działał w imieniu własnym, czy w imieniu na rzecz Gminy B., a w konsekwencji kto był zobowiązanym w roku podatkowym do uregulowania podatku od spornego garażu. Dodatkowo, organ wyjaśni następstwo prawne poszczególnych jednostek organizacyjnych gminy, które dysponowały jej nieruchomościami, oraz określi zasady tego dysponowania. Należy także odnieść się do twierdzenia zawartego zarówno w odwołaniu, jak i skardze, a wskazującego, że podatek ujęty był w czynszu, a zatem obowiązek podatkowy ciążył na "A". Wyjaśnienie w/w okoliczności powinno przyczynić się do rzeczywistego ustalenia stanu faktycznego, który z kolei stanowił będzie podstawę zastosowania normy prawnej. Należy także zauważyć, iż w sprawie nie został zastosowany art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający na organy podatkowe obowiązek wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Naruszenie tej normy prawnej, stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które należy wyeliminować przy kolejnym jej rozpatrzeniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku skarżącego o zasądzenie odsetek za zwłokę od spornej kwoty oraz opłat adwokackich, gdyż zgodnie z treścią przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd ten nie orzeka co do istoty, a posiadane kompetencje w zakresie orzekania wyznaczają art. 145 – 151 wskazanej ustawy, natomiast koszty zastępstwa procesowego zasądzane są w sytuacji, gdy strona działa przez pełnomocnika, a nie osobiście. Osobisty udział strony w procesie oznacza bowiem, że nie poniosła ona kosztów zastępstwa procesowego, a zatem nie wystąpiła przesłanka uwzględnienia takich kosztów w postępowaniu sądowym (art. 205 § 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję w całości, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). W punkcie drugim wyroku Sąd postanowił zasądzić na rzecz strony skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. koszty postępowania sądowego, obejmujące uiszczony wpis od skargi, stosownie do art. 200 w/w ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W punkcie trzecim wyroku Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, do czego był zobowiązany treścią art. 152 powołanej wyżej ustawy.