I SA/Gl 203/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Anna Rotter, Protokolant Specjalista Magdalena Kurpis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2022 r. sprawy ze skargi J. s.r.o. sp. z o.o. Oddział w Polsce w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2021 r. nr 2401-IOV2.4103.35.2021/MŚ 2401-IOV2.4103.59.2021/MŚ UNP: 2401-21-264385 w przedmiocie podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 7417 zł (słownie: siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 8 grudnia 2021 r., nr 2401-IOV2.4103.59.2021/MŚ UNP: 2401-21-264385, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako organ odwoławczy, Dyrektor), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. ze zm. 1540 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania J. s.r.o. sp. z o.o. Oddział w Polsce (dalej jako skarżąca, Oddział), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej jako organ podatkowy) z dnia 13 maja 2019 r., nr [...], określającą: - za II kwartał 2016 r. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 126.584 zł, - za III kwartał 2016 r. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 63.183 zł. Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Organ podatkowy przeprowadził kontrolę u podatnika J1. s.r.o. w B. (Czechy, dalej jako podatniczka, Spółka) w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2015 r. do dnia 30 września 2016 r. Odpis protokołu kontroli został doręczony podatniczce w dniu 27 lutego 2018 r. W dniach 28 marca 2018 r. oraz 10 maja 2018 r. Spółka złożyła w urzędzie korekty deklaracji VAT-7K, odpowiednio za II i III kwartał 2016 r., w których uwzględniła część ustaleń wynikających z ww. protokołu kontroli. W deklaracji za II kwartał 2016 r. wykazała zobowiązanie podatkowe w wysokości 5.483 zł, natomiast w rozliczeniu za III kwartał 2016 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 42.483,00 zł. Z uwagi na fakt, iż w toku prowadzonych czynności kontrolnych organ podatkowy stwierdził, m.in., iż J. s.r.o. sp. z o.o. zawyżyła wartość podatku naliczonego poprzez ujęcie w rozliczeniach za II i III kwartał 2016 r. transakcji wykazanych na fakturach dokumentujących nabycia od firm A. sp. z o.o. w Z. oraz H. sp. z o.o. w Z., a ustaleń tych spółka nie uwzględniła w złożonych korektach deklaracji VAT-7K za II i III kwartał 2016 r., postanowieniem z dnia 9 lipca 2018 r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za II kwartał 2016 r. i III kwartał 2016 r. wobec Oddziału. Wskazał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie "Prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okres od 01.10.2015 roku do 30.09.2016 roku" ustalono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku naliczonego i należnego, w tym z tytułu odliczenia podatku z faktur nie dokumentujących czynności rzeczywiście dokonanych. W związku z powyższym powstała konieczność prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 roku. Decyzją z dnia 13 maja 2019 r. określił Oddziałowi zobowiązania w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 r. w wysokościach wskazanych na wstępie. Organ podatkowy wskazał, że z dokonanych przez niego ustaleń wynika, że faktury wystawione przez podmioty A. sp. z o.o. i H. sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zakwestionowane faktury jako nieodzwierciedlające rzeczywiście dokonanych czynności nie zrodziły bowiem obowiązku podatkowego u ich wystawców, a zatem zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w związku z art. 86 ust. 1 ww. ustawy nie dają odbiorcy tych faktur, tj. Oddziałowi prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku. Od wydanej decyzji spółka złożyła odwołanie, zaskarżając rozstrzygnięcie w całości. Wskazał, że nie zgadza się z ww. decyzją i uznaje ją za niezasadną. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest zasadność uwzględnienia przez stronę w rozliczeniach podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 r. podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz tytułem sprzedaży maszyn przez A. sp. z o.o. w łącznej kwocie 121.100,79 zł oraz tytułem wynajmu maszyny przez H. sp. z o.o. w kwocie 20.700,00 zł. Przed odniesieniem się do zasadniczej kwestii będącej przedmiotem sporu Dyrektor stwierdził, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 r., zgodnie z art. 70 O.p. upłynąłby z dniem 31 grudnia 2021 r. Jednakże postanowieniem z dnia 25 listopada 2019 r., znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wszczął jednak wobec Spółki dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 56 § 1, art. 62 § 2 w związku z art. 9 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U z 2018 r., poz. 1958 ze zm.). Stosownie więc do art. 70c O.p., zawiadomieniem z dnia 2 grudnia 2019 r. organ podatkowy poinformował Oddział o zawieszeniu z dniem 25 listopada 2019 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2016 r. z uwagi na wszczęcie ww. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (przesyłka nie została podjęta przez adresata). Nadto wskazano, że z informacji udzielonych przez Prokuraturę Rejonową w W. wynika, że postępowanie prowadzone pod sygnaturą akt [...] zostało zawieszone decyzją z dnia 30 kwietnia 2020 r. Odnosząc się do meritum Dyrektor wskazał, że w dniu 15 maja 2015 r. do Krajowego Rejestru Sądowego wpisany został oddział przedsiębiorcy zagranicznego, tj. J1. s.r.o. w B. pod nazwą J. s.r.o. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce. Jako główny przedmiot działalności spółki wskazano produkcję pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowaną, a jako osobę reprezentującą zagranicznego przedsiębiorcę w oddziale wpisano W. K.. Następnie Dyrektor przedstawił ustalenia w zakresie podatku naliczonego omawiając szczegółowo transakcje z A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. wynikające z zakwestionowanych faktur. Stwierdził przy tym, że z akt sprawy przekazanych do tut. organu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. przeprowadził wobec firmy A. sp. z o.o. kontrolę podatkową (wszczętą w dniu 2 września 2016 r. i zakończoną protokołem kontroli z dnia 10 kwietnia 2017 r.), a następnie postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług, za okres od 1 kwietnia 2016 r. do 30 czerwca 2016 r. W wyniku przeprowadzonych czynności ustalił, że faktury sprzedaży wystawione przez ww. spółkę m.in. dla Oddziału (z NIP Spółki) nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wobec czego w decyzji z dnia 2 października 2018 r., stwierdził, że znajdują do nich zastosowanie przepisy art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uznano bowiem, że A. sp. z o.o. nie nabyła maszyn na podstawie zaewidencjonowanych w rejestrze zakupów faktur, to nie mogła dokonać dostawy tych towarów do firmy J. s.r.o. sp. z o.o. w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przenieść prawa do rozporządzania nimi, gdyż sama tego prawa nie nabyła, a tylko taka czynność może zrodzić powstanie obowiązku podatkowego. Ustalono przy tym, że nabywanie nieistniejących maszyn miało służyć wyłudzaniu środków pieniężnych z Europejskiego Funduszu Leasingowego S.A. Również wobec H. sp. z o.o. ww. organ przeprowadził kontrolę podatkową, a następnie postępowanie podatkowe, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy: od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. W toku czynności ustalono, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka ponosiła koszty związane m.in. z leasingiem urządzenia do wydmuchiwania butelek/[...]. Urządzenie znajduje się na hali produkcyjnej w W., gdyż zostało wynajęte, na podstawie umowy wynajmu maszyn i narzędzi nr [...] z dnia 16 września 2016 r. spółce J. s.r.o. sp. z o.o. Oddział w Polsce. Stwierdzono także, że H. sp. z o.o. została zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w kwietniu 2015 r., by w lipcu 2015 r. rzekomo nabyć w ramach umowy leasingu operacyjnego dwie maszyny przemysłowe o wartościach: 270.000,00 zł oraz 280.000,00 zł brutto. Jak podkreślił Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. w wydanej wobec H. sp. z 0.0. w dniu 29 sierpnia 2018 r. decyzji "Po korekcie kwota nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy została w całości wykorzystana zmniejszając się do kwoty 1.272,00 zł.". Innymi słowy, dzięki nadwyżce podatku naliczonego nad należnym za poprzednie okresy rozliczeniowe oraz dzięki zaewidencjonowanym nabyciom zadeklarowanym we wrześniu 2016 r., spółka H. sp. z o.o. nie zapłaciła podatku należnego - gdyż został on dzięki skumulowanej nadwyżce podatku naliczonego za poprzednie okresy rozliczeniowe - w całości obniżony. Co więcej, nadal wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym przeniesiona na kolejne okresy rozliczeniowe. Tym samym stwierdzono, że umowy wynajmu maszyn zawierane przez H. sp. z o.o. były sporządzane jedynie dla potrzeb wykorzystania kwot podatku naliczonego skumulowanego za poprzednie okresy rozliczeniowe. Nie miały one nic wspólnego z faktycznymi zdarzeniami gospodarczymi, jak również z ekonomiką i racjonalnością, jaką kierują się podmioty prowadzące rzeczywistą i faktyczną działalność gospodarczą. Wobec powyższego ww. decyzją z dnia 29 sierpnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. określił H. sp. z o.o. kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia w miesiącu wrześniu 2016 r. m.in. faktury nr [...] z dnia 16 września 2016 r. na rzecz Oddziału. Tym samym Dyrektor stwierdził, że z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, iż faktury wystawione w badanym okresie przez A. sp. z o.o. i H. sp. z o.o. na rzecz Oddziału nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wskazano także, że z wyjaśnień złożonych przez stronę wynika, że poza znajomością statusu podatkowego w podatku od towarów i usług firm A. sp. z o.o. i H. sp. z 0.0. nie podjęła ona żadnych działań celem sprawdzenia swoich kontrahentów. Wszelkie ustalenia w zakresie transakcji odbywały się ustnie lub telefonicznie, pomimo iż, jak stwierdziła sama odwołująca, dotyczyły one specyficznych maszyn. Faktury przekazywane były mailowo, a ona sama nigdy nie była w siedzibie tych firm, gdyż - jak wskazała - nie miała takiej potrzeby. Takie zachowanie strony, w ocenie Dyrektora, pozwala na stwierdzenie, iż nie zachowała ona nie tylko należytej ale wręcz elementarnej staranności. Co więcej, można wysnuć wniosek, że wiedziała albo powinna była wiedzieć o nierzetelności zakwestionowanych faktur. Miała bowiem - co sama podkreśliła - świadomość powiązań biznesowo - finansowych spółek m.in. C. sp. z o.o., A. sp. z o.o., H. sp. z o.o., jak i faktu dokumentowej sprzedaży ww. maszyn. Nie wnikała też, przez którą z firm zakupiona została linia produkcyjna. W skardze na powyższą decyzję Oddział wniósł o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie art. 122 O.p. poprzez nieuzasadnione niezbadanie okoliczności faktycznych oraz prawnych i błędne uznanie, że czynności z A. sp. z o.o. i z H. sp. z o.o. nie zostały dokonane. Zdaniem autora skargi większość uzasadnienia sprowadza się do opisywania sytuacji kontrahentów, a jednocześnie nie został wskazany przepis nakładający na podatnika obowiązek weryfikacji kontrahenta, jak również narzędzi do takiej weryfikacji. To zaś, nie może obciążać podatnika. Podkreślono, że skarżąca była w dobrej wierze. Nabyła istniejące maszyny, za które zapłaciła. Transakcje były rzeczywiste. To co w sprawie korzystne dla skarżącej pominięto- są zdjęcia urządzeń, była weryfikacja podatku od towarów i usług. Niech są karani nierzetelni przedsiębiorcy, a nie ich kontrahenci - jak skarżąca. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja jako naruszająca prawo podlega uchyleniu, jednakże z innych przyczyn niż wskazano w skardze. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., dalej jako u.p.t.u.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 5 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 584, dalej jako u.s.d.g.) ilekroć mowa o przedsiębiorcy zagranicznym należy rozumieć osobę zagraniczną wykonującą działalność gospodarczą za granicą oraz obywatela polskiego wykonującego działalność gospodarczą za granicą, zaś oddział - wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Zgodnie z art. 13 ust. 1 tej ustawy osoby zagraniczne z państw członkowskich Unii Europejskiej, z państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym oraz osoby zagraniczne z państw niebędących stronami umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, które mogą korzystać ze swobody przedsiębiorczości na podstawie umów zawartych przez te państwa z Unią Europejską i jej państwami członkowskimi, mogą podejmować i wykonywać działalność gospodarczą na takich samych zasadach, jak obywatele polscy. Zgodnie z art. 85 ust. 1 ww. ustawy dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej "oddziałami". Z art. 86 u.s.d.g. wynika, że przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego. Przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają przepisy odrębnej ustawy (art. 88 ww. ustawy). Natomiast z art. 90 u.s.d.g. wynika, że przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany: 1) używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów "oddział w Polsce"; 2) prowadzić dla oddziału oddzielną rachunkowość w języku polskim zgodnie z przepisami o rachunkowości; 3) zgłaszać ministrowi właściwemu do spraw gospodarki wszelkie zmiany stanu faktycznego i prawnego w zakresie okoliczności, o których mowa w art. 91 ust. 1 pkt 2, w terminie 14 dni od dnia ich wystąpienia. Z powyższego wynika zatem, że w polskim systemie prawnym dopuszczalna jest działalność przedsiębiorcy zagranicznego poprzez utworzony przez niego oddział. Działalność oddziału nie może przy tym obejmować działalności innej niż działalność przedsiębiorcy zagranicznego. Jednocześnie oddział taki nie staje się niezależnym podmiotem, bowiem stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Nie można uznać, że poprzez ujawnienie w KRS formy prawnej w polskiej wersji językowej oddział uzyskuje osobowość prawną. Z powyższych przepisów wynika bowiem, że dopisanie np. "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" do nazwy przedsiębiorcy zagranicznego (tak jak to miał miejsce w niniejszej sprawie) jest jedynie tłumaczeniem formy prawnej działalności tego przedsiębiorcy i stanowi obligatoryjny element poza dopisaniem oznaczenia "oddział w Polsce". Co więcej na gruncie u.p.t.u., w świetle art. 15 ust. 1 tej ustawy, nie sposób uznać, że podatnikiem jest Oddział, nie zaś przedsiębiorca zagraniczny. Nie jest on bowiem ani osobą prawną, ani też jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Zaznaczyć należy, że w art. 157 u.p.t.u. ustawodawca przewidział skutki zarejestrowania podatników pod rządami uprzednio obowiązującej ustawy, tj. ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem podatnicy zarejestrowani na ostatni dzień przed dniem, o którym mowa w art. 176 pkt 2, na podstawie art. 9 ustawy wymienionej w art. 175, z wyłączeniem podatników wymienionych w art. 5 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 175, będą uważani za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT, z tym że podatnicy, którzy w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175, zgłosili, że będą składać deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług, zostaną uznani za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, a pozostali - za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni, bez konieczności potwierdzania tego faktu przez naczelnika urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 175 ust. 1 u.p.t.u.). Przepisu ust. 1 nie stosuje się: 1) w przypadku gdy podatnik wymieniony w ust. 1, który zgłosił, że będzie składał deklaracje podatkowe, nie składał takiej deklaracji za 6 kolejnych miesięcy lub za 2 kolejne kwartały - poprzedzające ostatni miesiąc przed wejściem w życie ustawy; 2) w stosunku do zakładów (oddziałów) osoby prawnej, będących odrębnymi podatnikami w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 175. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lutego 2008 r., sygn akt I FSK 177/07: "Celem przepisu art. 157 ust. 2 pkt 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług jest definitywne ustalenie statusu podmiotów, które mimo formalnego pozostawania w rejestrze podatników podatku od towarów i usług (na podstawie dotychczasowych przepisów - art. 9 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zaprzestały wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przed wejściem w życie nowej ustawy o podatku od towarów i usług. Nie powinno przy tym budzić wątpliwości, że zarówno w interesie podatników jak i organów podatkowych jest, aby status podatnika na dzień wejścia w życie nowej ustawy o podatku od towarów i usług był ostatecznie określony. Ma to bowiem kluczowe znaczenie ze względów prawnopodatkowych, gdyż wiele praw i obowiązków wiąże się z posiadaniem statusu podatnika zarejestrowanego czynnego. Przyjęcie stanowiska, że przepis art. 157 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy mówi wyraźnie o niezłożeniu deklaracji za okres sześciu kolejnych miesięcy poprzedzających ostatni miesiąc przed wejściem w życie tej ustawy, nie zaś o nieskładaniu deklaracji przez okres kolejnych sześciu miesięcy poprzedzających ostatni miesiąc przed jej wejściem w życie, wprowadzałoby przez bliżej nieokreślony czas element niepewności co do tych podmiotów, które nie określiły w sposób jednoznaczny swojego statusu podatnika podatku od towarów i usług". Zatem zasadą jest kontynuacja rejestracji podatników (ust. 1), natomiast wyjątkiem utrata przez dany podmiot statusu zarejestrowanego podatnika VAT (ust. 2). W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że postępowanie kontrolne było prowadzone wobec Spółki, tj. przedsiębiorcy zagranicznego w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za wskazany okres. Natomiast wszczęcie postępowania podatkowego nastąpiło wobec Oddziału, który jak wynika z odpisu KRS dołączonego do postanowienia organu podatkowego z dnia 9 lipca 2018 r. został zarejestrowany w Polsce w dniu 15 maja 2015 r. Zarówno decyzja organu podatkowego, jak i decyzja organu odwoławczego również zostały wydane również na Oddział. Jednocześnie z akt sprawy nie wynika, by Oddział był zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług niezależnie od Spółki. Wręcz, uwzględniając protokół kontroli, istnieje wątpliwość by taka rejestracja miała miejsce. Również zakwestionowane faktury zdają się temu przeczyć, bowiem wskazano w nich NIP Spółki, a zatem przedsiębiorcy zagranicznego. Nadto w aktach sprawy brak jest deklaracji VAT-7, które potwierdzały by status podatnika w niniejszej sprawie. Powyższe oznacza, że wobec braku jednoznacznego ustalenia statusu podatnika, tj. wskazania przez organy podatkowe czy podatnikiem tym jest Spółka (podmiot zagraniczny), czy też jej Oddział, zaskarżona decyzja podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie jednocześnie za podatnika uznany został zarówno Oddział (postępowanie podatkowe), jak i Spółka (postępowanie kontrolne) w tych samych transakcjach i nie są to transakcje pomiędzy Spółką a Oddziałem. Sąd zauważa przy tym, że w niniejszej sprawie brak jest postanowienia organu o włączeniu w poczet materiału dowodowego dokumentów zgromadzonych w postępowaniu kontrolnym. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy zobligowany będzie do zebrania materiału dowodowego pozwalającego na jednoznaczne określenie podatnika. Po jego zebraniu zobligowany będzie do oceny prawidłowości wydanej decyzji przez organ odwoławczy, uwzględniając przy tym zawartą w niniejszym uzasadnieniu wykładnię. Dopiero po takim ustaleniu organ odwoławczy uprawniony będzie do oceny merytorycznej zakwestionowanych transakcji. W przypadku uznania, że podatnikiem nie jest Oddział podejmie przy tym stosowne czynności przewidziane w O.p., niezależnie od kwestii tego, że w niniejszej sprawie odwołanie zostało złożone przez oddział. Mając powyższe na względzie, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej jako p.p.s.a.) orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a., na które złożyły się: kwota 2.000 zł uiszczona tytułem wpisu od skargi, 17 zł tytułem opłaty skarbowej oraz kwota 5.400 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika będącego radcą prawnym.