I SA/Gl 1945/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant asystent sędziego Joanna Małachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2006 r. sprawy ze skargi I. Ć. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenia zaległości podatkowej. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /t.jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm./ po rozpatrzeniu odwołania pani I. Ć. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. Nr [...] z dnia [...] r. odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie [...] zł Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia [...] 2005 r. uzupełnionym w dniu [...] 2005 r. strona zwróciła się do organu podatkowego pierwszej instancji o wszczęcie postępowania w sprawie umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. wynikającej z rocznego rozliczenia tego podatku. Organ pierwszej instancji odmówił umorzenia tych zaległości. Od decyzji tej strona wniosła odwołanie, które zostało uzupełnione pismami wnoszonymi do organu odwoławczego w dniach [...] , [...] i [...] 2005 r. W odwołaniu strona wnosiła o ponowne rozpatrzenie sprawy i umorzenie zaległości powołując się na trudną sytuację materialną w jakiej się znajduje oraz pogarszającym się stanem zdrowia. Podniosła również, że nie powinna płacić podatku od otrzymywanych alimentów, gdyż są one podwójnie opodatkowane. W odwołaniu i piśmie z dnia [...] 2005 r. zawarła wniosek o zwolnienie płatnika tj. ZUS w C. z obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymywanych alimentów. Organ odwoławczy ustalił, że przyczyną powstania przedmiotowej zaległości podatkowej było nieodprowadzenie należnego podatku od uzyskiwanych alimentów, które dla osoby je otrzymującej stanowią w całości jej przychód. W roku podatkowym 2004 strona uzyskała dochód z tytułu emerytury w kwocie [...] zł oraz dochód z alimentów w kwocie [...] zł łącznie [...] zł. Dochody zobowiązanej w roku 2004 r. wzrosły w stosunku do lat ubiegłych ze względu na zwiększoną kwotę otrzymywanych alimentów z [...] do [...] zł. Organ odwoławczy ustalił także, iż strona zamieszkuje w mieszkaniu siostry, ponosząc koszty utrzymania mieszkania, koszty związane z leczeniem, utrzymaniem jak i spłatą wcześniej zaciągniętych pożyczek. Następnie organ drugiej instancji zauważył, że trudna sytuacja materialna i zdrowotna, na którą powołuje się strona nie stanowi wystarczającej przesłanki do umorzenia przedmiotowej zaległości. Wskazał, że umorzenie jest instytucją nadzwyczajną, bowiem zasadą jest płacenie podatków. Organ odwoławczy stwierdził, że w trakcie prowadzonego postępowania przestawiono stronie propozycję przyznania ulgi w postaci rozłożenia na dogodne raty przedmiotowej zaległości jednak strona propozycji tej nie przyjęła. Dlatego zdaniem organu drugiej instancji brak woli do realizacji tego zobowiązania powoduje, że umorzenie zaległości za rok 2004 byłoby sprzeczne z zasadą sprawiedliwości, powszechności i równości podatkowej. Udzielenie wnioskowanej ulgi stawiałoby stronę w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do tych podatników, którzy mimo trudnej sytuacji materialnej, regulują swoje zobowiązania podatkowe. Organ odwoławczy podkreślił, że strona uzyskała ulgi w formie umorzenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 i 2003 r. W sytuacji wzrastających dochodów, umorzenie przedmiotowych zaległości, byłoby dalszym kredytowaniem strony i stałoby w sprzeczności z interesem publicznym. Zauważył, że zobowiązania podatkowe mają charakter priorytetowy przed innymi płatnościami. Zdaniem organu odwoławczego postępowanie wyjaśniające i dokonana ocena stanu faktycznego zostały przeprowadzone poprawnie, co powoduje, że nie ma podstaw do uznania, iż nastąpiło naruszenie przepisów proceduralnych czy przepisów prawa materialnego skutkujących uchyleniem zaskarżonej decyzji. Organ drugiej instancji poinformował stronę, że jej wniosek w części dotyczącej zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku za 2005 r. zostanie rozpatrzony w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy pierwszej instancji. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca pani I. Ć. domagała się uchylenia powyższej decyzji i umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych nie zgadzając się z wskazanym rozstrzygnięciem. W uzasadnieniu skargi oraz w licznych pismach procesowych złożonych w toku postępowania sądowoadministracyjnego skarżąca wskazywała na swoją bardzo trudną sytuację materialną, osobistą i zdrowotną. Podnosiła, że stan jej zdrowia uległ pogorszeniu, koszty utrzymania wzrosły, musi płacić za pomoc, nie ma dobrych warunków do zamieszkiwania, jej siostra pozostaje bez pracy, istnieje konieczność spłacenia reszty długu, który wcześniej zaciągnęła, nie może przeprowadzić remontu lokalu mieszkalnego, co również ma wpływ na jej zdrowie. Skarżąca wniosła by Sąd zwolnił ją od płacenia podatku od alimentów. Podkreśliła, że w 2000 r. przeżyła tragedię związaną ze śmiercią córki co doprowadziło do skutków nieodwracalnych również zdrowotnych. Przedstawiła swoją sytuację rodzinną jeszcze za życia jej rodziców jak i po ich śmierci. Niewystarczające środki na utrzymanie i leczenie stanowi niebezpieczeństwo dla jej zdrowia i życia – obawia się zawału i większego paraliżu. Zauważyła, że sądy powszechne i ZUS poprzez swoją działalność wyrządziły jej duże nieodwracalne szkody na zdrowiu, doprowadzając do tego, że jest sama bez własnego mieszkania. Poza skargą i pismami procesowymi skarżąca złożyła szereg dokumentów potwierdzających jej aktualną sytuację bytową i zdrowotną w tym faktury za nabyte lekarstwa, dokumenty lekarskie, przekazy pocztowe z kwotą otrzymywanego świadczenia rentowego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko oraz argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U Nr 153, poz. 1269/ sądowa kontrola działalności administracji publicznej sprawowana jest przez wojewódzkie sądy administracyjne pod względem zgodności z prawem, a więc legalności podjętych rozstrzygnięć co oznacza, że Sąd nie bada w zasadzie kontrolowanych aktów i czynności pod względem celowości. Natomiast zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ zwanej dalej ustawą p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w części lub w całości, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołana wyżej regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, że skarga podlega uwzględnieniu jedynie wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji lub postanowienia dopuściły się naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania i to w takim stopniu, który sprawia, że naruszenie to miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub daje podstawę do wznowienia postępowania podatkowego. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku /art. 152 ustawy p.p.s.a./. W razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala /art. 151 ustawy p.p.s.a./. Przystępując do oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji należy zauważyć, że decyzja ta tak samo jak decyzja organu pierwszej instancji dotyczyła wniosku podatniczki o umorzenie konkretnej i istniejącej zaległości podatkowej wynikającej z rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. Rozstrzygając przedmiotową sprawę Sąd miał na uwadze treść przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. zakreślającego granice rozpoznania sądowego, które wyznaczone zostają przez granice sprawy administracyjnej podlegającej kontroli w wyniku wniesienia skargi. Tym samym poza oceną Sądu pozostawały kwestie nie związane z rozstrzyganą sprawą czy też żądania skargi wykraczające poza kompetencje przyznane sądowi administracyjnemu wolą ustawodawcy. Orzekając o legalności, przedstawionego kontroli sądowej, aktu administracyjnego, Sąd nie jest władny do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia konkretnej, objętej tym aktem, sprawy administracyjnej np. przyznać wnioskowaną ulgę podatkową. Badaniu Sądu podlegała natomiast zgodność z prawem zaskarżonej decyzji a w szczególności poprawność poprzedzającego ją postępowania oraz ocena jego wyników przy uwzględnieniu przytoczonych w skardze i odwołaniu okoliczności przemawiających za zasadnością wniosku podatnika. Oceniając stanowisko zajęte w sprawie przez organy podatkowe należy zauważyć, że brzmienie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie budzi wątpliwości co do tego, że wydanie decyzji umarzającej zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Ocena czy spełnione zostały w indywidualnej sprawie przesłanki określone w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi element słusznościowy nie podlegający kontroli sądu administracyjnego. Dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowało pogląd, że ustawodawca stanowiąc w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej materialnoprawną podstawę umorzenia zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające udzielenie tej ulgi oraz w jakim zakresie. Kontrola legalności wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się zatem do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swojego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów /tak wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r. sygn. akt SA/Sz 1031/98/. W myśl wyżej zacytowanego przepisu przesłankami zastosowania przez organy podatkowe ulgi płatniczej w postaci umorzenia zaległości podatkowej na wniosek podatnika – jest jego ważny interes lub interes publiczny. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie zaległości podatkowych uregulować. Przykładem w tym zakresie może być utrata możliwości zarobkowania, czy tez utrata losowa majątku. Interes publiczny przemawia natomiast za zastosowaniem ulgi podatkowej np. w sytuacji, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, ze względu na to, iż nie jest on w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98/. Interes podatnika w rozumieniu art. 67 § 1 rozumiany szerzej, to nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalna sytuacja ekonomiczna w tym wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów jak również konieczność ponoszenia wydatków /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 1999 r., sygn. akt SA/Sz 1753/98/. Należy również zauważyć, iż nawet w przypadku gdy organy podatkowe stwierdzą istnienie okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych, a więc ustalą występowanie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie są zobligowane do wydania decyzji, której domaga się podatnik. W takim przypadku rzeczą organów podatkowych jest wskazanie przyczyn, dla których udzielenie wnioskowanej ulgi nie było zasadne. Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych wyżej zasad uznania administracyjnego i podjęta została po przeprowadzeniu dokładnego postępowania dowodowego. Ustalając aktualna sytuację majątkową, rodzinną i bytową skarżącej organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki do zastosowania omawianej ulgi. Jak bowiem wynika z akt sprawy podatniczka w 2004 r. osiągnęła łączny dochód w wysokości [...] zł tj. ok. [...] zł miesięcznie. Jest osobą samotną – zamieszkuje w lokalu swojej siostry, płacąc opłaty stałe w wysokości ok. [...] zł miesięcznie. W 2003 r. leczyła się w szpitalach oraz korzystała z leczenia sanatoryjnego z odpłatnością w kwocie [...] zł. Podatniczka cierpi na schorzenia układu kostnego, układu żylnego, dolegliwości bólowe rąk. Ponadto wykazywała dolegliwości laryngologiczne, kardiologiczne, gastryczne, neurologiczne i inne lecząc się w kilkunastu poradniach specjalistycznych. Skarżąca dowodziła, że jej stan zdrowia pogarsza się, a wydatki na leki rosną i wyniosły ok. [...] zł miesięcznie. Dodatkowo wskazała, że poniosła koszty związane z praniem bielizny w kwocie[...] zł oraz dopłaty do ogrzewania centralnego w wysokości [...] zł. Podatniczka jest osobą trwale niezdolną do pracy z II grupą inwalidzką. Organ odwoławczy ustalił również, że w 2004 r. dochody podatniczki wzrosły ze względu na zwiększoną kwotę alimentów z [...] zł do [...] zł miesięcznie oraz, że skarżąca korzystała ze zwolnienia z obciążenia podatkowego wynikającego z zeznań podatkowych za 2002 r. w kwocie [...] zł i za 2003 r. w wysokości [...] zł. Zauważył, że przyczyną powstania zaległości podatkowej za rok 2004 było nieodprowadzenie należnego podatku od uzyskanych alimentów. Stwierdził, że w toku postępowania przedstawiono podatniczce propozycję przyznania ulgi w postaci rozłożenia przedmiotowej zaległości na dowolną ilość rat w kwocie umożliwiającej ich spłatę. Strona nie zgodziła się na tego rodzaju ulgę. Podatniczka nie wykazała żadnej woli realizacji istniejącego zobowiązania podatkowego. W tym miejscu należy zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że trudna sytuacja materialna i zdrowotna, na którą powołuje się skarżąca nie stanowi wystarczającej przesłanki do umorzenia przedmiotowej zaległości, a kolejne udzielenie ulgi we wnioskowanej formie postawiłoby stronę w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podatników. Uprawniona była również teza, że umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej ciążącej na stronie stanowiłoby dalsze jej kredytowanie. O występowaniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, jego osobista ocena sytuacji w jakiej się znalazł w wyniku zaistniałych w przeszłości zdarzeń losowych. O istnieniu tej przesłanki decydują kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości oraz znajdujące uzasadnienie w realiach danej sprawy. Nie można przyjąć za słuszny pogląd wyrażony przez podatniczkę, że powstałe zaległości podatkowe, o których wiedziała składając roczne zeznanie podatkowe i nie płacąc należnego podatku, powinny być umorzone, niezależnie od sposobu jej postępowania, tylko dlatego, że znajduje się w trudnej sytuacji życiowej istniejącej już od dłuższego czasu. Aprobata tego stanowiska skutkowałaby trwałym zwolnieniem podatniczki z obowiązku płacenia podatków co byłoby sprzeczne z zasadą nakazującą ich uiszczanie. Z uwagi na osiągane dochody podatniczka nie znajdowała się w stanie ubóstwa, jej egzystencja nie była zagrożona, a więc istniały realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej /choćby w ratach/ nawet przy uwzględnieniu niezbędnych wydatków, w tym również związanych z koniecznością poniesienia kosztów jej leczenia. Trudno bowiem uznać za prawidłową zgodną z interesem publicznym, sytuację, w której dana osoba realizuje obowiązki cywilnoprawne kosztem obowiązków publicznoprawnych, z góry zakładając, że tych drugich nie wykona. Słusznie więc organy podatkowe wskazywały na wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowej jako odstępstwa od zasady powszechności i równości opodatkowania oraz brak ważnego interesu podatniczki, gdy ustalono że jej dochody w omawianym okresie wzrosły, a nie zmalały. Organ odwoławczy przeanalizował przesłanki opisane w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że warunki tam wymienione nie wystąpiły, a ustalenie w tym zakresie odpowiednio uzasadnił. W tym przypadku wybór rozstrzygnięcia należał wyłącznie do organu podatkowego. Wydając przedmiotową decyzję organ odwoławczy wyjaśnił powody, dla których udzielenie przedmiotowej ulgi było nieuzasadnione mimo wskazywanych przez podatniczkę okoliczności wpływających na jej aktualną sytuację materialną, życiową oraz stan zdrowia. Ocena tych okoliczności dokonana została w chwili wydawania decyzji. Sąd uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobodnego uznania, gdyż zgodnie z obowiązującymi przepisami procedury zebrały cały materiał dowodowy, dokładnie wyjaśniły okoliczności faktyczne i na tej podstawie przeprowadziły wszechstronną i wnikliwą ocenę całokształtu materiału dowodowego dochodząc do uzasadnionego przekonania, że w przedmiotowej sprawie przesłanki umorzenia zaległości podatkowej nie zaistniały. Zdaniem Sądu w toku prowadzonego postępowania i przy wydawaniu decyzji nie doszło do naruszenia przepisów regulujących to postępowanie czy też przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, a zajęte w sprawie stanowisko zostało prawidłowo uzasadnione i znajdowało oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, którego ocena nie była dowolna, gdyż mieściła się w ramach swobodnej oceny dowodów. Na koniec należy zauważyć, że na wynik niniejszej sprawy nie miały wpływu okoliczności, fakty i zdarzenia powstałe po dniu wydania zaskarżonej decyzji. Sąd orzekał bowiem według stanu faktycznego istniejącego w dacie rozstrzygania sprawy przez organ odwoławczy. Okoliczności zaistniałe po tym dniu mogą stanowić uzasadnienie ewentualnego kolejnego wniosku o umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowych. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił.